裁判書系統

臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年度訴字第207號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年4月28日辯論終結 原　　　告　同億國際有限公司 代　表　人　蔣博賢（董事） 被　　　告　財政部臺北國稅局 代　表　人　何瑞芳（局長） 訴訟代理人　顏利真 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10 4年12月8日台財訴字第10413964820號（案號：第00000000號） 訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要： 原告民國101年度營利事業所得稅結算申報，列報佣金支出 新臺幣（下同）313萬2,030元（下稱「系爭佣金支出」）， 經被告核定0元，應補稅額53萬2,445元。原告不服，申請復 查，未獲變更。原告仍不服，提起訴願，經被告依訴願法第 58條第2項規定重新審查結果，系爭佣金支出之核定尚無違 誤，惟原告已於104年4月10日變更代表人及遷移地址，乃以 104年9月23日財北國稅法一字第1040035526號重審復查決定 ，將原復查決定（即104年5月1日財北國稅法一字第1040015 956號復查決定）撤銷，重為復查駁回之決定。原告仍表不 服，提起訴願，經財政部以台財訴字第10413964820號（案 號：第00000000號）訴願決定駁回，遂提起本件行政訴訟。 二、本件原告主張：㈠營利事業所得稅查核準則（下稱「查核準 則」）第92條規定所謂「佣金支出應依所提示之契約，或其 他具居間仲介事實之相關證明文件，核實認定。」係指納稅 義務人應提示合約或其他具居間仲介事實之相關證明文件， 伊既已提出合約書及書明匯款人及國外受款人姓名、地址、 結匯金額、日期等結匯證明，自應予認列。㈡伊於100年10 月起透過訴外人Fu Yin Mei（中文名：符燕媚，下稱「F君 」）進貨，因係初步合作且屬臨時性進貨，故未計算佣金， 經發現F君貨源、交貨期間穩定，且價格並未高於其他進貨 管道，於101年度與F君簽約議定由其居間仲介向香港「POWE R WINGS LOGISTICS LIMITED」及「POWER GOLD INTERNATION AL LTD」（下合稱「POWER公司」）採購攝影、電子產品， 並支付佣金，而所得稅法及查核準則均未規定以前年度未收 取佣金，以後年度均不得收取佣金，原核定逾越法令規定。 ㈢無論F君是否於仲介當時為POWER公司之員工，其與POWER 公司之關係足以證明仲介事實之合理性，且支付事實明確， 是被告以F君當時為POWER公司員工，否准佣金之認列，似嫌 速斷。㈣伊與F君之合作方式係直接透過電話聯繫，後再以 通訊軟體傳送訂購文件並由對造簽回，而後列印紙本留底， 伊既已提示當時經當事人簽核之採購文件供查核，而電子通 聯紀錄一般僅係稱謂及商業套語，豈有留存逾2年之理，且 電子通聯資訊往往因電子設備更新、通訊廠商更版、資料毀 壞甚至電腦損壞而佚失，若僅因無法提示當時電子通聯文件 ，逕予否准認列，似有逾法令規定要件之虞。再者，伊亦提 示與香港方電話聯絡之電信費用明細清單，該等電話號碼與 直接進貨廠商不同，應足徵係伊為仲介而與F君或其授權聯 絡人聯繫之通聯等語。並聲明：訴願決定及原處分（含重審 復查決定）均撤銷。 三、被告則以：㈠原告101年度營利事業所得稅結算申報，列報 透過F君仲介向香港商POWER公司訂貨之佣金支出313萬2,030 元，而上開POWER公司均註冊於同一地址，F君為POWER公司 之銷售人員，且負責出售照相、攝影器材予原告，原告雖提 示契約及結匯支付證明，惟該契約書僅略載契約期間自101 年1月1日至12月31日暨佣金支出計算及以匯款方式支付，卻 未載明付款期限，而依原告提示之佣金計算統計表及結匯水 單所示，原告自101年1月2日至7月5日陸陸續續進貨，依契 約所應支付佣金款項已達港幣58萬3,388元，惟原告遲至7月 9日始支付第1筆款項港幣8萬元，此與一般之商業交易習慣 於每次交易成交時各別計算佣金，並逐筆定期匯付顯有不合 ，遑論其有部分結匯水單載明其匯款分類為「已進口之貨款 」而非佣金支出。㈡況原告提示之採購單雖註明分批出貨， 惟同次採購單上相同品名商品之單價卻不相同，更有採購量 較多者，其價格反而較高之不合商業交易模式現象，且再就 採購單與進口報單勾稽，其不同次採購之相同品名商品，竟 有前次採購尚未出貨完畢，後次採購先出貨之不合理現象。 ㈢從原告提示之電信費對帳單，僅能證明原告得逕以電話與 POWER公司聯絡，並無從證明其進貨成立及仲介成功之過程 ，尚難謂F君有居間為原告與POWER公司仲介之事實而需支付 系爭佣金。㈣依原告提示之違約罰金憑證核算，101年度因 供貨異常經供應商處違約罰金3萬5,094元，尚較100年度之3 萬3,426元為高，難以證明經由F君進貨之貨源穩定，且原告 104年3月16日之補充說明，即表示其未經F君進貨前係直接 向經銷商等進貨，而經由F君進貨之價格並未必較原進貨廠 商為低等語，顯見其主張前後不一。㈤況原告自97年度設立 至100年度之核算毛利率為14.71%至16.42%，均遠高於101年 度經F君進貨之毛利率12.86%，則原告實無透過F君進行交易 之必要等語，資為抗辯。並聲明：原告之訴駁回。 四、上開事實概要欄所述之事實，為兩造所不爭執，並有101年 度營利事業所得稅核定稅額繳款書影本、原復查決定影本、 重審復查決定影本及訴願決定影本在卷可稽（本院卷第13至 19、22至28頁、訴願卷2第12至16頁），堪認為真正。 五、經核本件兩造爭點為：原告101年度營利事業所得稅結算申 報，列報佣金支出313萬2,030元，經被告以原處分核定為0 元，應補稅額53萬2,445元，是否違法？本院判斷如下： ㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成 本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。……」「經營本 業及附屬業務以外之損失，……不得列為費用或損失。」「 稽徵機關接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及 應納稅額。」及「稽徵機關對所得稅案件進行書面審核、查 帳審核與其他調查方式之辦法，及對影響所得額、應納稅額 及稅額扣抵計算項目之查核準則，由財政部定之。」所得稅 法第24條第1項前段、第38條、第80條第1項及第5項分別定 有明文。又「經營本業及附屬業務以外之費用及損失，不得 列為費用或損失。」「費用及損失，未經取得原始憑證，或 經取得而記載事項不符者，不予認定。……」及「佣金支出 ：一、佣金支出應依所提示之契約，或其他具居間仲介事實 之相關證明文件，核實認定。……五、佣金支出之原始憑證 如下：……㈢支付國外佣金以下列對象為受款人者，不予認 定：1.出口廠商或其員工。……㈣支付國外代理商或代銷商 之佣金，應提示雙方簽訂之合約；已辦理結匯者，應提示結 匯銀行書明匯款人及國外受款人姓名（名稱）、地址、結匯 金額、日期等之結匯證明；未辦結匯者，應提示銀行匯付或 轉付之證明文件；……非屬代理商或代銷商，無法提示合約 者，應於往來函電或信用狀載明給付佣金之約定事項。」乃 財政部依所得稅法第80條第5項授權所訂定之查核準則第62 條、第67條第1項、第92條第1款、第5款第3目第1小目及第4 目所明定，核上開規定並未逾越法律授權範圍，亦未牴觸母 法意旨，所屬稽徵機關辦理相關案件，自得適用。 ㈡次按「稱居間者，謂當事人約定，一方為他方報告訂約之機 會或為訂約之媒介，他方給付報酬之契約。」民法第565條 定有明文。是必第三人為一方報告與他方訂約機會或為一方 與他方訂約之媒介，所獲取一方給付之居間報酬，始屬所得 稅法上之「佣金支出」。又佣金支出，係營利事業對經紀人 、代理人或代銷商因介紹或代理銷售該事業之產品或服務， 而由該事業支付之報酬，有無支付佣金之必要，應以該經紀 人、代理人或代銷商有無實際提供仲介勞務以為斷，若無實 際提供仲介勞務，雖形式上具備有合約書及結匯支付證明， 亦難謂該項支出為經營本業所必需之必要或合理費用（改制 前行政法院83年度判字第770號判決意旨參照）。是以，僅 形式上具備有合約書或結匯支付證明，卻無實際提供仲介勞 務，仍難謂該項支出為經營本業所必需之必要或合理費用， 方符合前揭所得稅法第24條第1項之成本費用及收入配合原 則。至於依照所得稅法第24條第1項規定計算純益額（所得 額）時，納稅義務人所申報之可供減除之成本、費用及損失 等項目是否准予認列，稅捐稽徵機關仍有審查核定之權，並 非納稅義務人所申報之所謂成本、費用及損失等項目，稅捐 稽徵機關不論其合理性與否均應准予認定。 ㈢又按「因租稅稽徵程序，稅捐稽徵機關雖依職權調查原則而 進行，惟有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配 之範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目 的，因而課納稅義務人申報協力義務。」為司法院釋字第53 7號解釋在案。而當事人間財產之移轉，固為其經濟行為自 由，稅法原則上予以尊重；惟因稅捐稽徵機關並未直接參與 當事人間之私經濟活動，其能掌握之資料自不若當事人，是 稅捐稽徵機關對當事人間財產之移轉，如已提出相當事證， 並斟酌當事人之陳述與調查事實及證據之結果，客觀上已足 能證明當事人之經濟活動，符合稅法所規範之課稅要件，如 當事人予以否認，即應就其主張之事實負舉證責任，以貫徹 公平合法課稅之目的。而針對所得稅課稅處分之要件事實而 言，就收入此一權利發生事實，固應由稅捐稽徵機關負舉證 責任；至於成本費用在計算所得人實際應納稅額時係列為計 算之減項，屬於權利發生後之消滅事由，故有關成本費用存 在之事實，應由主張扣抵之納稅義務人負擔證明責任，如所 得人對其主張成本費用存在之事實不提出證據，或所提之證 據未足為其主張事實之證明者，即應負擔依法定其所應歸屬 之法律效果。 ㈣經查： 1.原告101年度營利事業所得稅結算申報，列報透過F君仲介 向香港商POWER公司訂貨之佣金支出313萬2,030元，惟POW ER公司均註冊於同一地址，F君則為POWER公司之銷售人員 ，且負責出售照相、攝影器材予原告，有行政院大陸委員 會香港事務局商務組104年3月31日台港（商組）字第1040 1507090號函（答辯卷第562頁）及POWER公司覆函（答辯 卷第545、560頁）在卷可稽。足徵F君係POWER公司之受僱 人，而為POWER公司之使用人，其所為行為之法律效果， 應直接歸屬於POWER公司，顯非立於第三人之地位，為原 告報告與POWER公司訂約機會或為原告與POWER公司訂約之 媒介，而與民法第565條所定「居間」之性質迥異。則原 告給付予F君之上開款項，即非屬居間報酬，依據查核準 則第92條第5款第3目第1小目之規定，自不得列報為所得 稅法上之「佣金支出」甚明。 2.原告雖提示契約及結匯支付證明，惟該契約書僅略載契約 期間自101年1月1日至12月31日暨佣金支出計算及以匯款 方式支付（答辯卷第416頁），卻未載明付款期限，而依 原告提示之佣金計算統計表（答辯卷第417至418頁）及結 匯水單（答辯卷第388至395頁）所示，原告自101年1月2 日至7月5日陸陸續續進貨，依契約所應支付佣金款項已達 港幣58萬3,388元，然原告遲至7月9日始支付第1筆款項港 幣8萬元，此與一般之商業交易習慣於每次交易成交時各 別計算佣金，並逐筆定期匯付顯有不合，遑論其有部分結 匯水單載明其匯款分類為「已進口之貨款」而非佣金支出 （答辯卷第394頁）。至原告提示之電信費對帳單(含國際 電話通話明細)（答辯卷第474至482頁），僅能證明原告 得逕以電話與POWER公司聯絡，並無從證明F君居間之過程 ，尚難認F君有居間為原告與POWER公司提供仲介服務之事 實而需支付系爭佣金。 3.原告主張經由F君進貨之貨源穩定且價格未高於其他進貨 管道乙節，惟依原告提示之違約罰金憑證（答辯卷第648 至654頁）核算，101年度因供貨異常經供應商處違約罰金 3萬5,094元尚較100年度之3萬3,426元為高，難證經由F君 進貨之貨源穩定；又原告於104年3月16日補充說明，即表 示其未經F君進貨前係直接向經銷商等進貨，而經由F君進 貨之價格並未必較原進貨廠商為低等語（答辯卷第521頁 ），顯見其主張前後不一。況原告自97年度設立至100年 度之核算毛利率為14.71%至16.42%（答辯卷第638至642頁 ），均遠高於101年度經F君進貨之毛利率12.86%，益見原 告實無透過F君進行交易之必要。自難認原告所列報系爭 佣金支出確為營業所需之必要或合理費用。 4.此外，原告復無法提出其他積極佐證，足以證明F君確有 立於第三人地位為原告報告與POWER公司訂約機會或為原 告與POWER公司訂約媒介之居間行為，則被告就原告101年 度營利事業所得稅結算申報列報佣金支出313萬2,030元部 分，認為不具合理性，亦無必要性，而以原處分核定為0 元，暨應補稅額53萬2,445元，洵屬有據。原告主張伊已 提出查核準則第92條第1款及第5款規定之文件供核，被告 仍剔除系爭佣金支出，有違該查核準則，亦與行政程序法 第4條及第9條規定不符云云，自無可採。 ㈤綜上所述，原告主張各節，均無可採。被告以原告101年度 營利事業所得稅結算申報列報系爭佣金支出313萬2,030元不 具合理性及必要性，而以原處分核定為0元，暨應補稅額53 萬2,445元，認事用法，均無違誤，重審復查決定及訴願決 定遞予維持，亦無不合。原告猶執前詞，訴請撤銷訴願決定 及原處分（含重審復查決定），為無理由，應予駁回。 六、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘之攻擊防禦方法及訴訟資 料經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必 要，併予敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項 前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　105　 年　　5　　 月　　5　　 日 　　　　　　　 臺北高等行政法院第五庭 審判長法 官　 曹瑞卿 　 法 官　 林惠瑜 法 官　 張國勳 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　105　 年　　5　　 月　　5　　 日 書記官 陳可欣