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臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 108年度再字第56號 再審原告　　邱丕良 再審被告　　財政部北區國稅局 代　表　人　王綉忠（局長） 列當事人間因綜合所得稅事件，再審原告對最高行政法院中華民 國107年11月15日107年度判字第679號判決及本院中華民國106年 11月16日105年度訴字第1811號判決提起再審之訴，經最高行政 法院以108年4月3日108年度裁字第557號裁定，將行政訴訟法第 273條第1項第13款再審事由部分移送本院，本院判決如下： 主 文 再審之訴駁回。 再審訴訟費用由再審原告負擔。 事 實 及 理 由 一、事實概要：㈠再審原告於民國89年11月30日及12月20日將所 有巨擘科技股份有限公司（下稱巨擘公司）股票87,976,916 股，以每股新臺幣（下同）24元，移轉予欣欣投資股份有限 公司、宏發投資股份有限公司、駿業投資股份有限公司、駿 業發投資股份有限公司及格物投資股份有限公司（下稱5家 投資公司），其中54,647,996股，係再審原告於83至88年間 獲配取得之緩課股票，再審原告辦理89年度綜合所得稅結算 申報時，自行將該緩課股票按面額計算，申報營利所得546, 479,960元在案。嗣巨擘公司於89年底辦理盈餘轉增資分配 股票股利，除權基準日為89年12月25日，5家投資公司取得 股票股利合計782,994,554元，再審被告以再審原告透過移 轉巨擘公司股票與5家投資公司，將原應獲配自巨擘公司應 課徵綜合所得稅之營利所得，轉換為營利事業不計入所得額 課稅之投資收益，報經財政部97年9月4日台財稅字第097003 95370號函核准，依所得稅法第66條之8規定，調整核定再審 原告89年度營利所得782,994,554元，除補徵稅額313,197,8 21元外，並裁處罰鍰155,960,200元。再審原告不服，經申 請復查及提起訴願均遭駁回，提起行政訴訟，亦分經本院97 年度訴字第3098號判決駁回再審原告之訴、最高行政法院 100年度判字第2125號判決駁回上訴而告確定。㈡再審原告 猶表不服，提起再審，經最高行政法院101年度判字第426號 判決駁回再審原告再審之訴。㈢再審原告嗣於100年12月30 日申請將原移轉予5家投資公司之緩課股票轉回再審原告名 下，並於101年3月2日申請更正89年度綜合所得稅，經再審 被告所屬新竹市分局於101年5月29日以北區國稅竹市二字第 1010003854號書函否准再審原告之申請。再審原告不服，提 起訴願遭駁回，提起行政訴訟，始主張原申請係請求適用行 政程序法第128條程序重開之規定，依新事實重新正確計算 核定應納稅額，亦經本院101年度訴字第1996號判決駁回再 審原告之訴及最高行政法院103年度判字第420號判決駁回上 訴確定。㈣再審原告復於104年2月24日、104年6月30日、10 4年12月3日及105年3月28日分別主張，已將89年間轉讓予5 家投資公司之巨擘公司緩課股票轉回自己名下共52,561,591 股，申請依行政程序法第128條規定，撤銷再審被告原依所 得稅法第66條之8規定核定之89年度綜合所得稅，並重行計 算該年度應納稅額，經再審被告以105年4月1日北區國稅審 二字第1050005262號函（下稱原處分），否准其重開程序之 申請。再審原告不服，經提起訴願，遭決定駁回後，提起行 政訴訟，經本院105年度訴字第1811號判決（下稱原判決） 駁回。再審原告仍表不服，提起上訴，經最高行政法院107 年11月15日107年度判字第679號判決（下稱原確定判決）駁 回而告確定。嗣再審原告以最高行政法院及本院上開確定判 決有行政訴訟法第273條第1項第1款、第13款規定之再審事 由，向最高行政法院提起再審之訴，經最高行政法院於108 年4月3日以108年度裁字第557號裁定就行政訴訟法第273條 第1項第13款事由部分，移送至本院。 二、本件再審原告主張： ㈠訴之聲明： ⒈前判決廢棄。 ⒉訴願決定、原處分均撤銷。 ⒊再審被告應作成重行核定再審原告89年度綜合所得稅應納 稅額之行政處分。 ⒋訴訟費用由再審被告負擔。 ㈡再審原告於107年12月24日發現臺灣新竹地方法院（下稱新 竹地院）4份確定判決書，發現內容對再審原告有行政訴訟 法第273條第1項第13款「當事人發現未經斟酌之證物或得使 用該證物。但以如經斟酌可受較有利之裁判為限。」事由： ⒈再審原告於89年間將持有巨擘公司股票87,976,916股，以 每股24元移轉予5家投資公司，該行為經法院判決認定乃 通謀虛偽意思表示而具有無效事由，業經新竹地院101年 重訴字第38號、39號、45號、46號等4民事判決確定。 ⒉本件原判決審理時，側重於程序尤其行政訴訟法第128條 之攻防，本院拒絕再審原告依行政訴訟法第128條重開程 序事由之請求，故不願審究實體爭執部分，斯時縱知悉新 竹地院4判決之意旨亦不能使用。 ⒊原確定判決在理由欄六㈡敘及有關再審原告股票之緩課權 利，謂「則此權利一經權利人為放棄之表示，並完成相關 程序者，應認除法令別有規定或有合於意思表示無效、得 撤銷等情事外，權利人不得再任意變更，…」，再審原告 始知悉可以提出新竹地院確定判決，以證明再審原告之股 票移轉有合於意思表示無效情事，而獲得有利之裁判。 ⒋依新竹地院判決結果，再審原告於89年間將持有巨擘公司 股票移轉予5家投資公司之法律行為，均遭新竹地院以通 謀虛偽意思表示為由，判決無效確定在案。從而，再審原 告自符合原確定判決所認定之「有合於意思表示無效、得 撤銷等情事，可恢復緩課」，即原移轉行為乃為無效之行 為，並非移轉後之任意變更行為。 ⒌再審原告雖於訴願程序提出過此確定判決，但訴願決定書 完全未作回復，為顧及此4確定判決如經斟酌，則再審原 告可受較有利之裁判，但在行政救濟過程，此證據完全未 經斟酌，顯對再審原告不公。 ⒍準此，依最高行政法院107年度判字第105號判決意旨，再 審原告申請原移轉予5家投資公司股票於轉回再審原告之 名下後，應回復緩課性質，更正綜合所得稅之計算額，自 屬有據。 ㈢有關行政訴訟法第273條第1項第14款之再審事由： ⒈再審原告於原確定判決審理時提出財政部頒發之綜合所得 稅查核技術手冊第五章第6節（增資緩課查核實務）中之 規定，來說明原判決不適用法規及判決不備理由，但原確 定判決卻對此足以影響判決之重要證物漏未斟酌，致損害 再審原告之權益。 2.該財政部之規定內容並未有原確定判決中所稱〔理由㈢ 〕財政部80年函釋係排除本國法人，僅適用於外國法人情 事，亦無緩課利益無法回復之情事。且既然原申報之所得 准予註銷，再審被告就再審原告89年之綜合所得稅當然必 須作成新的「行政處分」。 ⒊若依上揭查核技術手冊第五章第6節之規定：自動轉回後 ，原申報所得准予註銷。則再審原告89年度綜合所得稅核 定通知書中之核定所得總額1,385,477,209元應減除移轉 時申報之所得546,479,960元（10元/股×54,647,996股） ，再以減除後之餘額838,997,209元為正確之核定所得總 額來計算該年之綜合所得稅；參酌行政訴訟法第273條第1 項第14款規定，顯見再審是對未發現或已提出未經斟酌的 重要證物而足以影響判決結果所作之救濟程序，故在此提 出，並請本院審酌。 三、再審被告則以： ㈠訴之聲明： ⒈駁回再審原告之訴。 2.訴訟費用由再審原告負擔。 ㈡該新竹地院4份判決書，非屬行政訴訟法第273條第1項第13 款及第14款所稱之證物：本件所稱發現未經斟酌之證物，係 宏發、駿業及駿業發等3家投資公司提起第三人異議之訴， 請求撤銷新竹地院99年度司執字第32540號事件，就系爭股 票所為強制執行程序，遭該法院駁回。是該4判決書為該法 院就其系爭股票所有權歸屬補充之法律見解，依最高行政法 院98年度裁字第3163號、99年度裁字第3391號等裁定意旨， 均非屬行政訴訟法第273條第1項第13款及第14款所稱之證物 。 ㈢該新竹地院判決，無行政訴訟法第273條第1項第13款及第14 款之適用： 1.該4份判決書縱屬證物，該證物在前訴訟程序亦未存在： 該4份民事判決書日期分別為102年2月1日、101年10月5日 、102年2月7日、102年2月7日，而再審原告就其89年度綜 合所得稅之補稅及罰鍰，於法定救濟期間提起行政訴訟， 業經最高行政法院於100年12月8日以100年度判字第2125 號判決確定。 2.再審原告於訴願程序已提出該4份民事判決書：再審原告 曾於本件訴願程序提出該4份民事判決書，用以主張符合 再審被告105年4月1日函復所揭示回復緩課性質之要件， 主張其於89年間移轉系爭股票予5家投資公司，該行為經 民事判決確定，認定乃通謀虛偽意思表示而具有無效事由 ，從而主張系爭股票轉回再審原告名下符合回復緩課之要 件，今卻又主張於107年11月24日始發現該4份民事判決書 ，顯自相矛盾。 3.縱經斟酌亦無法受較有利之處分： ⑴再審原告於89年間將系爭股票轉讓予5家投資公司，並 自行將系爭股票按面額計算營利所得併入其89年度綜合 所得稅結算申報時，其緩課消滅事由即已成就，不具緩 課股票性質，縱再審原告將股票轉回自己名下，已不具 緩課性質，其調查論證之過程，業據原判決及原確定判 決纂明甚詳。 ⑵再審原告未提出原移轉有意思表示無效或得撤銷之證明 ，況本件業經最高行政法院駁回確定，自當受其拘束： ①依所得稅法第66條之8規定及其立法理由意旨，可知 立法者係透過法律之明文規定，授予財政部權限，將 藉由形式上合法，而實質上為利用兩稅合一等制度， 進行租稅規避或逃漏之行為，本於實質課稅原則，否 定或變更原形式上之經濟行為安排，並按原實際情形 進行調整。再審被告係依行為時所得稅法第66條之8 規定，調整再審原告實際應獲配之股利、盈餘，予以 補稅處罰，並未否定其原移轉股票之法律行為。 ②依再審原告初次就補徵、裁罰處分提出行政訴訟敗訴 確定之最高行政法院100年度判字第2125號判決理由 意旨，個人或營利事業與國內外其他個人或營利事業 等相互間，如有藉股權之移轉或其他虛偽之安排，不 當為他人或自己規避或減少納稅義務者，稽徵機關為 正確計算相關納稅義務人之應納稅額，得報經財政部 核准，依查得資料，按營利事業實際應分配之股利、 盈餘或可扣抵稅額，分別予以調整。至納稅義務人所 為股權之移轉或其他安排而規避或減少納稅義務之法 律行為本身，並不生影響。納稅義務人利用股權移轉 或其他虛偽安排，不當規避或減少納稅義務，稽徵機 關依查得資料，予以調整補稅處罰，該不當規避或減 少納稅義務所為股權移轉或虛偽安排法律行為本身， 並不因稽徵機關前開調整而生當然回復原狀之法律效 果。 ③依最高行政法院44年判字第48號判例意旨，行政法院 以外之其他法院所認定之事實，及其所持法律上見解 ，並不能拘束行政法院，行政法院應本於調查所得， 自為認定及裁判。 ④民法第87條所稱「虛偽」意思表示與行為時所得稅法 第66條之8所稱其他「虛偽」之安排，兩者之虛偽非 屬同義，前者表意人與相對人通謀而為虛偽意思表示 者，其意思表示無效；後者其實質意涵係指納稅人基 於免除或減少稅賦所為違反稅法目的之交易安排形式 ，於租稅規避之情形，該私法行為應屬有效。且虛偽 意思表示，隱藏他項法律行為者，適用關於該項法律 行為之規定，為民法第87條第2項所明定，故通謀虛 偽之法律行為隱藏有當事人所欲據以發生效力之法律 行為，並從而實現其經濟效果，即有與稅法構成要件 合致之事實，自應對之課徵稅捐。 ㈣再審原告所述各節，為行政訴訟確定終局前已存在之事實， 並非新事實新事證，亦非對再審原告有利之事證，是再審原 告提出之再審理由，要難符合行政訴訟法第273條規定之要 件，亦與司法院釋字第355號解釋有違，再審原告之訴為無 理由。 四、經查： ㈠按「於上訴程序，不得為訴之變更、追加或提起反訴。」 行政訴訟法第238條第2項定有明文，該規定依同法第281條 規定，於再審程序應予準用；是於再審程序，不得為訴之變 更追加。查再審原告於107年12月28日對原判決及原確定判 決提起再審之訴，並聲明：「⒈上二判決均廢棄。⒉訴願決 定、原處分均撤銷。⒊再審被告應作成重行核定再審原告89 年度綜合所得稅應納稅額之行政處分。⒋訴訟費用由再審被 告負擔。」，嗣於108年7月10日提出再審補充理由㈢狀，變 更再審訴之聲明為：「⒈前判決廢棄。⒉訴願決定、原處分 均撤銷。3.再審被告應作成准予減除『再審原告因回復原狀 所衍生之所得及稅捐之減項』之行政處分。⒋訴訟費用由再 訟費用由再審被告負擔。」，其中再審聲明第3項部分，係 就准予再審重啟前訴訟程序時所為聲明，依首揭規定，即屬 不得變更之部分。經核，再審原告於前訴訟程序中所為之聲 明為「被告應作成准予程序重開及重行核定原告89年度綜合 所得稅應納稅額之行政處分」（見本院105年度訴字第1811 號案卷第476頁），則再審原告於本件請求准予再審，並聲 明「再審被告應作成准予減除『再審原告因回復原狀所衍生 之所得及稅捐之減項』之行政處分」，已屬變更原訴訟程序 之聲明，應不予准許，核先指明。 ㈡再按行政訴訟法第276 條第1 項、第2 項分別規定：「再審 之訴應於30日之不變期間內提起」、「前項期間自判決確定 時起算。但再審之理由知悉在後者，自知悉時起算」；「雖 聲請人於70年3月25日提起再審之訴後，非不得補提其他再 審事由，然仍應於不變期間內為之，聲請人於同年8月5日具 狀主張之再審事由，既顯逾30日之不變期間，仍難認其此部 分再審之訴為合法。」最高法院71年度台聲字第92號裁判意 旨參照。本件再審原告於107年12月28日提起之再審之訴， 僅以行政訴訟法第273條第1項第1款及第13款為再審事由， 嗣經最高行政法院就第13款事由部分裁定移送本院後，再審 原告始於108年7月10日提出再審補充理由㈢狀追加同法第 273條第1項第14款之再審事由。經查，本件終審判決乃於 107年11月15日作成，經由大樓郵件接受人員於同年月28日 收受送達，此有送達證書附於最高行政法院107年度判字第 679號案卷第175頁可稽，則再審原告彼時已可知悉確定判決 有無漏未斟酌其補述之再審事由，乃遲於108年7月10日提出 再審補充理由㈢狀主張原判決漏未斟酌其所提出之財政部製 頒之國稅查核技術手冊，具有行政訴訟法第273條第1項第14 款再審事由，此部分顯已逾30日之不變期間，參照前揭最高 法院71年度台聲字第92號裁判意旨，此部分之再審之訴自不 合法。 ㈢復按「有下列各款情形之一者，得以再審之訴對於確定終局 判決聲明不服。但當事人已依上訴主張其事由或知其事由而 不為主張者，不在此限：……十三、當事人發現未經斟酌之 證物或得使用該證物。但以如經斟酌可受較有利益之裁判為 限。」、「再審之訴顯無再審理由者，得不經言詞辯論，以 判決駁回之。」為行政訴訟法第273條第1項第13款及第278 條第2項所明定。本件再審原告以再審請求推翻原確定判決 重開前訴訟程序者，乃其依行政程序法第128條，向再審被 告請求重開行政程序重新審核並變更其89年所得稅課稅裁罰 處分，經再審被告予以否准，循序提出行政救濟之本院訴訟 程序，並以獲得如其再審聲明第三項「再審被告應作成重行 核定再審原告89年度綜合所得稅應納稅額之行政處分」，准 予重開行政程序並為有利變更之課稅處分之裁判為其再審訴 訟目的。是故，於本件再審應審視者，即其所主張之第13款 所謂「當事人發現未經斟酌之證物或得使用該證物」，即新 竹地院四則確定判決，是否屬於前訴訟程序事實審之言詞辯 論終結前已存在之證物，而為當事人所不知或不能使用，今 始知悉或得予利用者之新證據，且足以推翻原判決結果而得 獲致前述如其聲明第三項之判決主文。查： 1.該四則判決為新竹地院101年重訴字第38、39、45、46號 判決，分別作成於102年2月1日、101年10月5日、102年 2月7日（後二案合併裁判），已經再審原告於其對於原否 准重開處分之訴願程序中提出而為主張，此稽之最高行政 法院108年度裁字第557號案卷第121-134頁，及訴願決定 書第8頁記載可明。足認該四則判決早為再審原告所知， 非屬「當事人發現未經斟酌之證物」。 2.再者，行政程序法第128條重開行政程序之要件，包括實 體、程序要件，其第2項明文「前項申請，應自法定救濟 期間經過後三個月內為之；其事由發生在後或知悉在後者 ，自發生或知悉時起算。但自法定救濟期間經過後已逾五 年者，不得申請」之程序要件，即請求重開行政程序之最 長期限為法定救濟期間後之5年內，以兼顧處分所形成之 法秩序之安定。經查，本件請求重開係針對再審原告之89 年所得稅課稅暨裁罰處分，至其主張已經各該投資公司將 部分巨擘公司股票轉讓回歸再審原告名下等節，乃屬其作 為推翻原課稅裁罰處分之理由，有關重開程序之最長期限 5年，自應以89年所得稅課稅暨裁罰處分作成時來計算。 該處分歷經再審原告多年、多重之救濟程序如事實概要欄 所述，早已逾越前揭之5年最長期限至明。 3.綜上，再審原告所執之新竹地院判決不只非屬再審事由之 新證據，又因早已逾對89年所得稅課稅暨裁罰處分重開程 序之法定最長期限，縱經斟酌該四則判決，已不足以推翻 重開程序已經逾期而不可行之事實，亦即該等地院判決如 經斟酌也無以得受較有利益之裁判。 五、綜上所述，再審原告對最高行政法院107年度判字第679號判 決及本院105年度訴字第1811號判決提起再審之訴，主張有 行政訴訟法第273條第1項第14款之事由部分，業已逾期，為 不合法；主張有同條項第13款再審事由部分，依其起訴主張 之事實，於法律上顯無理由，為訴訟經濟計，就該二款再審 事由，爰均不經言詞辯論，併以判決駁回。 據上論結，本件再審之訴一部不合法，一部顯無理由，依行政訴 訟法第278條、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　108　 年　　10　　月　　16　　日 　　　　　　　 臺北高等行政法院第二庭 審判長法 官　 李玉卿 　 法 官　 鍾啟煒 法 官　 李君豪 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表 明上訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判 決送達後20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 三、上訴時應委任律師為訴訟代理人，並提出委任書。（行政訴 訟法第241條之1第1項前段） 四、但符合下列情形者，得例外不委任律師為訴訟代理人。（同 條第1項但書、第2項） ┌─────────┬────────────────┐ │得不委任律師為訴訟│ 所 需 要 件 │ │代理人之情形 │ │ ├─────────┼────────────────┤ │㈠符合右列情形之一│1.上訴人或其法定代理人具備律師資│ │ 者，得不委任律師│ 格或為教育部審定合格之大學或獨│ │ 為訴訟代理人　 │ 立學院公法學教授、副教授者。 │ │ │2.稅務行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備會計師資格者。 │ │ │3.專利行政事件，上訴人或其法定代│ │ │ 理人具備專利師資格或依法得為專│ │ │ 利代理人者。 │ ├─────────┼────────────────┤ │㈡非律師具有右列情│1.上訴人之配偶、三親等內之血親、│ │ 形之一，經最高行│ 二親等內之姻親具備律師資格者。│ │ 政法院認為適當者│2.稅務行政事件，具備會計師資格者│ │ ，亦得為上訴審訴│ 。 │ │ 訟代理人 │3.專利行政事件，具備專利師資格或│ │ │ 依法得為專利代理人者。 │ │ │4.上訴人為公法人、中央或地方機關│ │ │ 、公法上之非法人團體時，其所屬│ │ │ 專任人員辦理法制、法務、訴願業│ │ │ 務或與訴訟事件相關業務者。 │ ├─────────┴────────────────┤ │是否符合㈠、㈡之情形，而得為強制律師代理之例外，上訴│ │人應於提起上訴或委任時釋明之，並提出㈡所示關係之釋明│ │文書影本及委任書。 │ └──────────────────────────┘ 中　　華　　民　　國　　108　 年　　10　　月　　18　　日 書記官 方偉皓