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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　105年度訴字第903號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　106年5月18日辯論終結 原　　　告　進巨企業有限公司 代　表　人　林謂德（清算人）住同上 訴訟代理人　羅淑蕾　會計師 被　　　告　財政部北區國稅局 代　表　人　王綉忠（局長）住同上 訴訟代理人　張碧霞 　　　　　　黃麗玲 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部中華民國105 年4 月 20日台財法字第10513915210 號訴願決定，提起行政訴訟，本院 判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事實及理由 一、程序事項：被告代表人原為吳英世，於本件訴訟進行中變更 為王綉忠，茲據被告現任代表人依法具狀向本院聲明承受訴 訟（見本院卷第69至70 頁），核無不合，應予准許。 二、事實概要：緣原告於民國92年12月至96年8 月間無進銷貨事 實，虛開統一發票與新泰伸科技股份有限公司、中碁科技股 份有限公司、宏群國際股份有限公司、新峰國際股份有限公 司、永昌鑫國際股份有限公司、翊琳銅業股份有限公司（下 分別稱新泰伸公司、中碁公司、宏群公司、新峰公司、永昌 鑫公司、翊琳公司，並合稱新泰伸等6 家公司）等營業人， 銷售額合計新臺幣（下同）1,221,431,652 元；同期間無交 易事實，取得新泰伸公司等營業人虛開之統一發票，銷售額 合計2,881,614,518 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額， 經法務部調查局臺北市調查處查獲，通報被告核定補徵營業 稅額84,729,667元，並按所漏稅額66,135,624元處5 倍之罰 鍰330,678,120 元。原告不服，提起復查，經被告102 年2 月23日北區國稅法一字第1020003892號復查決定（下稱原處 分），追減營業稅額37,148,463元及罰鍰263,852,210 元， 原告仍表不服，提起訴願，嗣經財政部105 年4 月20日台財 法字第10513915210 號（案號：第00000000號）訴願決定駁 回( 下稱訴願決定) 。原告猶未甘服，遂提起本件行政訴訟 。 三、本件原告主張：原告在被告查核時即已盡納稅人應盡之責任 提供所有被告要求之資料供其查核，惟被告承辦人怠於查核 ，無視原告之權益而課補稅及罰鍰。被告以臺灣桃園地方法 院檢察署（下稱桃園地檢署）起訴書為依據，認定原告有虛 假交易之事實，惟按刑事判決與行政處分，原可各自認定事 實；行政爭訟事件並不受刑事判決認定事實之拘束，而認定 事實須有證據，不得出於臆測，此證據法則，自為行政爭訟 事件所適用，且被告所依據之刑事案件移送書，其記載內容 是否正確無誤，及檢察官是否偵查終結起訴？若已起訴，法 院是否判決，判決結果如何？俱屬未明，有待查證，被告自 不得以此待證事項證明同一待證事項，況本件新泰伸等6 家 公司間之交易經另案臺灣士林地方法院（下稱士林地院）民 事100 年度金字第5 號中間判決( 下稱士林地院民事中間判 決) ，明確指出原告與新泰伸等6 家公司並無虛假交易之情 事。被告僅依據發票流向表，即認定新泰伸等6 家公司有循 環開立發票之情形，惟新泰伸及新峰公司經被告查核並無虛 偽交易情事存在，況新泰伸公司係由被告由各科處人員組調 查團逐一核對所有交易及生產流程認定並無虛假交易，並全 數退還所有稅額，足見原告與新泰伸公司及新峰公司之交易 當然為真實，並無虛假交易之情，顯見被告認定補徵稅額及 罰鍰顯然有誤等情。並聲明：訴願決定及原處分( 即復查決 定) 關於補稅金額47,581,204元及罰鍰66,825,910元部分均 撤銷。 四、被告則以：本件係依桃園地檢署98年度偵字第17193 號及第 2550號檢察官起訴書( 下稱桃園地檢署檢察官起訴書) 、證 人周文盛、胡立三、林鼎凱、莊珍格及吳美霞等人之調查筆 錄等證據，且參以本件經被告多次通知原告提示相關事證資 料，惟其迄未能提示完整之帳簿憑證及證據資料證明其主張 之事實，被告爰依照查得之事證資料、逐一查核比對，並依 論理及經驗法則判斷而認定事實，並非僅依刑事起訴書認定 之事實而核定。被告所屬楊梅稽徵所係經查核後，核認新泰 伸公司虛報之銷項稅額大於其虛報之進項稅額，未發生實質 逃漏營業稅之情事，非係新泰伸公司無任何虛偽交易而退稅 。又士林地院民事中間判決，僅因檢察官未為事證之補充， 而尚不能認定其為虛偽交易，並非當然表示其確有交易事實 。至否准追認部分，因原告未能舉證非屬集團內循環交易所 開立之不實憑證，故仍維持原查核之認定，此部分亦與其員 工林健一供述一致。原告於105年11月18日提示93至96年度 之分類帳等相關資料，要求被告重行查核，經被告查核後仍 核認為無進、銷貨事實，予以核定補稅，自無違誤。原告虛 報進項稅額之行為該當客觀構成要件，原告主觀上自有虛報 進項稅額之意思及以不正當方法逃漏稅捐之故意，具備主觀 不法，原處分衡酌其違章情節及應受責難程度，追減罰鍰為 66,825,910元，並無違誤等語，資為抗辯。並聲明：駁回原 告之訴。 五、上開事實概要欄所述之事實經過為兩造所不爭執，並有被告 核定稅額繳款書（原處分卷1 第209 頁）、99年度財營業字 第Z0000000000000號裁處書（原處分卷1 第220 頁）、原處 分( 原處分卷1 第372 至379 頁) 、訴願決定( 本院卷第25 至31頁) 、桃園地檢署檢察官起訴書（原處分卷1 第129 至 195 頁）、營業人銷售額與稅額申報書（原處分卷1第100至 128頁）、營業人進銷項交易對象彙加明細表（原處分卷1第 77至99頁）及營業人進銷項憑證明細資料表（原處分卷1第1 至64頁）等影本在卷可稽，自堪認為真正。是本件爭點厥為 ：被告核認原告無進銷貨事實，以不實進項憑證申報扣抵銷 項稅額，以原處分核定補徵營業稅額47,581,204元，及裁處 罰鍰66,825,910元，有無違法？ 六、本院判斷如下： ㈠補徵營業稅額部分： 1.按「（第1 項）營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之 餘額，為當期應納或溢付營業稅額。……（第3 項）進項 稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅 額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、 購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第33條所列之憑證 者。」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明 其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞 務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「（第1 項） 納稅義務人，有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏 稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業：……五、虛報進 項稅額者。」及「本法第51條第1 項第5 款所定虛報進項 稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額、無進貨事實 及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」加值型及非 加值型營業稅法（下稱營業稅法）第15條、第19條第1 項 第1 款、第33條第1 款、第51條第1 項第5 款及同法施行 細則第52條第1 項分別定有明文。又「營業人雖有進貨事 實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非 交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已 申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依行為時營 業稅法第19條第1 項第1 款規定，就其取得不得扣抵憑證 扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我 國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以 課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之 納稅義務人，故該非交易對象之人是否已按其開立發票之 金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義 務。」則經改制前行政法院87年度7月份第1次庭長評事聯 席會議決議在案。是以，營業人取得之憑證若非屬直接交 易對象開立者，不論客觀上是否有進貨之事實、該開立憑 證者是否為虛設行號或已否報繳營業稅，因該憑證係屬依 法不得扣抵銷項稅額之進項憑證，故營業人對因該憑證之 報繳而扣抵之營業稅，自仍有補繳之義務。 2.經查： ⑴原告於92年12月至96年8 月間，開立統一發票交付新泰 伸等6 家公司，銷售額合計1,221,431,652 元；同期間 無交易事實，取得新泰伸公司等營業人虛開之統一發票 ，銷售額合計2,881,614,518 元，作為進項憑證申報扣 抵銷項稅額等情，有營業人銷售額與稅額申報書（原處 分卷1 第100 至128 頁）、營業人進銷項交易對象彙加 明細表（原處分卷1 第77至99頁）及營業人進銷項憑證 明細資料表（原處分卷1 第1 至64頁）等資料影本可稽 。 ⑵次查，林正清、王台齡、林鼎凱分別為新泰伸公司之實 際負責人、董事長及總經理，前經法務部調查局臺北市 調查處（下稱臺北市調處）報請桃園地檢署檢察官指揮 偵辦，認其3 人因新泰伸公司長期經營狀況不佳、財務 吃緊及資金調度困難，竟共同基於製作假帳虛增營業數 額之概括犯意聯絡及行為分擔，自90年間起，即由林正 清、林鼎凱共同主導，經由新泰伸公司員工曲意幫助及 配合，另行設立翊琳公司、永昌鑫公司或勾結第三人所 設立之中碁公司、宏群公司及原告，以製作不實交易文 件，虛增營業額，92年間林正清復基於虛偽之交易目的 ，向原告之創辦人周文盛表示，新泰伸公司人員可以協 助處理原告有關銅料進出口買賣事宜，其交易所生差價 可作為支付周文盛協助新泰伸公司之酬勞，林正清即指 示新泰伸公司會計人員不定期寄送支票或匯款予周文盛 ，作為其提供以原告名義進行不實交易之酬勞。又自93 年開始，林正清為因應新泰伸公司虛增對翊琳公司、中 碁公司及原告之銷貨金額，進貨金額理應隨之增加，以 使帳面合理化，復與不知上情之謝錦峰商議，由謝錦峰 提供宏群公司等營業人名義，作為配合新泰伸公司進貨 之供應商，其方式為：先由新泰伸公司向宏群公司及新 峰公司下訂購買銅板，宏群公司及新峰公司再向翊琳公 司、中碁公司及原告訂貨，待渠等取得新泰伸公司之貨 款後，再匯款予翊琳公司、中碁公司及原告完成交易， 惟翊琳公司、中碁公司及原告之交易內容，以製作不實 交易文件，虛增營業額，並登載於新泰伸公司財務報表 ，又填具不實之銷售額與稅額申報書，以詐術請領退稅 款，涉犯使公司為不利益交易、登載不實會計憑證、背 信、詐欺取財等刑事罪嫌，提起公訴，有桃園地檢署檢 察官起訴書附卷可稽（見原處分卷1 第129 至195 頁） 。 ⑶證人即原告之前負責人周文盛於97年11月18日在臺北市 調處調查筆錄中陳述陳稱略以：伊於55、56年間在淡水 自行創業開設盛豐鐵工廠，並擔任負責人，60幾年間另 行創設原告公司，並擔任負責人，原告公司業務係從事 鋁門窗及鐵窗生產製造，70幾年間因伊另行設立豐億營 造廠股份有限公司（下稱豐億營造公司），並擔任負責 人，所以原告公司負責人就改登記為伊姪子周金順，但 實際業務還是由伊負責，原告公司於93年5 月間改由江 偉瑩擔任董事長，當時因為周金順個人積欠債務逃跑， 所以伊才請江偉瑩掛名擔任原告公司負責人，一直到96 年間，其後到了97年4 、5 月間伊就決定結束原告公司 營業。原告營業地址最早是登記設立在（改制前，下同 ）臺北縣○○鎮○○街的住所，後來遷移到臺北縣○○ 鎮○○街○○巷○○號1 樓，該址是登記在原告名下的財產 ，後來因為沒錢，所以將該址出售賣出，並將公司地址 登記在臺北縣○○鎮○○○路的一家摩托車行，公司實 際營業處所在臺北縣淡水鎮埤島42之26號1 樓住家樓下 ，一直到公司解散為止。原告的資本額一開始設立時是 600 萬元，後來陸續增資到2,900 萬元，原告公司員工 ，只有伊1 人。原告除前述生產鐵窗及鋁門窗等產品業 務外，還有從事貿易進出口業務。因為伊11歲時就認識 新泰伸公司的老闆林奕辰（即林正清，更名前為林奕辰 ），林奕辰會請新泰伸公司業務人員幫伊處理銅原料的 進出口買賣，只要有賺錢，就會一點給伊，但錢都不多 ，1 年大約也只有10幾萬元。林奕辰會請會計寄原告公 司抬頭的支票給伊。原告公司大、小章及存摺印鑑，伊 都交給林奕辰去保管處理，原告公司在淡水的土地銀行 、淡水的彰化銀行、楊梅或中壢的上海銀行有開立金融 帳戶，存摺及印鑑伊都交給林奕辰去保管處理。伊從來 沒有與展華公司、廣利公司、亞太公司等廠商聯繫接洽 過，也沒去大陸、香港與他們接洽業務過，這些廠商都 是林奕辰去找的。因為原告的稅單都是寄到我前述臺北 縣淡水鎮的住所，所以伊看到稅單上的資料才知道上述 廠商。伊不知道原告是否有從春源、合德利、金裕晟銅 等公司進貨，前述公司係何人所找，伊亦不知情，須問 林奕辰。伊亦未聽過翊琳公司、中碁公司等情（見本院 卷148 至152 頁）。 ⑷證人即新泰伸公司之簽證會計師胡立三於97年7 月17日 在法務部調查局桃園市調查站（原法務部調查局桃園縣 調查站，以下簡稱桃園市調站）調查筆錄中陳稱略以： 伊是新泰伸公司96年度的半年報、第3 季季報及年報之 主簽會計師。伊之所以在新泰伸公司96年年報內，將原 告、翊琳公司、中碁公司此3 家公司列為新泰伸公司之 關係人，係因這3 家公司在授信條件、收款期間及授信 額度這3 方面，與其他客戶及同業互相比較後，有明顯 的差異，再加上此3 公司佔新泰伸公司營業額的比例相 當高，所以伊認為其中有實質影響力，所以才將此3 家 公司列為關係人。以同業的習慣而言，基本上最遲是2 個月的收款期，在缺貨時，甚至是以現金進行交易，而 平均而言，最多都是月結的方式，以1 個月為收款期， 新泰伸公司對其他客戶，基本上也都是採取相同的作法 ，而且以鼎盛銅業有限公司而言，該公司為新泰伸公司 百分之百轉投資之子公司，其收款的條件是要收即期LC （信用狀），但對上開3家公司的收款期則長達4個月， 且原本以4個月期的支票付款，4個月的期限到了，還可 以再以換票的方式再次展延收款期限，因此也證明新泰 伸公司對此3家公司之經營及理財有重大影響力，所以 應列為關係人無誤。新泰伸公司在96年期初對上開3家 公司的未收回應收帳款共19億800餘萬元，而新泰伸公 司在96年間持續有對上開3家公司銷貨，在96年度對上 開3家公司銷貨淨額為19億7700多萬元，至96年7月間就 完全停止銷貨。收回情形不理想，連償付96年期初的未 收回應收帳款都不夠，還差了4億多元，大約到96年8月 的時候，上開3家公司支付應收帳款的支票陸續退票， 除中碁公司經協商後償還約5300多萬元的貨款，另2家 公司則人去樓空，完全未償還任何貨款。至於96年對上 開3家公司的銷貨，則因為確定完全無法收回，所以19 億多元都提列為備抵呆帳。伊在抽核時，新泰伸公司的 進、銷貨單據都能勾稽到，但伊對部分單據有所質疑， 因為部分單據是由不同人的筆跡簽同一個名字，經伊向 新泰伸公司詢問此點，該公司指出是由他人代簽，但依 照代理人的制度，由代理人簽自己的名字就可以，不需 要代簽他人的姓名，所以伊認為的確可能存在虛偽交易 的情形，但因缺乏直接的證據，所以無法直接認定為虛 偽交易，但不論是否為虛偽交易，伊認為96年度的交易 額20餘億元並非銷貨，而係資金融通。銷貨是以收款、 賺錢為目的，但新泰伸公司不斷擴充對上開3家公司的 授信額度，伊認為根本是新泰伸公司將貨融通給此3家 公司讓他們渡過難關，而且此3家公司的交易，將銷貨 成本扣除銷貨收入、銷貨折讓及銷貨退回，反而產生負 數3,000多萬元，亦即新泰伸公司是賠本在銷貨，則作 此項交易的本質不是為賺錢，伊認為此交易之本質並非 銷貨，而是資金的融通，所以產生的負數3000多萬元， 最後是以分錄調整為利息費用等情（見本院卷第153至 155頁），並有聯捷會計師事務所會計師查核報告在卷 為憑（見本院卷第156至160頁）。 ⑸證人即新泰伸公司創辦人林正清之子林鼎凱於97年10月 16日在臺北市調處調查筆錄中陳稱略以：伊81年自美返 臺，進入新泰伸公司工作，歷任總經理特助、廠副理、 廠經理、研發部協理、副總經理等，約89年升任總經理 ，期間並擔任過董事，96年升任董事長仍兼任總經理迄 今。伊有聽過翊琳公司、中碁公司及原告等3 家公司， 這3 家公司都是新泰伸公司的經銷商，新泰伸公司主要 有7 、8 家經銷商，產品大約有一半是透過經銷商銷售 出去的。新泰伸公司與中碁公司及原告的交易方式，是 由中碁公司、原告人員以傳真或電話向新泰伸公司業務 人員莊珍格下訂單後，莊珍格會開立訂貨單。中碁公司 及原告純粹是經銷商，不會對新泰伸公司產品再加工， 新泰伸公司會將該2 家公司訂購的貨品直接運到該2 家 公司指定的客戶或該2 家公司。新泰伸公司對翊琳公司 、中碁公司及原告都只有應收帳款，送貨後月結收取60 天至90天的票據；林鼎凱於98年1 月21日在桃園市調站 調查筆錄中陳稱略以：林謂德（現為原告代表人即清算 人）本來是在新泰伸公司擔任業務，但後來離職了，詳 細離職時間伊不記得了，應該有1 、2 年。伊是最近才 知道林謂德曾是翊琳公司負責人。伊在擔任新泰伸公司 董事長前，是擔任總經理，主要負責現場生產部分，以 及需要用到外文的相關業務，所以伊並不知道林謂德相 關事情。翊琳公司有可能是伊父親林正清找林謂德去成 立的，但伊只是假設而已，詳情可能要問伊父親林正清 跟林謂德等情（見本院卷第166 至172 頁）。 ⑹證人即新泰伸公司之副課長莊珍格於97年10月16日在臺 北市調處調查筆錄中陳稱略以：伊94年2 月進入新泰伸 公司任職迄今。伊剛進入公司時，擔任行銷事業處營業 課助理，96年9 月升任副課長。伊還是營業課助理時， 伊的工作是依客戶需求將訂單內容輸入電腦，生產管理 單位看到伊輸入的訂單後，就會安排生產製程。伊升任 副課長後，工作內容並未改變。另外，產品出貨給客戶 時，財務部門的會計會開立銷貨發票及請款單交給伊， 由伊以郵寄或委託業務人員送交方式向客戶請款。新泰 伸公司行銷事業處最高主管剛開始是經理林健一，他離 職後，由副總羅東太接任迄今，下設副理郭火全。伊只 知道營業課是屬於行銷事業處管轄。營業課人員分別有 林謂德（負責國內業務）、張素慧（負責國外客戶）、 吳美霞（負責銷退及折讓）、張紹明（由品管課轉任） 、副課長是我。印象當中有，林健一曾指示伊製作翊琳 公司、中碁公司及原告之訂貨單，但伊不知道林健一交 給伊的資料是哪來的。印象中林健一會在訂貨單用手寫 品名、規格、數量、單價等資料，請伊照著輸入電腦。 伊在製表欄位簽名後，就會將前述翊琳公司、中碁公司 及原告的訂貨單交給董事長秘書陳怡菁。伊從未跟翊琳 公司、中碁公司及原告的人接洽、聯繫過銷貨、送貨等 事宜，也沒有電話或書面文件往來，伊也不認識翊琳公 司、中碁公司及原告公司的人。財務部不會將翊琳公司 、中碁公司及原告之發票及請款單交給伊等情（見本院 卷第173 至175 頁）。 ⑺證人即曾任新泰伸公司之稽核助理、副課長、帳管部主 管吳美霞於98年1 月5 日在臺北市調處調查筆錄中陳稱 略以：伊92年5 月間至新泰伸公司擔任稽核助理、副課 長、帳管部主管，97年10月30日遭公司資遣。新泰伸公 司實際負責人是林奕辰，伊等都稱其為董事長。王台齡 只是掛名董事長，實際上新泰伸公司的決策是林奕辰負 責的。林謂德在新泰伸公司任職的部門及職稱為營業部 的業務人員。伊知道林謂德還是翊琳公司負責人。伊在 新泰伸公司稽核部任職的時候，就有保管翊琳公司、中 碁公司及原告公司的空白支票、存摺。伊還負責製作該 等公司的內部會計傳票、會計報表及資金調度。前述翊 琳公司、中碁公司及原告的進銷貨、財務、會計等業務 都由新泰伸公司的人員處理，伊負責該等公司所有關於 銀行往來的內部會計傳票、會計報表及資金調度，新泰 伸公司會計部負責該等公司所有應收及應付業務的內部 會計傳票、會計報表。前述翊琳公司、中碁公司及原告 這些公司需要付款給新泰伸公司時，會計部梁嘉惠會給 伊一張報表，上面會記載前述翊琳等公司要在何時、支 付多少款項給新泰伸公司，伊就會照那個報表開立付款 的支票及製作傳票，依照前述流程交給林奕辰用印時， 會計傳票也會給林奕辰看。會計傳票由伊歸檔，同時伊 也會將該次交易的資料輸入會計系統，以備不時之需。 資金調度部分主要是調度前述翊琳公司、中碁公司及原 告等公司活期帳戶及支票帳戶內的款項。新泰伸公司透 過由前述翊琳等公司銷貨給客戶時，貨是直接從新泰伸 公司出給亞松公司等客戶，沒有經過翊琳等公司，因為 新泰伸公司銷貨單上有註明給翊琳等公司的貨是直接指 送給亞松公司。新泰伸公司有透過翊琳公司、中碁公司 及原告出口給大陸的統祥公司、萬東公司及國外。該等 出口業務如報關、貨運等事宜，也是由新泰伸公司的人 負責處理。伊在帳管部任職的時候，翊琳公司、中碁公 司及原告等公司的支票確實是林奕辰請財務部門的人拿 給伊的等情（見本院卷第176 至181 頁）。 ⑻復依原告自行申報之損益及稅額計算表與資產負債表所 載，其92至96年度營業收入淨額為339,953,105 元、63 1,003,285 元、657,728,985 元、535,468,833 元及48 7,102,457 元；營業成本為337,982,617 元、627,702, 188 元、655,196,318 元、535,027,392 元及484,440, 103 元；期末存貨為166,785,251 元、230,115,743 元 、361,560,932 元、567,510,938 元及516,945,260 元 （見本院卷第139 頁）。再比對原告93至96年度（92年 已逾資料保存期間）員工人數為4 人、2 人、2 人及3 人等情，有原告之所得資料在卷為憑（見本院卷第147 頁）。準此，衡諸常情，原告員工人數如此之少，如何 能負荷鉅額進貨銷貨之訂單處理、進出口貨物報關、押 匯、製作提單、進銷貨款項之支付及收取、銀行帳戶存 提款及貨品盤點等工作，已有可疑。況依原告前揭損益 及稅額計算表與資產負債表所載，各年度皆有鉅額期末 存貨，且95及96年度期末存貨皆大於當年度營業成本， 倘原告確有鉅額之交易流通及存貨，依常理判斷，應儘 速出清其鉅額存貨，以促使資金有效運轉流通，且依原 告登記之實收資本額僅29,000,000元，有營業稅稅籍資 料查詢作業列印在卷可稽（見本院卷第147頁背面）， 帳上現金及銀行存款僅約數萬元至2百萬元間，卻有鉅 額存貨商品及應付款項，揆諸原告並無相對應資產作為 擔保之情況下，新泰伸公司等卻願承擔高額之呆帳風險 ，毫無顧忌的持續大量出貨與原告，其作法有違市場交 易常態，顯非合理。再者原告93至96年度租金支出分別 申報9,000元、36,000元、36,000元及36,000元（見本 院卷第139頁、第141至146頁）；房屋及建築除92年申 報有1,509,177元外，93至96年皆為0（見本院卷第139 至第146頁），顯見原告並未有足以存放前述鉅額存貨 之倉儲設備，則其存貨置放於何地？亦未見合理說明。 是依原告營利事業所得稅申報情況觀之，原告與新泰伸 等公司間是否確有此鉅額頻繁交易事實，已堪存疑。可 知新泰伸公司在原告已積欠鉅額貨款之情況下，仍全然 不顧呆帳之產生，持續大量出貨予原告，其作法與市場 交易常態殊有違背，由此益徵其對原告之銷貨，不過徒 具形式，其間並無真實交易存在。佐以上開證人之證述 ，原告將公司大小章、空白支票、空白發票及該公司存 摺及印鑑全數交予林正清（即林奕辰）保管，且其所有 進銷貨之財務、銀行往來、會計傳票、會計報表、資金 調度、所有應收及應付款項等皆由林正清指示新泰伸公 司內部人員辦理，就連銷貨亦是直接由新泰伸公司送客 戶，原告從進貨到銷貨均未經手，足證原告92至96年間 所為之交易，皆係由新泰伸公司操作製造之不實進銷貨 交易。 3.本件前經被告函請原告提示相關帳簿憑證供核，惟原告未 依限提示，被告原查依其查得原告於首揭期間虛進及虛銷 金額核定補徵營業稅額84,729,667元，復查階段經就原告 提示之相關帳簿憑證，彙整編製其物流之進銷明細表加以 核對（見原處分卷1 第229 至357 頁），原告於首揭期間 銷貨與營業人和德利金屬有限公司、金裕晟銅業股份有限 公司及外銷貨物部分，經核對物流進銷明細表，貨物並無 回流現象，此部分進項稅額予以追認37,148,463元。原告 復於訴願時提示部分相關年度之銷貨單、統一發票、銀行 存摺及進銷明細表等資料影本供核（見原處分卷1 第401 至632 頁），惟所提資料尚有未足，被告遂以102 年8 月 29日北區國稅法一字第1020015925號函請原告提示「入出 庫單據、運送貨物之載運資料及進銷存帳載明細」（見原 處分卷1 第641 至643 頁）等資料供核，原告亦未能提示 ，僅另主張稱被告原核認有進銷貨事實之銷貨總重量大於 進貨總重量，又其為製造業，自新泰伸公司所進貨品須經 裁切始得出貨，裁切過程中亦會產生耗損，被告未予以考 量，造成其有銷貨卻無進貨來源之不合理現象；原告雖仍 陸續提示相關年度之銷貨單、統一發票、銀行存摺及進銷 明細表等資料影本供核，惟其所提資料仍屬局部，無法就 其主張進行全面且完整之查核審酌，被告爰於103 年4 月 21日以北區國稅法一字第1030007247號函（見原處分卷1 第654-656 頁）請其提示「92至96年度之1.進銷項憑證、 送貨單、日記簿、總分類帳、原物料明細帳、在製品明細 帳、製成品明細帳、生產日報表及依帳簿憑證資料編製之 原物料進耗存明細表、進銷存明細表、單位成本分析表。 2.進銷貨資金來源及流向。3.產品製造流程圖、產品規格 對照表及客戶訂貨單。4.依裁切過程編製產品之原料進料 量、耗料量及下腳量，並敘明下腳料之處理方式及相關進 領料紀錄，並檢附相關資料。5.案關商品如有委外加工處 理部分，請補提示加工合約及加工成本之計算明細、下腳 料之處理方式，並檢附相關資料供核。」，原告仍未提示 。被告於103 年8 月8 日再次以北區國稅法一字第103001 4117號函（見原處分卷1 第673 至675 頁）請其提示「入 出庫單據、運送貨物之載運資料及進銷存帳載明細」供核 ，原告雖於同年7 月30日提示帳證資料5 箱（原處分卷1 第682 頁，原處分卷頁次編排有誤，詳如貼紙黏貼處）， 惟所提資料仍欠缺「原物料明細帳、在製品明細帳、製成 品明細帳、生產日報表及依帳簿憑證資料編製之原物料進 耗存明細表、進銷存明細表、單位成本分析表、進銷貨資 金來源及流向、產品製造流程圖、產品規格對照表及客戶 訂貨單、依裁切過程編製產品之原料進料量、耗料量及下 腳量、下腳料之處理方式及相關進領料紀錄、委外加工合 約及加工成本之計算明細」等資料，致被告無從就其主張 進行審酌。 4.綜上，被告業依職權善盡調查之能事，並斟酌證人全部陳 述與調查事實及證據之結果，認定原告於首揭期間無進銷 貨事實，虛開統一發票與新泰伸公司等營業人，銷售額合 計1,221,431,652 元；同期間無交易事實，取得新泰伸公 司等營業人虛開之統一發票，銷售額合計2,881,614,518 元，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，核定補徵營業稅額 84,729,667元，嗣復查決定依原告所提之帳證資料，核實 認定，予以追減營業稅額37,148,463元（見原處分卷1 第 372 至379 頁）（計算式及明細詳見原處分卷1 第229 至 357 頁、第359 頁），核定補徵營業稅額47,581,204元， 並無不合。 5.原告雖主張：新泰伸公司業經被告核認並無虛偽交易，而 退還所有稅額，另被告於新峰公司重審復查決定書，亦認 定新峰公司賣給伊之物品無虛銷問題，該公司就向伊買得 之物品，亦無虛進問題，足見伊與新泰伸等6 家公司間之 交易並非虛偽云云。惟查，被告所屬楊梅稽徵所於98年間 先後核退新泰伸公司營業稅款76,328,336元，係經查核後 ，核認新泰伸公司虛報之銷項稅額大於其虛報之進項稅額 ，未發生實質逃漏營業稅之情事，非因新泰伸公司無任何 虛偽交易而退稅（見本院卷第182至184頁）。故與原告經 被告於復查階段重行查核原告虛報之進項稅額及銷項稅額 結果，因前者仍大於後者，故核定補徵營業稅額47,581,2 04元者，情形有別，原告誤認被告係因認定新泰伸公司無 虛偽交易，始核准退稅予該公司，並依此錯誤認知，指稱 被告既認定新泰伸公司無不實交易，卻認伊與新泰伸等6 家公司間之交易為虛偽，有所違誤云云，自非可採。 6.原告復主張：伊與新泰伸等6 家公司間之交易，業經士林 地院民事中間判決，認定並非虛假，被告認伊與該6 家公 司間為虛偽交易，自屬違誤云云。惟行政法院就行政爭訟 事件應自行認定事實，不受民事判決所認定事實之拘束， 故上述民事中間判決雖認定：「新泰伸公司與翊琳公司、 進巨公司、中碁公司間之交易，均係在安排下進行。然而 ，經過安排之交易，未必即為虛偽之交易。蓋銷貨交易之 存在，在法律上，僅須銷購雙方有買賣合意存在，並有財 貨之風險移轉即可認為完成交易。而財貨之風險移轉，並 不以貨物之現實交付為必要，在法律上尚有簡易交付、占 有改定、指示交付等多種選擇（民法第761 條參照）。… …新泰伸公司與翊琳公司、進巨公司、中碁公司既均受林 正清（新泰伸公司負責人）控制，則其彼此間銷貨交易之 買賣合意上，即可經安排而真實發生……。從而，縱使新 泰伸公司有以安排交易取得翊琳公司、進巨公司、中碁公 司之客票，或將貨物安排銷售給翊琳公司、進巨公司、中 碁公司以增加營收，均不能認定其為虛偽交易。」（參見 士林地院民事中間判決第25、26頁，附原處分卷1 第792 至793 頁），並不影響本院依據前揭調查證據結果，顯示 新泰伸公司與原告、中碁、翊琳等公司間之銷貨，均係出 於新泰伸公司之安排，並非基於進銷雙方之合意，亦無實 際貨物交付情形，認定其間並無實際交易之結論，至於原 告與新峰、宏群及永昌鑫公司間之交易是否屬實，上開民 事中間判決未予審認，則原告執該民事中間判決為據，主 張被告認定伊與新泰伸等6 家公司間為虛偽交易係屬違誤 云云，殊難採取。 7.原告再主張：伊僅係簡單之加工業者，被告要求其提供原 物料進耗存明細表及單位成本分析表，係屬強人所難云云 。然查： ⑴按有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之 範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之 目的，因而課納稅義務人申報協力義務（司法院釋字第 537 號解釋意旨參照），即稅務案件具有課稅資料多為 納稅義務人所掌握及大量性行政之事物本質，稽徵機關 欲完全調查及取得相關資料，容有困難，為貫徹課稅公 平原則，納稅義務人對所得支配或掌握之課稅要件事實 ，負有提供資料之協力義務。又營業稅進項稅額，係在 計算營業人實際應納稅額時，列為計算之減項，屬於權 利發生後之消滅事由，則有關營業稅進項稅額存在之事 實，不論從證據掌控或利益歸屬觀之，均應由主張扣抵 之申報扣抵營業人負擔證明責任，故其與開立統一發票 之公司間有無交易之事實倘有不明，應由申報扣抵之營 業人負客觀舉證責任。另依行政程序法第43條規定，行 政機關就證據證明力，係依論理法則及經驗法則判斷事 實。 ⑵經查，依前所述，本件前經被告函請原告提示相關帳簿 憑證供核，惟原告未依限提示，被告原查依其查得原告 於首揭期間虛進及虛銷金額核定補徵營業稅額84,729,6 67元，復查階段經就原告提示之相關帳簿憑證加以核對 ，原告於首揭期間銷貨與營業人和德利金屬有限公司、 金裕晟銅業股份有限公司及外銷貨物部分，經核對物流 進銷明細表，貨物並無回流現象，此部分進項稅額予以 追認37,148,463元，被告以原處分重行核定補徵營業稅 額47,581,204元，並無不合。至被告以103 年4 月21日 北區國稅法一字第1030007247號函（見原處分卷1 第65 5-656 頁）請原告提示相關資料，已在原處分作成之後 ，且其目的係為查核原告於對原處分提起訴願時所稱： 被告原查認有進銷貨事實之銷貨總重量大於進貨總重量 ，又伊為製造業，自新泰伸公司所進貨品須經裁切始得 出貨，裁切過程中亦會產生耗損，原查未予考量，造成 伊有銷貨卻無進貨來源，並非合理之主張，是否屬實。 而被告嗣因原告未依該函所載內容提供資料，無從就原 告訴願時所為上述主張予以審酌，故仍維持其本於原查 得事證作成之原處分，難認有何違誤，原告執被告於原 處分作成後始作成之上述函文，指稱原處分為違法，無 可採憑。 ⑶原告於本院審理時，復於105 年11月18日提出93至96年 度之分類帳、日記帳、進貨簿、銷貨簿、存貨明細帳等 表報，及進、銷貨統一發票影本等資料予被告查核（見 本院卷第118 至120 頁）。然查，前開資料並無客戶訂 貨單、產品規格對照表、入出庫單據、委外加工合約、 運送貨物之載運資料及送貨單、簽收單等相關憑證資料 。且經被告就原告前揭提出之存貨帳與進、銷貨統一發 票影本查對，其中屬新泰伸公司、翊琳公司及中碁公司 等集團成員間之交易，其已於統一發票備註欄註明指送 對象者（見本院卷第121 至126 頁），此類情況之進、 銷貨，被告於復查決定時業已核認為有交易事實，並予 以追認在案，其餘交易被告經再次查核後認為：1.進、 銷貨統一發票備註欄未註明指送對象（見本院卷第127 至131 頁），原告雖登載於進銷存明細表或稱已銷貨與 非集團成員，惟仍未能提示客戶訂貨單、產品規格對照 表、入出庫單據、委外加工合約、運送貨物之載運資料 及送貨單、簽收單等確有進貨事實及確已銷售之佐證資 料。2.進、銷貨來源及對象為同一營業人（見本院卷第 132 至135 頁），且進銷貨重量均相同，與營業常規不 合。3.銷貨統一發票未記載貨品、規格、數量、單價及 金額（見本院卷第136 至137 頁），且未指出該銷貨相 對應之進貨資料及檢附相關之出貨單、簽收單等佐證資 料供核，致無從勾稽查對其進銷情形。4.銷貨統一發票 記載之數量（21,284）與存貨帳載銷貨數量（6,378 ） 明顯不符（見本院卷第138 頁），且未檢附相關出貨單 及簽收單等佐證資料供核，無法證明進、銷貨為同批貨 品等情。是被告認為前開交易無進、銷貨事實，自屬有 據，原告前揭主張，自無足採。 ㈡罰鍰部分： 1.按納稅義務人無進貨事實，取具他人開立之不實進項憑證 ，申報退抵稅額者，即屬虛報進項稅額，除追繳稅款外， 應按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業，為前引 營業稅法第51條第1 項第5 款及同法施行細則第52條第1 項所明定。次按營業稅法施行細則第52條第2 項第2 款規 定：「本法第51條第1 項第1 款至第6 款之漏稅額，依下 列規定認定之：……二、第5 款，以經主管稽徵機關查獲 因虛報進項稅額而實際逃漏之稅款為漏稅額。」就此，財 政部以101 年5 月24日台財稅字第10104557440 號令修正 85年2 月7 日台財稅第000000000 號函釋略以：「……查 納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據 以依營業稅法第51條第1 項第5 款規定追繳稅款及處罰； 其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報進項稅額而實際 逃漏之稅額認定之，為司法院釋字第337 號解釋及營業稅 法施行細則第52條第2 項所明定。至有關營業人虛報進項 稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定：( 一) 違章行為發生日至查獲日（調查基準日）以前各期之 期末累積留抵稅額，如均大於或等於虛報之進項稅額者， 則實際並未造成逃漏稅款，可依本部83年12月6 日台財稅 第000000000 號函釋規定，免按營業稅法第51條第1 項第 5 款規定處罰。( 二) 違章行為發生日起至查獲日（調查 基準日）以前各期之中，任何一期之期末累積留抵稅額如 小於所虛報之進項稅額者，則已發生以虛報進項稅額扣抵 銷項稅額之情事，應就查獲前各期實際扣抵數予以加總計 算漏稅額，按營業稅法第51條第1 項第5 款規定處罰。」 2.復按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不 予處罰。」為行政罰法第7 條第1 項所明定。又裁處時即 財政部於100 年11月3 日修正發布之「稅務違章案件裁罰 金額或倍數參考表」（下稱裁罰倍數參考表）關於營業稅 法第51條第1 項第5 款部分規定：「納稅義務人有下列情 形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰… …五、虛報進項稅額者。二、無進貨事實者。按所漏稅額 處2.5 倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款者，處 1.5 倍之罰鍰。」（嗣於102 年9 月12日、105 年6 月30 、106 年4 月21日修正時並無變更）上開裁罰倍數參考表 係中央財稅主管機關財政部，為協助稅捐稽徵機關就法律 授予裁罰裁量權之行使，在遵循法律授權目的及範圍內， 為實踐具體個案正義，並顧及法律適用之一致性及符合平 等原則，分別就稅捐稽徵法、綜合所得稅、營利事業所得 稅、貨物稅、遺產及贈與稅、娛樂稅、房屋稅、契稅、使 用牌照稅法、印花稅法、土地稅法、營業稅法、特種貨物 及勞務稅條例、菸酒稅法等稅務違章案件之不同情節，訂 定不同之處罰數額或倍數，復就行為人有無進貨事實、虛 報進項稅額之態樣、是否已補繳稅款等情形分別作為裁量 處罰之事由，其除作原則性或一般性裁量基準外，另有例 外情形之裁量基準，與法律授權目的尚無牴觸（最高行政 法院93年判字第309 號判例要旨參照），稅捐稽徵機關自 得援引上開裁罰基準作成裁罰處分。 3.經查，原告於92年12月至96年8 月間無進銷貨事實，虛開 統一發票與新泰伸等6 家公司，同時取得該6 家營業人虛 開之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，致生虛報 進項稅額之違章行為。且原告係營業人，應知悉營業行為 應取具實際交易對象憑證之規定，惟其猶持無實際交易之 新泰伸等6 家公司開立之統一發票，作為進項憑證申報扣 抵銷項稅額，顯具有對於構成違章之上開事實，明知並有 意使其發生之直接故意，依上開行政罰法第7 條第1 項規 定，自應受罰。原告自違章行為發生日（93年1 月15日） 至查獲日（99年9 月24日）止，各期實際扣抵數予以加總 計算之漏稅額為66,135,624元（見原處分卷1 第200 頁） ，已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額情事，被告原查依 營業稅法第51條第1 項第5 款規定，按上述所漏稅額裁處 5 倍罰鍰330,678,120 元，嗣因原告申請復查，其應補營 業稅額經變更為47,581,204元，被告乃重行就原告各期實 際扣抵數予以加總計算結果，其漏稅額變更為26,730,364 元（見原處分卷1 第359 頁），被告衡酌原告違章情節及 應受責難程度，依裁處時裁罰倍數參考表規定，按其所漏 稅額26,730,364元改處2.5 倍罰鍰66,825,910元，以原處 分將原處罰鍰330,678,120 元予以追減263,852,210 元， 亦無違誤。 七、綜上所述，被告以原處分核定補徵營業稅額47,581,204元， 並依營業稅法第51條第1 項第5 款規定，參據裁處時裁罰倍 數參考表規定，按所漏稅額26,730,364元處以2.5 倍之罰鍰 計66,825,910元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合 ，原告猶執前詞，訴請撤銷，為無理由，應予駁回。 八、本件判決基礎已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法及訴訟資料 經本院斟酌後，核與判決結果不生影響，無一一論述之必要 ，併予敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項 前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　106　 年　　6　　 月　　8　　 日 　　　　　　　　　　臺北高等行政法院第三庭 　　審判長法 官　曹 瑞 卿 　　　 法 官　林 淑 婷 　 　　 法 官　王 俊 雄 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　106　 年　　6　　 月　　8 　　日 　　　　　　　　　　 書記官 鄭 聚 恩