臺北高等行政法院判決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　97年度訴字第2232號 原　　　告　裕順投資開發股份有限公司 代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　許順雄　會計師 被　　　告　財政部臺北市國稅局 代　表　人　凌忠嫄（局長）住同上 訴訟代理人　乙○○ 上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國 97年7月7日台財訴字第09700308910號（案號：第00000000 號） 訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如下： 　　主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 　　事 實 一、事實概要： 緣原告民國（下同）91年度未分配盈餘申報，列報項次2「 當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」新 臺幣（下同）195,917元及未分配盈餘負53,415,705 元，經 被告機關初查分別核定項次2 「當年度依所得稅法或其他法 律規定減免所得稅之所得額」75,215,706元及未分配盈餘21 ,604,084元，加徵10％營利事業所得稅2,160,408 元，並按 所漏稅額2,160,408元處0.5倍之罰鍰計1,080,200 元（計至 百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭決 定駁回，遂提起本件行政訴訟。 二、兩造聲明： 　　㈠原告聲明求為判決：⒈訴願決定、原處分（含復查決定） 均撤銷。 ⒉訴訟費用由被告負擔。 　　㈡被告聲明求為判決：⒈駁回原告之訴。 ⒉訴訟費用由原告負擔。 三、兩造之爭點：被告機關核定項次2 「當年度依所得稅法或其 他法律規定減免所得稅之所得額」75,215,706元及未分配盈 餘21,604,084元，加徵10％營利事業所得稅2,160,408元， 並罰鍰計1,080,200元，是否適法？ 　　㈠原告主張之理由： ⒈依公司法第232 條規定「公司無盈餘時，不得分派股息 及紅利」。原告87年至91年均呈累積虧損（如起訴狀第 3頁表一），實無未分配盈餘可供分配。 ⑴按原告係依公司法而成立，故公司法為公司執行最高 法則；然依公司法第232條規定「公司非彌補虧損及 依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅 利。」「公司無盈餘時，不得分派股息及紅利……。 」「公司負責人違反第1 項或前項規定分派股息及紅 利時，各處1 年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺 幣6萬元以下罰金。」 ⑵原告因受行業景氣影響，自87年迄91年止，年年虧損 ，帳上呈現累積虧損，依法不得分配盈餘；否則應受 法律制裁，然稽徵機關竟依財政部之行政命令，認為 原告未作盈餘分配，要追繳10% 稅金，並科罰鍰，顯 違背租稅正義與租稅公平原則。 ⒉本爭訟案，乃因我國初推行兩稅合一制度，部份所得稅 立法及財政部解釋不夠週延，導致執行結果，造成不符 租稅公平及租稅正義，引發諸多訟端。 ⑴本案乃是91年，原告經會計師，評估短期投資跌價損 失回升利益，是否應加計入當年度未分配盈餘課徵百 分之十稅金，引發兩造不同法律見解之爭訟。 ⑵按91年時所得稅法第66條之9第2項之主要條文為：「 前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所 得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅 之所得額……。」，另，當時稽徵單位查徵所據財政 部解釋函為：89年8月1日台財稅第0000000000號函， 補充核釋88年8月13日台財稅第000000000號函規定。 說明：二、營利事業短期投資之有價證券，於財務會 計處理上，採用成本與市價孰低－總成本與總市價比 較方式（以下簡稱總額比較法）評價法，其跌價損失 ，准比照首揭函釋說明二規定，列為計算所得稅法第 66條之9規定未分配盈餘之減除項目。其嗣後處分該 等有價證券時，基於會計處理之一貫原則，亦應依上 開財務會計準則規定，計算證券交易損益。三、營利 事業短期投資之有價證券，依前開財務會計準則規定 認列之跌價損失，曾列為計算所得稅法66條之9 規定 未分配盈餘之減除項目，其回升利益，應列為計算回 升年度未分配盈餘之加計項目；至其於86年度或以前 年度所認列之跌價損失，於87年度或以後年度所產生 之回升利益，基於衡平課稅原則，應免列為計算回升 年度未分配盈餘之加計項目，但應由該營利事業提示 相關證明文件，以憑認定。 ⑶由於以上所列所得稅法66條之9第2項規定及財政部解 釋函，無法涵蓋所有經濟現象及會計處理，故立法院 於95年5月20日將上述條文修法，同時財政部亦於96 年9月7日補充解釋函如下： ①95年5月20日修訂所得稅法第66條之9第2 項之主要 修訂內容為：「前項所稱未分配盈餘，自94年度起 ，係指營利事業當年度依商業會計法規定處理之稅 後純益，減除下列各款後之餘額……。」「營利事 業當年度之財務報表經會計師查核簽證者，第2 項 所稱之稅後純益，應以會計師查定數為準……。」 ②96年9月7日財政部財稅字第00000000000號函為： 「營利事業於87年度至93年度取得之股票股利，已 依95年5月30日修正前所得稅法第66條之9規定，按 面額計入取得年度之未分配盈餘者，其94年度及以 後年度出售前開股票，於計算應計入未分配盈餘之 證券交易所得或損失時，應將前述已計入取得年度 未分配盈餘之面額部分予以減除。」「營利事業依 財務會計準則規定認列之短期投資跌價損失，其未 列為95年5月30日修正前所得稅法第66條之9規定未 分分配盈餘之減除項目，而於94年度及以後年度有 回升利益者，其屬原認列短期投資跌價損失限額內 之回升利益，免計入回升年度之未分配盈餘。」 ⑷綜觀上述： ①前文原所得稅法第66條之9第2項規定，係以課稅所 得做為核算未分配盈餘之基礎，因而產生若依商業 會計法做帳，其實質所得為負數，但課稅所得仍為 正數，則依公司法規定，不得分配盈餘（因帳列數 為負數），而稽徵機關不但要課10% 稅且科以罰鍰 之處罰，甚不合理，徒增民怨。 ②96年9月7日台財字第00000000000 號函，是為避免 納稅義務人帳列短期投資跌價損失時，未減徵未分 配盈餘10% 的稅負，而於回升利益時需加徵未分配 盈餘10% 之稅負的不合理課稅現象；故凡帳載短期 投資跌價損失時，未有減徵未分配盈餘10%稅負， 則其回升利益就不必加計於未分配盈餘課徵10%稅 。 ⒊依公司法規定非彌補虧損後，不得分派股息及紅利 ⑴依公司法第232條規定「公司非彌補虧損及依本法規 定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。公司 無盈餘時，不得分派股息及紅利。…公司負責人違反 第1項或前項規定分派股息及紅利時，各處1年以下有 期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6 萬元以下罰金。」 ⑵依前述公司法規定，公司如有盈餘要先非彌補虧損後 方可分配，其理至明。原告因受行業景氣影響，自87 年迄91年止，帳上皆呈現累積虧損，依法不得分配盈 餘；否則將違反公司法規定。因此公司係因無盈餘而 無法分配顯然與所得稅法第66條之9 規定之有盈餘而 未作分配不同。 ⒋依行為時稅法規定，有盈餘未作分配者，應就該未分配 盈餘加徵10% 營利事業所得稅，公司歷年之未分配盈餘 申報皆呈虧損狀況，何來有盈餘而未作分配： ⑴依91年度當時所得稅法第66條之9 規定：「自87年度 起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分 配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76條之1 規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之 課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免 所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第 39條規定扣除之虧損及減除下列各款後之餘額：…二 、彌補以往年度之虧損。…」 ⑵依前述行為時稅法規定，公司有盈餘而未作分配方有 加徵所得稅之情況，且此盈餘係需先減除彌補以往年 度虧損金額，原告自87年迄91年止，歷年向稽徵機關 之未分配盈餘（累積虧損）申報，年年皆呈虧損狀況 （如原告97年12月22日補充理由狀第2 頁表二），即 使如依被告無理要求加計91年度之短期投資回升利益 75,215,706元後之合計數也係虧損狀況，何來有盈餘 而未作分配之說。 ⒌未分配盈餘之計算應先減除以往年度之虧損 依行為時所得稅法第66條之9 規定「未分配盈餘，係指 經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度…及減除下 列各款後之餘額：…二、彌補以往年度之虧損。…」， 顯然所得稅法規定係與公司法一致，盈餘分配前應先減 除以往年度之虧損後之餘額，方可作為分配。而如被告 堅稱短期投資回升利益75,215,706元係屬盈餘（原告仍 不同意）應列為加項，自應依所得稅法第66條之9第2項 第2 款應補追認同額之彌補以往年度之虧損，如此方符 合所得稅法之規定，被告代表國家行使稽徵權利時，也 不能一謂只主張要求對己有利益之加項，而將因此主張 衍生對己不利之減項規定置之不理，如此顯違反租稅之 公平正義原則。 ⒍彌補以往年度之虧損金額應隨盈餘認定之調整而調整： 原告於申報91年未分配盈餘時，已依將當年度淨利37,7 22,605元全數用以彌補以往年度虧損，此係原告認定其 盈餘為37,722,605元，因此自以同等金額用以彌補以往 年度虧損，其理自明。今如被告主張原告之盈餘應再加 計短期投資回升利益75,215,706元之盈餘（雖原告不同 意此主張），此因被告對原告之盈餘之認定不同，其彌 補虧損之金額自應隨盈餘變動而調整。 ⒎假設依原告之不合理主張也無加徵10% 營利事業所得稅 問題：根據前述⒌及⒍之論述，假設依原告之不合理主 張將短期投資回升利益75,215,706元列為盈餘而作為申 報之加項，則自應將同等之金額列為申報之減項，其結 果將91年度仍無盈餘（如97年12月22日補充理由狀第4 頁表三），因此也無加徵10%營利事業所得稅問題。 ⒏被告以公司法第232 條規定之盈餘定義及所得稅法施行 細則第48條之10第4 項規定，限制原告彌補虧損之金額 顯不合租稅法定主義原則 ⑴被告任意曲解「未分配盈餘」之法定定義：依行為時 所得稅法第66條之9 規定「未分配盈餘，係指經稽徵 機關核定之課稅所得額，加計同年度…及減除下列各 款後之餘額：…二、彌補以往年度之虧損。…」，綜 觀此全條條文對「盈餘」之定義除上述之規範外並無 其他對「盈餘」有另外之規定。因此所得稅法施行細 則第48條之10第4項規定：「本法第66條之9第2項第2 款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度 之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額」 ，其條文指稱之當年度之「未分配盈餘」自應以本法 第66條之9之定義之「未分配盈餘」為依據才符合租 稅法律原則，被告任意引用非母法（所得稅法第66條 之9 ）之其他法令（公司法）對「盈餘」之定義，顯 係明顯違法及有利用職權曲解法律之嫌。 ⑵所得稅法施行細則第48條之10第4 項規定顯與母法之 規定意旨不符：按所得稅法第66條之9第2項第2 款規 定之「彌補以往年度之虧損」，並未明定須以「實際 彌補」其以往年度累積虧損之數額為限，所得稅法施 行細則第48條之10第4項規定：「本法第66條之9第2 項第2 款所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以 當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之 數額」，將法定得予扣除之項目為限縮之規定，顯與 母法之規定意旨不符，此類似判決93年度判字第1348 號可資參照。 ⑶被告不同意原告主張彌補虧損金額之論點顯與一般邏 輯推論不符且自相矛盾： ①被告主張原告有盈餘但又主張原告不能將盈餘彌補 虧損，依一般邏輯推論「不能彌補虧損」應僅存在 兩種情況「虧損不存在或盈餘不存在」，但觀之原 告不論帳上或未分配盈餘之申報皆呈鉅額虧損(此 被告也有同樣之認知)，因此虧損不存在之情況顯 非事實，所以如被告仍主張原告不能彌補虧損，則 表示原告之「盈餘」自始即不存在，以上之推論可 證明被告對原告之主張，顯係荒謬且無理。 ②之所以會有如此謬誤之情形產生，始作俑者為稽徵 體系，其在立法時不採用一般慣用之「盈餘」觀念 而另創一個稅法上獨立之「未分配盈餘」定義，但 隨後又利用職權，故意排除本法第66條之9規範之 「未分配盈餘」定義之適用，而任意引用非稅法上 之「未分配盈餘」之定義且又限縮本法規範之「彌 補以往年度之虧損」為「實際彌補」為限造成。如 此行徑如未遭糾正，怎能達成租稅正義及課稅公平 合理原則。 ③據上論述，原告主張彌補以往年度之虧損金額應隨 盈餘認定之調整而調整，自屬合理且符合行為時稅 法本文之規定。 ⒐公司是依法「不能作分配」此與稅法本文之有盈餘「未 作分配」課稅條件不合 依91年度當時所得稅法第66條之9 規定明定之課稅要件 為「未作分配」，其明顯係以「能分配但不作分配」才 是法定課稅之條件，而查上開規定之立法意旨乃為避免 營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負（能分配但 不作分配之說明），並基於實施兩稅合一制度後之稅收 損失，不應由股東以外之納稅義務人負擔，乃明定營利 事業應自87年度起，就當年度之未分配盈餘加徵百分之 十營利事業所得稅，此更能彰顯課稅之法定要件係「能 分配但不作分配」）。而原告公司係因帳上虧損依公司 法「不能分配」，而非法定要件「未作分配」之「能分 配但不作分配」，因此被告之原處分係顯不合法定之課 稅要件。 ⒑罰鍰部分：原告91年度並無任何漏報未分配盈餘或漏稅 情事，被告機關應無依所得稅法第110條之2第1 項規定 科處罰鍰之基礎。 ⒒綜上所述，請依法撤銷本件漏報未分配盈餘21,604,084 元及短漏報稅額 2,160,408元之核定，及科處罰鍰 1,0 80,200元之處分。 　　㈡被告主張之理由： ⒈91年度未分配盈餘 ⑴按「商品、原料、物料、在製品、製成品、副產品等 盤存之估價，以成本為準；成本高於時價時，納稅義 務人得以時價為準；……」「短期投資之有價證券， 其估價準用本法第44條之規定辦理，在決算時之價格 ，遇有劇烈變動，得以決算日前一個月間之平均價為 決算日之時價。」「自87年度起，營利事業當年度之 盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵10% 營利事 業所得稅，不適用第76條之1 規定。前項所稱未分配 盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年 度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、…… 」「本法第66條之9第2項所稱依本法或其他法律規定 減免所得稅之所得額，係指左列各款規定之所得額： ……二、依本法第4條之1及第4條之2規定停止課徵所 得稅之所得額。」為行為時所得稅法第44條第1 項、 第48條、第66條之9第1項、第2項及同法施行細則第4 8條之10第1項第2 款所明定。次按「商品、原料、在 製品、製成品、副產品等盤存之估價，以成本為準， 成本高於時價者，納稅義務人得以時價為準，其時價 經查明者，存貨跌價損失應予核實認定，但以成本與 時價孰低為準估價者，一經採用不得變更。……」為 營利事業所得稅查核準則第50條所規定。又「營利事 業短期投資之有價證券，依所得稅法第48條規定，其 估價準用同法第44條規定。營利事業按成本與時價孰 低之估價規定所認列之跌價損失，因屬證券交易損失 性質，依所得稅法第4條之1規定，不得列為計算當年 度課稅所得額之減除項目；但於計算當年度應加徵10 ﹪營利事業所得稅之未分配盈餘時，可依營利事業所 得稅查核準則第111條之1第1 款規定，自稽徵機關核 定之課稅所得額中減除。營利事業嗣後處分上開有價 證券時，自應按調減該跌價損失後之成本為準，計算 其證券交易損益，並依所得稅法第66條之9第2項、同 法施行細則第48條之10第1項第2款及前開查核準則規 定，列為計算處分年度未分配盈餘之加計或減除項目 。」「主旨：補充核釋本部88年8月13日台財稅第000 000000號函規定。說明：二、營利事業短期投資之有 價證券，於財務會計處理上，採用成本與市價孰低－ 總成本與總市價比較方式（以下簡稱總額比較法）評 價者，其跌價損失，准比照首揭函釋說明二規定，列 為計算所得稅法第66條之9 規定未分配盈餘之減除項 目。其嗣後處分該等有價證券時，基於會計處理之一 貫原則，亦應依上開財務會計準則規定，計算證券交 易損益。三、營利事業短期投資之有價證券，依前開 財務會計準則規定認列之跌價損失，曾列為計算所得 稅法第66條之9 規定未分配盈餘之減除項目者，其回 升利益，應列為計算回升年度未分配盈餘之加計項目 ；至其於86年度或以前年度所認列之跌價損失，於87 年度或以後年度所產生之回升利益，基於衡平課稅原 則，應免列為計算回升年度未分配盈餘之加計項目， 但應由該營利事業提示相關證明文件，以憑認定。」 「三、前揭認定之跌價損失及回升利益，……（一） 跌價損失部分：計算課稅所得額時，依所得稅法第4 條之1 規定，全數不得列為減除項目；計算未分配盈 餘時，依營利事業所得稅查核準則第111條之1第1 項 規定，全數列為減除項目。（二）回升利益部分：計 算課稅所得額時，依所得稅法第4條之1規定，全數停 止課徵所得稅；計算未分配盈餘時，依所得稅法第66 條之9第2項及同法施行細刖第48條之10第1項第2款規 定，全數列為加計項目。」分別為財政部88年8 月13 日台財稅第000000000號函、89年8月1日台財稅第000 0000000號函及93年7月22日台財稅字第09304530700 號函所明釋。 ⑵本件原告91年度列報「項次2」195,917元，被告原查 以原告91年度帳載有價證券跌價損失回升利益75,215 ,706元應計入回升年度未分配盈餘之加計項目，核定 「項次2」75,215,706 元。原告不服，申請復查主張 短期投資有價證券於認列跌價損失後，帳上所估列之 回升利益應俟實際出售時，方就實際實現回升利益認 列為計算未分配盈餘之加計項目，原核定依前揭函釋 規定，認營利事業應就尚未實現之回升利益認列為計 算未分配盈餘之加計項目，有違租稅法律主義，並有 逾越母法規範之限度云云。經被告復查決定以：查原 告分別於87、88、89及90年度提列短期投資未實現跌 價損失129,379,188元、179,116,426元、384,387,62 1 元及21,307,455元，並於各該年度列報為未分配盈 餘之減除項目，嗣於91年度產生短期投資跌價損失回 升利益75,215,706元，有原告87至91年度會計師簽證 報告可稽，亦為原告所不爭，依首揭規定，系爭回升 利益75,215,706元自應列為計算未分配盈餘之加計項 目，惟被告原查漏未將原告原申報依所得稅法第4 條 之1規定停止課徵所得稅之證券交易所得195,917元計 入，經重行計算「項次2」為75,411,623元（75,215, 706元＋195,917元），未分配盈餘為21,800,001元（ 21,604,084元＋195,917元），大於原核定未分配盈 餘21,604,084元，基於行政救濟不利益變更禁止原則 ，復查決定遂予維持。原告仍表不服，提起訴願，遞 遭駁回。 ⑶財政部88年8月13日台財稅字第881935775號函釋係為 消弭所得稅會計之財稅差異所發布，其規範意旨在於 「短期投資跌價損失」，於報稅計算課稅所得時，因 所得稅法第4條之1規定而不得於課稅所得中減除，產 生財稅上之差異，為避免依行為時所得稅法第66條之 9 規定計算未分配盈餘時產生高估現象，故允許營利 事業於依行為時所得稅法第66條之9 規定計算之未分 配盈餘時，得將上開「短期投資跌價損失」列於減項 ，但並未允許營利事業可自由選擇於何年度列或不列 全數或部分之短期投資有價證券跌價損失為未分配盈 餘減除項目，如營利事業已選擇前揭成本與時價孰低 法為估價，即曾將短期投資跌價損失申報列為未分配 盈餘減項時，之後各年度短期投資有價證券，在產生 短期投資跌價損失時，即應將其帳上之跌價損失列入 未分配盈餘減除項目，以維會計方法之一致性。 ⑷復依財政部89年8月1日台財稅第0000000000號函及93 年7月22日台財稅字第09304530700號函釋意旨可知， 營利事業短期投資跌價損失曾列為計算所得稅法第66 條之9 規定未分配盈餘之減除項目者，其回升利益， 應列為計算回升年度未分配盈餘之加計項目。且營利 事業如經選擇調整財、稅上之差異，於計算未分配盈 餘時，應將當年度「短期投資跌價損失」之「全數」 列於未分配盈餘減項中減除，其後各年度如有短期投 資有價證券跌價損失，應一致性處理；如有短期投資 回升利益時，則應「全數」列為計算回升年度未分配 盈餘之加計項目。又營利事業既可選擇是否將短期投 資有價證券按成本與時價孰低法估價規定所認列之跌 價損失列為未分配盈餘減項，且選擇時亦可預知未來 回升利益應計入未分配盈餘加項；而跌價損失列為未 分配盈餘減項或回升利益計入未分配盈餘加項，對營 利事業未必會產生實質上減少稅負利益或增加稅負不 利益，尚需視各年度未分配盈餘其他加減項目之情形 而定，營利事業在為選擇時本應審酌上開情事，選擇 後應同受其利益或不利益，不能要求僅在有利益範圍 內始有適用。 ⑸查原告87年12月31日資產負債表，帳列有價證券跌價 損失準備129,379,188元（詳原卷第147頁），並申報 作為87年度未分配盈餘之減除項目（詳原卷第183 頁 ）；其後亦將88、89、90年度提列之跌價損失179,11 6,426元、384,387,621元、21,307,455元，列報為各 該年度未分配盈餘之減項，為原告所不爭，亦有原告 88、89、90年度資產負債表、會計師查核簽證報告（ 詳原卷第151頁至171頁）及未分配盈餘申報核定通知 書（詳原卷第187 頁、第190頁及第193頁）可稽，足 證原告業自87年度起，就其短期投資採成本與時價孰 低法評價，依首揭所得稅法第44條第1 項、第48條及 查核準則第50條規定，其短期投資估價方法一經採用 不得變更。故原告既依首揭財政部88年8 月13日函釋 規定，將其短期投資有價證券，按財務會計規定所認 列之跌價損失，列為未分配盈餘之減除項目，嗣91年 度該有價證券利益回升，自應依首揭鈞部89年8月1日 函釋及93年7月22日函釋規定，於該回升年度將系爭 回升利益列為未分配盈餘之加計項目。爰此，被告將 原告91年度短期投資依成本與市價孰低法估價產生之 回升利益75,215,706元，列為計算該年度未分配盈餘 之加計項目，洵無違誤，惟被告原查漏未將原告原申 報依所得稅法第4條之1規定停止課徵所得稅之證券交 易所得195,917元計入，經重行計算「項次2」為75,4 11,623元（75,215,706元＋195,917元），未分配盈 餘為21,800,001元（21,604,084元＋195,917元）， 大於原核定未分配盈餘21,604,084元，基於行政救濟 不利益變更禁止原則，原處分請續予維持。類似案情 有大院95年度訴字第03642號及96年度訴字第00111號 （最高行政法院97年度裁字第00648號裁定駁回）判 決可資參採。 ⑹至原告主張本件可援引適用財政部96年9月7日台財稅 第 00000000000號函釋有關「短期投資跌價損失未列 為未分配盈餘之減除項目，其原認列短期投資跌價損 失限額內之回升利益免計入回升年度未分配盈餘」之 立法精神，於計算92年度未分配盈餘可免加計回升利 益乙節，經查該函釋係針對營利事業於87年度至93年 度期間已依財務會計準則規定認列短期投資跌價損失 ，惟未列為未分配盈餘之減除項目，則其於94年度及 以後年度有回升利益者，於適用95年5 月30日修正後 之所得稅法第66條之9 規定時，應否計入回升年度之 未分配盈餘所為之解釋，與本件係適用行為時所得稅 法第66條之9 規定有異，原告主張顯係誤解，核不足 採，併予陳明。 ⑺按「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者 ，應就該未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅，不適 用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽 徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他 法律規定減免所得稅之所得額、……減除左列各款後 之餘額：……二、彌補以往年度之虧損。」「本法第 66條之9第2項第2款所稱彌補以往年度之虧損，係指 營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度 累積虧損之數額。」為行為時所得稅法第66條之9第1 項、第2項第2款及同法施行細則第48條之10第4 項所 明定。次按「公司非彌補虧損及依本法規定提出法定 盈餘公積後，不得分派股息及紅利。」「公司每屆會 計年度終了，應將營業報告書、財務報表及盈餘分派 或虧損撥補之議案，提請股東同意或股東常會承認。 」「每會計年度終了，董事會應編造左列表冊，於股 東常會開會30日前交監察人查核：一、營業報告書。 ……三、盈餘分派或虧損撥補之議案。」「董事會應 將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認， 經股東常會承認後，董事會應將財務報表及盈餘分派 或虧損撥補之決議，分發各股東。」為公司法第232 條第1項、第20條第1項、第228條第1項第3款及第230 條第1項所規定。 ⑻在租稅法定主義原則下，營利事業係依照商業會計法 、商業會計處理準則及財務會計準則公報處理帳載事 項，惟於辦理營利事業所得稅結算申報時，其帳載事 項與所得稅法、查核準則暨有關法令之規定未符者， 則應於申報書內自行調整之，行為時營利事業所得稅 查核準則第2 條已有明定。即財務會計之處理必須以 一般公認會計原則為依歸，稅法規定則以課稅為目的 ，財務會計與稅法由於目的各殊，難期一致，亦即財 會之未分配盈餘係依照商業會計法令計算，而稅法規 定之未分配盈餘，則係依照行為時所得稅法第66條之 9規定計算。 ⑼依公司法第232 條規定所稱之「盈餘」，固係公司依 商業會計法及財務會計準則公報等規定，所產生之財 務可分配盈餘。惟因兩稅合一實施後，行為時所得稅 法第66條之9 係採「年度」課稅方式，即當年度未分 配盈餘如未分配，即應加徵10% 營利事業所得稅，致 所得稅法施行細則第48條之10第4 項爰規定得減除之 虧損，必須源於「當年度之未分配盈餘」。是公司法 第232條第1項規定之「虧損」，應係指為完成決算程 序經股東會承認後之累積虧損，與公司年度進行中所 發生之本期淨損之合計；該虧損之彌補，依公司法第 20條第1項、第228條第1項第3款及第230條第1項規定 ，則須經向股東會提出虧損撥補議案，並經股東會議 決之程序為之方可；又以商業會計處理準則第26條第 2 項復有：「盈餘分配或虧損彌補，應俟業主同意或 股東會決議後方可列帳，如有盈餘分配或虧損彌補之 議案，應在當期財務報表附註中註明。」之規定，是 得依行為時所得稅法第66條之9第2項第2 款規定為彌 補以往年度虧損，當係指營利事業以當年度之未分配 盈餘實際彌補以往年度虧損而言。所得稅法施行細則 第48條之10第4 項規定，核與行為時所得稅法第66條 之9第2項第2款規定立法意旨符合，並未增加母法所 無之限制。 ⑽又公司之盈餘是否用以彌補虧損，依首揭公司法規定 ，須遵循法定程序經由股東會決議行之，是公司有盈 餘而未立即彌補虧損，尚非違法，僅是不得為股息及 紅利之分派，而仍有行為時所得稅法第66條之9第1項 規定加徵10％之營所稅之適用。本件被告業依原告經 股東會決議（附件1 ）以91年度盈餘彌補累積虧損金 額37,722,605元列為未分配盈餘之減除項目（詳原卷 第141 頁），原處分應無違誤，主張稅上彌補以往年 度虧損之金額應隨盈餘認定變動而調整乙節，顯不足 採。類似案情有最高行政法院95年度判字第01681 號 、96年度判字00184號及97年度判字第522號可資參照 。 ⒉罰鍰 ⑴按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏 報或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰 鍰。」為所得稅法第110條之2第1項所明定。 ⑵查依所得稅法第102條之2規定，原告91年度未分配盈 餘申報期限為93年5月1日至93年5 月31日，是以，原 告於辦理91年度營利事業所得稅結算申報時，即知該 年度有系爭短期投資未實現跌價損失回升利益75,215 ,706元（詳原卷第174頁至第179頁），惟其於於辦理 91年度未分配盈餘申報時仍未依法將該回升利益列為 未分配盈餘之加項，其有過失至明。從而被告以原告 91年度漏報當年度依所得稅法或其他法律規定減免所 得稅之所得額75,215,706元致短漏報未分配盈餘21,6 04,084元，按所漏稅額2,160,408元處0.5倍罰鍰1,08 0,200元（計至百元止），並無違誤，原處罰鍰請續 予維持。 ⒊據上論述，本件原處分、訴願決定均無違誤，為此請求 判決如被告答辯之聲明。 　　理 由 一、按「商品、原料、物料、在製品、製成品、副產品等盤存之 估價，以成本為準；成本高於時價時，納稅義務人得以時價 為準；……。」、「短期投資之有價證券，其估價準用本法 第44條之規定辦理。在決算時之價格，遇有劇烈變動，得以 決算日前一個月間之平均價為決算日之時價。」、「自87年 度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈 餘加徵10％營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項 所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計 同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、……。 」、「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報或 短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1 倍以下之罰鍰。」及「 本法第66條之9第2項所稱依本法或其他法律規定減免所得稅 之所得額，係指左列各款規定之所得額：一、……二、依本 法第4條之1及第4條之2規定停止課徵所得稅之所得額。」分 別為行為時所得稅法第44條第1項、第48條、第66條之9第1 項、第2項、第110條之2第1項及同法施行細則第48條之10第 1項第2款所明定。次按「商品、原料、在製品、製成品、副 產品等盤存之估價，以成本為準，成本高於時價者，納稅義 務人得以時價為準，其時價經查明者，存貨跌價損失應予核 實認定，但以成本與時價孰低為準估價者，一經採用不得變 更。……。」為營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準 則）第50條所規定。又「……營利事業短期投資之有價證券 ，依所得稅法第48條規定，其估價準用同法第44條規定。營 利事業按成本與時價孰低之估價規定所認列之跌價損失，因 屬證券交易損失性質，依所得稅法第4條之1規定，不得列為 計算當年度課稅所得額之減除項目；但於計算當年度應加徵 10% 營利事業所得稅之未分配盈餘時，可依營利事業所得稅 查核準則第111條之1第1 款規定，自稽徵機關核定之課稅所 得額中減除。營利事業嗣後處分上開有價證券時，自應按調 減該跌價損失後之成本為準，計算其證券交易損益，並依所 得稅法第66條之9第2項、同法施行細則第48條之10第1項第2 款及前開查核準則規定，列為計算處分年度未分配盈餘之加 計或減除項目。…。」、「主旨：補充核釋本部88年8 月13 日台財稅第000000000 號函規定。說明：二、營利事業短期 投資之有價證券，於財務會計處理上，採用成本與市價孰低 －總成本與總市價比較方式（以下簡稱總額比較法）評價者 ，其跌價損失，准比照首揭函釋說明二規定，列為計算所得 稅法第66條之9 規定未分配盈餘之減除項目。其嗣後處分該 等有價證券時，基於會計處理之一貫原則，亦應依上開財務 會計準則規定，計算證券交易損益。三、營利事業短期投資 之有價證券，依前開財務會計準則規定認列之跌價損失，曾 列為計算所得稅法第66條之9 規定未分配盈餘之減除項目者 ，其回升利益，應列為計算回升年度未分配盈餘之加計項目 ；至其於86年度或以前年度所認列之跌價損失，於87年度或 以後年度所產生之回升利益，基於衡平課稅原則，應免列為 計算回升年度未分配盈餘之加計項目，但應由該營利事業提 示相關證明文件，以憑認定。」及「三、前揭認定之跌價損 失及回升利益，……（一）跌價損失部分：計算課稅所得額 時，依所得稅法第4條之1規定，全數不得列為減除項目；計 算未分配盈餘時，依營利事業所得稅查核準則第111條之1第 1 項規定，全數列為減除項目。（二）回升利益部分：計算 課稅所得額時，依所得稅法第4條之1規定，全數停止課徵所 得稅；計算未分配盈餘時，依所得稅法第66條之9第2項及同 法施行細則第48條之10第1項第2款規定，全數列為加計項目 。」復分別經財政部88年8月13日台財稅第000000000號函、 89 年8月1日台財稅第0000000000號函及93年7月22日台財稅 字第09304530700號函釋在案。 二、本件原告91年度未分配盈餘申報，列報項次2 「當年度依所 得稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額」195,917 元及 未分配盈餘負53,415,705元，被告機關初查以原告91年度帳 載有價證券跌價損失回升利益75,215,706元應計入回升年度 未分配盈餘之加計項目，核定項次2 「當年度依所得稅法或 其他法律規定減免所得稅之所得額」為75,215,706元及未分 配盈餘21,604,084元。原告不服，主張短期投資有價證券於 認列跌價損失後，帳上所估列之回升利益應俟實際出售時， 方就實際實現回升利益認列為計算未分配盈餘之加計項目， 原核定認營利事業應就尚未實現之回升利益認列為計算未分 配盈餘之加計項目，有違租稅法律主義，並有逾越母法規範 之限度云云，申經被告機關復查決定，未獲變更，提起訴願 遭決定駁回各情，有92年度營利事業所得稅結算申報本來查 核報告書、各類所得扣繳暨免扣繳憑單、營利事業所得稅結 算申報書、未分配盈餘申報書、未分配盈餘核定稅額繳款書 、核定通知書、罰鍰處分書、違章案件罰鍰繳款書、復查及 訴願決定書等附原處分卷及訴願卷內可稽。 三、原告循序起訴意旨略以：依公司法第232條規定「公司無盈 餘時，不得分派股息及紅利」。原告87年至91年均呈累積虧 損，實無未分配盈餘可供分配；原所得稅法第66條之9第2項 規定，係以課稅所得做為核算未分配盈餘之基礎，因而產生 若依商業會計法做帳，其實質所得為負數，但課稅所得仍為 正數，則依公司法規定，不得分配盈餘（因帳列數為負數） ，而稽徵機關不但要課10%稅且科以罰鍰之處罰，甚不合理 ，徒增民怨；96年9月7日台財字第00000000000號函，是為 避免納稅義務人帳列短期投資跌價損失時，未減徵未分配盈 餘10%的稅負，而於回升利益時需加徵未分配盈餘10%之稅負 的不合理課稅現象；故凡帳載短期投資跌價損失時，未有減 徵未分配盈餘10%稅負，則其回升利益就不必加計於未分配 盈餘課徵10%稅；依公司法規定非彌補虧損後，不得分派股 息及紅利，否則將違反公司法規定，因此公司係因無盈餘而 無法分配，顯然與所得稅法第66條之9規定之有盈餘而未作 分配不同；又依行為時稅法規定，有盈餘未作分配者，應就 該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，公司歷年之未分配 盈餘申報皆呈虧損狀況，何來有盈餘而未作分配；未分配盈 餘之計算應先減除以往年度之虧損，如此方符合所得稅法之 規定，被告代表國家行使稽徵權利時，也不能一謂只主張要 求對己有利益之加項，而將因此主張衍生對己不利之減項規 定置之不理，如此顯違反租稅之公平正義原則；又彌補以往 年度之虧損金額應隨盈餘認定之調整而調整，如被告主張原 告之盈餘應再加計短期投資回升利益75,215,706元之盈餘（ 原告不同意此主張），此因被告對原告之盈餘之認定不同， 其彌補虧損之金額自應隨盈餘變動而調整；其結果91年度仍 無盈餘，也無加徵10%營利事業所得稅問題；是被告以公司 法第232條規定之盈餘定義及所得稅法施行細則第48條之10 第4項規定，限制原告彌補虧損之金額顯不合租稅法定主義 原則；原告91年度並無任何漏報未分配盈餘或漏稅情事，被 告機關應無依所得稅法第110條之2第1項規定科處罰鍰之基 礎；爰請求判決如訴之聲明云云。 四、本件兩造之爭點為被告機關核定項次2「當年度依所得稅法 或其他法律規定減免所得稅之所得額」75,215,706元及未分 配盈餘21,604,084元，加徵10％營利事業所得稅2,160,408 元，並罰鍰計1,080,200元，是否適法？經查： （一）按上揭行為時所得稅法第66條之9第1項、第2項規定：「 自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該 未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅，不適用第76條 之1 規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之 課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得 稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定 扣除之虧損及減除左列各款後之餘額：…10、其他經財政 部核准之項目。」行為時所得稅法第66條之9 規定之立法 精神係為避免營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負 ，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東以 外之納稅義務人負擔，乃明定營利事業應自87年度起，就 當年度之未分配盈餘加徵10% 營利事業所得稅。又為正確 計算應加徵10% 營利事業所得稅之未分配盈餘，爰明定未 分配盈餘計算基礎，原則上以實際可供分配之稅後盈餘為 準，即除當年度課稅所得額外，其屬依法減免所得稅之所 得額、不計入所得課稅之所得額等，亦應併入計算未分配 盈餘，同時各該營利事業依法不能分配或已不存在之所得 ，亦准予扣除，俾使未分配盈餘之計算臻於公平合理。故 財政部本於前開行為時所得稅法第66條之9 第2 項第10款 立法授權，以88年8 月13日台財稅第000000000 號函釋規 定營利事業短期投資之有價證券，按成本與時價孰低之估 價規定所認列之跌價損失，於計算當年度應加徵10% 營利 事業所得稅之未分配盈餘時，可依營利事業所得稅查核準 則第110 條之1 第1 款規定，自稽徵機關核定之課稅所得 額中減除。另基於衡平原則，又於89年8 月1 日以台財稅 第0000 000000 號函釋規定，營利事業短期投資之有價證 券，於財務會計處理上，採用成本與市價孰低－總成本與 總市價比較方式評價者，其跌價損失，曾列為計算所得稅 法第66條之9 規定未分配盈餘之減除項目者，其回升利益 ，應列為計算回升年度未分配盈餘之加計項目，並未違反 行為時所得稅法第66條之9 規定之立法精神，稅捐稽徵機 關辦理相關案件，自得援用之。 （二）次查上開財政部88年8月13日台財稅字第881935775號函釋 係為消弭所得稅會計之財稅差異所發布，其規範意旨在於 「短期投資跌價損失」，於報稅計算課稅所得時，因所得 稅法第4條之1規定而不得於課稅所得中減除，產生財稅上 之差異，為避免依行為時所得稅法第66條之9規定計算未 分配盈餘時產生高估現象，故允許營利事業於依行為時所 得稅法第66條之9規定計算之未分配盈餘時，得將上開「 短期投資跌價損失」列於減項，但並未允許營利事業可自 由選擇於何年度列或不列全數或部分之短期投資有價證券 跌價損失為未分配盈餘減除項目，如營利事業已選擇前揭 成本與時價孰低法為估價，即曾將短期投資跌價損失申報 列為未分配盈餘減項時，之後各年度短期投資有價證券， 在產生短期投資跌價損失時，即應將其帳上之跌價損失列 入未分配盈餘減除項目，以維會計方法之一致性。復依上 揭財政部89年8月1日台財稅第0000000000號函及93年7月 22日台財稅字第09304530700號函釋意旨可知，營利事業 短期投資跌價損失曾列為計算所得稅法第66條之9規定未 分配盈餘之減除項目者，其回升利益，應列為計算回升年 度未分配盈餘之加計項目。且營利事業如經選擇調整財、 稅上之差異，於計算未分配盈餘時，應將當年度「短期投 資跌價損失」之「全數」列於未分配盈餘減項中減除，其 後各年度如有短期投資有價證券跌價損失，應一致性處理 ；如有短期投資回升利益時，則應「全數」列為計算回升 年度未分配盈餘之加計項目。又營利事業既可選擇是否將 短期投資有價證券按成本與時價孰低法估價規定所認列之 跌價損失列為未分配盈餘減項，且選擇時亦可預知未來回 升利益應計入未分配盈餘加項；而跌價損失列為未分配盈 餘減項或回升利益計入未分配盈餘加項，對營利事業未必 會產生實質上減少稅負利益或增加稅負不利益，尚需視各 年度未分配盈餘其他加減項目之情形而定，營利事業在為 選擇時本應審酌上開情事，選擇後應同受其利益或不利益 ，不能要求僅在有利益範圍內始有適用。 （三）原告87年12月31日資產負債表，帳列有價證券跌價損失準 備129,379,188元（參原處分卷第147頁），並申報作為87 年度未分配盈餘之減除項目（詳原卷第183頁）；其後亦 將88、89、90年度提列之跌價損失179,11 6,426元、384, 387,621元、21,307,455元，列報為各該年度未分配盈餘 之減項，為原告所不爭，亦有原告88、89、90年度資產負 債表、會計師查核簽證報告（參原處分卷第151頁至171頁 ）及未分配盈餘申報核定通知書（參原處分卷第187頁、 第190頁及第193頁）可稽，足證原告業自87年度起，就其 短期投資採成本與時價孰低法評價，依首揭所得稅法第44 條第1項、第48條及查核準則第50條規定，其短期投資估 價方法一經採用不得變更。故原告既依首揭財政部88年8 月13日函釋規定，將其短期投資有價證券，按財務會計規 定所認列之跌價損失，列為未分配盈餘之減除項目，嗣91 年度該有價證券利益回升，自應依首揭財政部89年8月1日 函釋及93年7月22日函釋規定，於該回升年度將系爭回升 利益列為未分配盈餘之加計項目。從而，被告將原告91年 度短期投資依成本與市價孰低法估價產生之回升利益75,2 15,706元，列為計算該年度未分配盈餘之加計項目，洵屬 有據。惟被告原查漏未將原告原申報依所得稅法第4條之1 規定停止課徵所得稅之證券交易所得195,917元計入，經 重行計算「項次2」為75,4 11,623元（75,215,706元＋19 5,917元），未分配盈餘為21,800,001元（21,604,084元 ＋195,917元），大於原核定未分配盈餘21,604,084元， 基於行政救濟不利益變更禁止原則，乃維持原核定，並無 違誤。 （四）原告主張本件可援引適用財政部96年9月7日台財稅第0000 0000000號函釋有關「短期投資跌價損失未列為未分配盈 餘之減除項目，其原認列短期投資跌價損失限額內之回升 利益免計入回升年度未分配盈餘」之立法精神，於計算92 年度未分配盈餘可免加計回升利益云云；但查為使應加徵 10%營利事業所得稅之未分配盈餘更趨近於營利事業實際 保留之盈餘，95年5月30日修正後之所得稅法第66條之9第 2項，已明文規定營利事業自計算「94年度之未分配盈餘 」起，應以依商業會計法規定處理之當年度稅後純益為基 礎，同時修正各款減除規定。準此，財政部作成96年9月7 日臺財稅第00000000000號函令：「…2 、營利事業依財 務會計準則規定認列之短期投資跌價損失，其未列為95年 5月30日修正前所得稅法第66條之9規定未分配盈餘之減除 項目，而於94年及以後年度有回升利益者，其屬原認列短 期投資跌價損失限額內之回升利益，免計入回升年度之未 分配盈餘。」以為補充。該函釋係針對營利事業於87年度 至93年度期間已依財務會計準則規定認列短期投資跌價損 失，惟未列為未分配盈餘之減除項目，則其於94年度及以 後年度有回升利益者，於適用95年5月30 日修正後之所得 稅法第66條之9規定時，應否計入回升年度之未分配盈餘 所為之解釋，已明確指出其適用範圍限於94年度及以後年 度，本案系爭年度為91年度，並非94年度及以後年度，自 無上開解釋函令適用之餘地至明。至營利事業係依照商業 會計法、商業會計處理準則及財務會計準則公報處理帳載 事項，惟於辦理營利事業所得稅結算申報時，其帳載事項 與所得稅法、查核準則暨有關法令之規定未符者，則應於 申報書內自行調整之，行為時營利事業所得稅查核準則第 2條已有明定。即財務會計之處理必須以一般公認會計原 則為依歸，稅法規定則以課稅為目的，財務會計與稅法由 於目的各殊，難期一致，致產生財稅會計之差異，惟本件 原告關於短期投資有價證券採用「成本與時價孰低法」之 估價方式與商業會計法及商業會計處理準則，並無二致。 原告主張之情，核非可採。 （五）「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就 該未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，不適用第76條之1 規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅 所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之 所得額、……減除左列各款後之餘額：……二、彌補以往 年度之虧損。」「本法第66條之9第2項第2款所稱彌補以 往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際 彌補其以往年度累積虧損之數額。」為行為時所得稅法第 66條之9第1項、第2項第2款及同法施行細則第48條之10第 4項所明定。次按「公司非彌補虧損及依本法規定提出法 定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。」「公司每屆會計 年度終了，應將營業報告書、財務報表及盈餘分派或虧損 撥補之議案，提請股東同意或股東常會承認。」「每會計 年度終了，董事會應編造左列表冊，於股東常會開會30日 前交監察人查核：一、營業報告書。……三、盈餘分派或 虧損撥補之議案。」「董事會應將其所造具之各項表冊， 提出於股東常會請求承認，經股東常會承認後，董事會應 將財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議，分發各股東。 」為公司法第232 條第1 項、第20條第1 項、第228 條第 1 項第3 款及第230 條第1 項所規定。公司法第232 條規 定所稱之「盈餘」，固係公司依商業會計法及財務會計準 則公報等規定，所產生之財務可分配盈餘。惟因兩稅合一 實施後，行為時所得稅法第66條之9 係採「年度」課稅方 式，即當年度未分配盈餘如未分配，即應加徵10% 營利事 業所得稅，致所得稅法施行細則第48條之10第4 項爰規定 得減除之虧損，必須源於「當年度之未分配盈餘」。是公 司法第232 條第1 項規定之「虧損」，應係指為完成決算 程序經股東會承認後之累積虧損，與公司年度進行中所發 生之本期淨損之合計；該虧損之彌補，依公司法第20條第 1 項、第228 條第1 項第3 款及第230 條第1 項規定，則 須經向股東會提出虧損撥補議案，並經股東會議決之程序 為之方可；又以商業會計處理準則第26條第2 項復有：「 盈餘分配或虧損彌補，應俟業主同意或股東會決議後方可 列帳，如有盈餘分配或虧損彌補之議案，應在當期財務報 表附註中註明。」之規定，是得依行為時所得稅法第66條 之9 第2 項第2 款規定為彌補以往年度虧損，當係指營利 事業以當年度之未分配盈餘實際彌補以往年度虧損而言。 所得稅法施行細則第48條之10第4 項規定，核與行為時所 得稅法第66條之9 第2 項第2 款規定立法意旨符合，並未 增加母法所無之限制。又公司之盈餘是否用以彌補虧損， 依首揭公司法規定，須遵循法定程序經由股東會決議行之 ，是公司有盈餘而未立即彌補虧損，尚非違法，僅是不得 為股息及紅利之分派，而仍有行為時所得稅法第66條之9 第1 項規定加徵10 ％ 之營所稅之適用。本件被告業依原 告經股東會決議（參本院卷附被告補充答辯附件1 ）以91 年度盈餘彌補累積虧損金額37,72 2,605 元列為未分配盈 餘之減除項目（詳原處分卷第141 頁），原處分尚無違誤 。原告主張稅上彌補以往年度虧損之金額應隨盈餘認定變 動而調整云云，顯不足採。 （六）末按「營利事業已依第102條之2規定辦理申報，但有漏報 或短報未分配盈餘者，處以所漏稅額1倍以下之罰鍰。」 為上揭所得稅法第110條之2第1項所明定。查依所得稅法 第102條之2規定，原告91年度未分配盈餘申報期限為93年 5月1日至93年5月31日，是以，原告於辦理91年度營利事 業所得稅結算申報時，即知該年度有系爭短期投資未實現 跌價損失回升利益75,215 ,706 元（詳原處分卷第174頁 至第179 頁），惟其於辦理91年度未分配盈餘申報時仍未 依法將該回升利益列為未分配盈餘之加項，其有過失，彰 彰明甚。從而，被告機關以原告91年度漏報當年度依所得 稅法或其他法律規定減免所得稅之所得額75,215,706元致 短漏報未分配盈餘21,604,084元，按所漏稅額2,160,408 元處0.5 倍罰鍰1,080,200 元（計至百元止），並無違誤 。 五、綜上所述，原告起訴論旨，並非可採。被告機關以原告漏未 加計短期投資有價證券跌價損失回升利益75,215,706元，乃 核定項次2「當年度依所得稅法或其他法律規定減免所得稅 之所得額」75,215,706元及未分配盈餘21,604,084元，加徵 10％營利事業所得稅2,160,408元，並按所漏稅額2,160,408 元處0.5倍罰鍰1,080,200元，認事用法並無違誤，復查及訴 願決定遞予維持，亦無不合，原告徒執前詞，訴請撤銷，為 無理由，應予駁回。 六、兩造其餘陳述於判決結果不生影響，無庸一一論列，併予敘 明。 七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第98條 第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　98　　年　　2　　月　　12　　日 台北高等行政法院第六庭 審 判 長法 官 闕銘富 法 官　 陳鴻斌 法 官　 許瑞助 上為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀並表明上 訴理由，如於本判決宣示後送達前提起上訴者，應於判決送達後 20日內補提上訴理由書（須按他造人數附繕本）。 中　　華　　民　　國　　98　　年　　2　　月　　12　　日 書記官 吳芳靜