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臺灣臺北地方法院行政訴訟判決　　　　　 101年度簡字第52號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　102年5月30日辯論終結 原　　　告　騏陽國際實業有限公司 代　表　人　唐肇豪律師（清算人） 訴訟代理人　王子文律師 　　　　　　賴麗容律師 被　　　告　財政部臺北國稅局 代　表　人　何瑞芳 訴訟代理人　張雪梅 　　　　　　龍雲裳 上列當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國 101年6月7日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟 ，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、程序事項：原告騏陽國際實業有限公司起訴後，被告財政部 臺北國稅局（原名「財政部臺北市國稅局」，於民國102年1 月1 日配合行政院組織改造，更名為「財政部臺北國稅局」 ）的代表人由吳自心變更為何瑞芳，有行政院101 年12月20 日院授人組字第0000000000號派令影本附卷可參，其聲明承 受訴訟核無不合，應予准許。 二、事實概要：原告辦理94年度營利事業所得稅結算申報，原列 報「營業收入淨額」新臺幣（下同）45,500,495元（「營業 收入總額」48,299,132元－「銷貨折讓」2,798,637 元）、 「非營業收入總額」1,909,460元、「其他收入」0元及「全 年所得額」3,453,286 元。嗣被告因辦理稽徵業務需要，函 請原告提示相關帳冊、憑證資料，因原告未能提示供核，乃 於96年3 月28日出具書面同意依同業利潤標準核定全部營業 收入所得額，被告乃依「其他服飾品製造業」（行業標準代 號：114999，淨利率7%）同業利潤標準，於96年8 月29日核 定原告「全年所得額」為5,094,494 元（「營業收入淨額」 45,500,495元×7%【即「營業淨利」】＋「非營業收入總額 」1,909,46 0元）。嗣被告依通報及查得資料，查獲原告於 94年5月至8月間無銷貨事實，虛開如附表所示之統一發票16 紙，銷售額合計11,605,770元，交付其他營業人充當進項憑 證，乃重行核定「營業收入淨額」33,894,725元（「營業收 入總額」48,299,132元－虛報銷售額11,605,770元－「銷貨 折讓」2,798,637元）、「營業淨利」2,568,535元（應以「 營業收入淨額」33,894,725元×7%計算，卻誤以「營業收入 總額」36,693,362元×7%計算，亦即計算「營業收入淨額」 時，漏未扣除「銷貨折讓」2,798,637 元），並按虛開統一 發票金額11,605,770元，依財政部78年6 月24日台財稅字第 000000000號函釋，於99年8月25日核定增列「其他收入」金 額為928,461元，並重行核定「全年所得額」5,406,456元（ 「營業淨利」2,568,535元＋「非營業收入總額」1,909,460 元＋「其他收入」928,461元），應補徵稅額77,991 元。原 告不服，申請復查，經被告重新審查結果，認原查於計算「 營業淨利」時，漏未扣除「銷貨折讓」2,798,637 元，經重 行核算「營業淨利」金額為2,372,630 元（【「營業收入總 額」48,299,132－11,605,770元－「銷貨折讓」2,798,637 元】×7%），「全年所得額」為5,210,551 元（「營業淨利 」2,372,630元＋「非營業收入總額」1,909,460元＋「其他 收入」928,461元），乃於101年3月8日以財北國稅法一字第 0000000000號復查決定書追減「全年所得額」195,905 元（ 5,406,456元－5,210,551元），應補徵稅額29,014元（下稱 原處分）。上開復查決定書於100年7月25日送達，原告不服 ，提起訴願，復經財政部於101年6月7日台財訴字第0000000 0000號訴願決定書駁回訴願，訴願決定書於101 年6月8日送 達原告，原告仍不服，遂於101 年8月3日提起本件行政訴訟 。 三、本件原告主張： ㈠原告於93年間設立，經營其他服務品製造業，關於稅捐均如 期繳納申報，並無不法逃漏稅情形。就94年度營利事業所得 稅，業已合法列報營業收入淨額45,500,495 元、其他收入0 元及全年所得額3,453,286 元。惟被告以原告未能提示相關 帳冊、憑證等資料供核而按同業利潤標準核定全年所得額為 5,094,494 元，嗣後又指涉原告94年度無銷貨事實卻虛開統 一發票予元氣元素公司、未提示帳證而重行核定全年所得額 5,406,456 元，應補稅額77,991元。申經復查而追減全年所 得額195,905 元，應補稅額29,014元。然原告與元氣元素公 司間確有真實交易，貨款均有收取支票，原告就此重行核定 不服，依法提出復查申請、訴願均未獲救濟，爰依法提起行 政訴訟。 ㈡原告與元氣元素公司間確實有真實交易。然被告卻一再未附 理由而否定原告所提出之證據，而遽然以臆測之方式認定原 告與元氣元素公司無實際交易，此認定顯與真實不符，且違 反稅捐稽徵法第12條之1第3項、行政程序法第9條之規定： ⒈按稅捐稽徵法第12條之1第3項：「課徵租稅構成要件事實 之認定，稅捐機關就其事實有舉證之責任」、最高行政法 院32年判字第16號判例：「行政官署對於人民有所處罰必 須確實證明其違法之事實，倘所提出之證據自相矛盾不能 證明違法事實之存在其處罰即不能認為合法。」、39年判 字第2 號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其 所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張 之事實為真實。又行政官署對於人民有所處罰，必須確實 證明其違法之事實。倘不能確實證明違法事實之存在，其 處罰即不能認為合法」、100 年判字第1988號判決：「次 按，稅捐為法定之債，依稅捐法定主義，原則上在稅捐發 生之構成要件經可歸屬稅捐主體之法律事實滿足時，即發 生稅捐債務，至於稅捐如何課徵屬稅捐稽徵上之程序問題 。由於稅法上之法律事實或證明法律事實之證據方法通常 在納稅義務人之管領下，而如無任何人證明稅捐之發生的 構成要件經可歸屬稅捐主體之法律事實滿足時，不能課以 稅捐債務，而在稅捐上有其特別之舉證責任分配，一方面 不得要求納稅義務人負舉證責任證明其無稅捐債務，另一 方面因證明稅捐發生之法律事實在納稅義務人之管領下， 使稅捐稽徵機關之舉證有其事實上之困難，乃發展出一些 制度以為因應，例如利用設籍、設帳及憑證制度課稅捐義 務人以保存方法之義務，以掌握認定稅捐債務之發生的法 律事實；利用申報使稅捐義務人自動將法律事實陳明於稅 捐稽徵機關。」。是以，被告應就「課徵構成要件事實」 ，即違規之客觀事實及違規人主觀上之故意過失，善盡舉 證責任，此節法令規範甚明，洵屬無疑。復按行政程序法 第9 條規定「行政機關就該管行政程序，應於當事人有利 及不利之情形，一律注意」，揆諸最高行政法院61年判字 第70號判例：「認定事實，須憑證據，不得出於臆測」， 是以行政機關應依當事人有利及不利之證據認定事實，並 不得出於臆測而認定事實。 ⒉查原告於93年間設立，經營其他服務品製造業，關於稅捐 均如期繳納申報，並無不法逃漏稅情形。就94年度營利事 業所得稅，業已合法列報營業收入淨額45,500,495元、其 他收入0元及全年所得額3,453,286元。且94年間因與元氣 元素公司有真實交易而開立統一發票，原告就此真實交易 之貨款均有收取支票，此有94年5-7 月開立發票影本、收 款支票影本、銀行存摺往來明細表可稽，且已於100年4月 29日依法提出於財政部臺北市國稅局大安分局。是可知原 告已提供充足證據證明其開立統一發票予元氣元素公司並 無不法。惟被告卻僅泛言原告未提供有利反證及合理說明 ，以此為由認定原處分應予維持，顯係不當地將被告應負 擔之舉證責任轉由原告負擔，違反捐稽徵法第12條之1第3 項之規定及上開實務見解揭示之意旨。 ⒊原告與元氣元素公司間之交易，已有上揭證據可證明確為 真實。惟被告卻僅以刑事案件移送書而遽然指稱原告有虛 開不實統一發票之違法。然依據稅捐稽徵法第41條及第43 條第1 項規定，虛開不實統一發票屬刑事案件，應由稽徵 機關查證並移送檢察署偵辦，並由法院來認定是否涉及不 法。查該移送案件現未經法院判決確定，是被告不得僅以 刑事案件移送書作為認定原告不法之唯一依據。且原告已 合法提出上揭證據可證明與元氣元素公司間之交易確實為 真。是被告一味否定原告所提之證據，對原告不利部份之 證據未加證實，對原告有利部份亦未注意，僅以臆測之方 式認定原告與元氣元素公司間無真實交易，此一認定顯違 反行政程序法第9 條之規定，並與最高行政法院61年判字 第70號判例意旨相違。 ⒋原告就其與元氣元素公司間之真實交易，已提出上開證據 為證，已足以勾稽該真實交易之內容。惟被告仍未就此有 利於原告之證據為積極調查，逕自以「原告行為時之負責 人與元氣元素公司負責人為姊弟關係」而無理推論交易並 非真實。然被告對此推論，從未具體論述為何原告行為時 之負責人與元氣元素公司負責人為姊弟關係則可直接認定 交易並非真實。又姊弟間之交易是否就應被直接認定是非 真實交易？被告之上開認定除與一般經驗法則相違外，亦 顯然違反行政程序法第9 條之規定，並與最高行政法院61 年判字第70號判例意旨相悖。 ㈢原告為合法經營之公司，確係有向上游廠商進貨、委託加工 製造商品，而非虛設行號，進而可與元氣元素公司真實交易 ： ⒈原告確係合法經營服飾、批發業務，於94年6 月15日遷址 於臺北市○○區○○路0段000號11樓後，仍持續於該址繼 續營業並擺放貨物，此有該紙作為辦公室之租約為憑。況 原告每年亦照實繳稅在案，此有報稅資料為憑，益徵原告 為合法經營之公司。 ⒉原告專事生產量身訂製塑身衣、內衣褲及護具等相關商品 ，乃至上游廠商購買成衣原料或委託上游廠商加工製造商 品後，再銷售予元氣元素公司，此節有上游廠商出具予原 告之成品出貨單及原告支付價金之轉帳傳票、發票為憑（ 茲因資料繁多，謹先就騏陽公司負責人廖堅龍於刑事案件 所提資料提出部份為憑），顯見原告確實有營運，進而可 與元氣元素公司為真實交易。 ⒊原告確係與元氣元素公司真實交易而開立系爭16張發票予 元氣元素公司，原告亦確實有交付商品予元氣元素公司， 顯見雙方交易實屬真實：查元氣元素公司向原告訂貨之方 式係提供元氣元素公司之客戶訂貨單予原告（即卷內所附 訂貨單），再由原告統計數量後向元氣元素公司請款，元 氣元素公司確實將系爭發票所示貨款及服務費交付予原告 ，此有元氣元素公司支付貨款之支票、匯款紀錄及騏陽公 司收款紀錄可憑。系爭16張發票部份，就11張發票部份原 告已於行政陳報狀中說明其關聯性，此部分支票分別於94 年7 月20日、94年8月1日、94年10月18日以轉帳支出、中 心扣帳等方式於原告之華南商業銀行帳戶兌現；就其餘5 張發票部份，此部分元氣元素公司係於94年5月13日、97 年6月15日、94年7月15日、94年8月15日、94年9月15日以 轉帳方式支付於原告之華南商業銀行帳戶，上開憑證之勾 稽業經原告負責人廖堅龍於刑事案件之原審法院調查勾稽 在案。次查原告接獲元氣元素公司之訂單後，亦有於製造 完成後將成品送至元氣元素公司，此有原告94年6月至8月 將商品送至元氣元素公司，而元氣元素公司簽收之貨物明 細為憑（茲因資料繁多，謹先就騏陽公司負責人廖堅龍於 刑事案件所提資料提出部份為憑），顯見原告與元氣元素 公司確為真實交易，始有可能有此送貨之事實。 ㈣按財政部80年8月8日台財稅字第000000000 號函：「規定納 稅義務人因同一漏稅事實，涉嫌分別逃漏營業稅及營利事業 所得稅，經稽徵機關調查核定應補徵營業稅及營利事業所得 稅者，納稅義務人於收到補徵稅款繳款書後，如對核定之營 業額不服，其提起行政救濟及稽徵機關處理程序。說明： 就前述情形，納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得 稅不服，應分別依照稅捐稽徵法第35條規定申請復查。但稽 徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依稅 捐稽徵法第35條第2 項規定作成決定，並通知納稅義務人俟 營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決應補徵 或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營利事業 所得稅復查決定之參考。」，是以營利事業所得稅之課徵， 應以營業稅部份確定之事實作為參考及認定基準。查原告與 元氣元素公司間之真實交易，業經營業稅查核認定在案，惟 被告仍忽視上揭行政函釋所揭示之「營利事業所得稅之課徵 ，應以營業稅部份確定之事實作為參考及認定基準」意旨， 竟未提出其他證據即遽為相反認定，是此一認定顯屬無據。 ㈤又按所得稅法第83條第1 項規定：「稽徵機關進行調查或復 查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據 ；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準， 核定其所得額」。惟查，此節所稱之帳簿、文據，限於與證 明所得額有關且納稅義務人有設置義務之帳簿，即唯有納稅 義務人無提示有設置義務且於證明所得額有關之帳簿、文據 時，稽徵機關依據查得之資料或同業利潤標準核定所得額。 復按所得稅法第21條規定「（第1 項）營利事業應保持足以 正確計算其營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄。（第2 項）前項帳簿憑證及會計紀錄之設置、取得、使用、保管、 會計處理及其他有關事項之管理辦法，由財政部定之。」、 財政部依上開規定授權制定之稅捐稽徵機關管理營利事業會 計帳簿憑證辦法第2 條規定：「凡實施商業會計法之營利事 業，應依左列規定設置帳簿：買賣業：㈠日記簿：得視實 際需要加設特種日記簿。㈡總分類帳：得視實際需要加設明 細分類帳。㈢存貨明細表。㈣其他必要之補助帳簿。」。是 以可知買賣業依法僅有設置日記簿、總分類帳、存貨明細之 義務，並無設置其他類型之帳簿憑證及會計紀錄之義務。又 依同業利潤標準核定所得額係兼具懲罰之性質，參諸前揭最 高行政法院32年判字第16號判例、39年度判字第2 號判例所 揭之意旨，若人民所提帳簿、文據已足以勾稽所得額，行政 機關自不得依同業利潤標準核定所得額以行懲罰之實。查原 告業於96年12月解散，從未接獲被告之查帳通知，且原告業 已向財政部臺北市國稅局大安分局稽徵所提出94年度日記簿 、總分類帳、銷貨統一發票存根、傳票暨憑證、統一發票購 買證、營業稅自動報繳繳款書、扣繳憑單及各類所得資料申 報書、營利事業所得稅申請書等帳證，此有該所開立之調借 帳簿憑證收據2紙可證，亦提出94年5-7月開立發票影本、收 款支票影本、銀行存摺往來明細表。上開帳證均已足勾稽所 得額，是並無被告所稱之未依法提示帳證之情節，被告自不 可逕依同業利潤標準核定所得額，所為核定顯屬無據。 ㈥原告並聲明：訴願決定及原處分（含復查決定）不利部分均 撤銷。 四、被告則答辯以： ㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成 本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關 進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額 之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同 業利潤標準，核定其所得額。」、「納稅義務人已依規定辦 理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種 證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依 查得之資料或同業利潤標準核定其所得額；嗣後如經調查另 行發現課稅資料，仍應依法辦理。」，為行為時所得稅法第 24條第1 項及第83條第1項、第3項所規定。次按「營利事業 非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨憑證者，其虛開 統一發票之收益，依查獲收益資料核實認定，若無收益資料 可供認定者，則按其所開立之統一發票金額8%標準認定。」 ，業經財政部78年6月24日台財稅第000000000號函釋在案。 又「營利事業非法出售或虛開統一發票給予他人作為進貨憑 證者，其虛開統一發票之收益，依查獲收益資料核實認定， 若無收益資料可供認定者，則按其所開立之統一發票金額8% 標準認定。」、「本部78年6月24日台財稅第000000000號函 規定，營利事業非法出售或虛開統一發票…之『收益』…按 其所開立之統一發票金額8%標準認定。所稱『收益』，係指 『所得額』而言。」，為財政部78年6月24日台財稅第00000 0000號及86年7月2日台財稅第000000000號函所明釋。 ㈡次按「有關課稅要件事實，多發生於納稅義務人所得支配之 範圍，稅捐稽徵機關掌握困難，為貫徹公平合法課稅之目的 ，因而課納稅義務人申報協力義務。」，司法院釋字第537 號解釋闡明在案。納稅義務人違背上述義務，在行政實務上 即產生由稅捐稽徵機關片面核定等不利益之後果，而減輕稽 徵機關之證明負擔。是故納稅義務人於稽徵機關進行調查或 復查時，有提供帳證供查核之義務，如未能提示帳證供查核 ，稽徵機關即得依查得之資料，核定其所得額，首揭所得稅 法相關規定甚明。 ㈢本件係被告查得原告於94年6月至8月間無銷貨事實，虛開不 實統一發票16紙，銷售額合計11,605,770元，交付其他營業 人充當進項憑證，經移送臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺 北地檢署）偵辦在案，有刑事案件移送書及專案申請調檔統 一發票查核清單等案關資料附案可稽；從而被告依據職權調 查事實及證據認定，依首揭財政部函釋，按原告虛開發票金 額11,605,770元之8% 核增其他收入928,461元，復查變更核 定全年所得額為5,210,551元｛營業淨利2,372,630元【（申 報營業收入總額45,500,495元－虛開發票金額11,605,770元 ）×7%】＋原核定非營業收入總額1,909,460 元＋調增其他 收入（虛開發票之收益）928,461元｝，經核並無不合。 ㈣原告猶訴稱與元氣元素公司交易之情事確實屬實乙節，惟查 元氣元素公司於100 年1月4日就系爭期間營業稅部分申請復 查時主張，其係以直銷方式經營客製化之塑身衣買賣，銷售 商品皆為量身定做之客製化商品，該公司負責人與原告行為 時負責人廖堅龍為姊弟關係，其直銷之經營型態為產銷分離 ，元氣元素公司無法取得進項憑證（有進貨事實），遂由原 告（非實際交易對象）負責開立無銷貨事實之發票供其入帳 ，經按其所提供『元氣元素健康美體事業的特色』、『市場 行銷計劃與獎勵制度』及『新元素金鑽塑身衣量身定做紀錄 表』等資料查核，元氣元素公司所指之交易應屬真實（取得 非交易對象發票），此有被告所屬大安分局100年7月11日查 簽報告附案可稽，是被告審認元氣元素公司有進貨之事實與 原告無銷貨事實虛開統一發票之行為，實屬二事，不容混淆 。另元氣元素公司於另案中說明該公司主力商品塑身衣須量 身訂製，該公司採接單生產，將每一筆顧客之量身表傳真至 供應商製程，成品再出貨至該公司，後續修改服務亦同，並 提供銷售系統流程圖、合約書、訂貨單、出貨單及出貨明細 表等資料以實其說，反觀原告，雖提示支票影本及銀行對帳 單等資料供核，惟並未就被告所查得之事實及指摘之情事， 提供原告主張實際交易對象元氣元素公司在另案中所述合約 書、塑身衣量身訂做表、訂貨單、出貨單及出貨明細表等具 體憑證，以實其說，原告空言主張核無足採；更何況，原告 負責人廖堅龍明知原告無銷貨予元氣元素公司之事實，填製 不實會計憑證交付元氣公司扣抵進項稅額，違反商業會計法 等案乙節，業經法院判處有期徒刑10月，減為有期徒刑5 月 ，有臺灣臺北地方法院刑事庭以100年度訴字第112號判決書 影本附案可稽。 ㈤至原告雖主張確有銷貨與元氣元素公司並收取貨款，惟原告 取自涉嫌開立不實統一發票營業人「寶格有限公司」及「洛 克美企業有限公司」之不實進項憑證金額計9,025,250 元， 占其總進項金額之比例達84.40%，其進項來源顯為不實；再 查原告雖提示進項統一發票及轉帳傳票等資料供核，惟未提 示具體支付進貨款項之證明文件及可供勾稽之進貨相關帳簿 憑證，並未就被告所查得之事實及指摘之情事，提供有利反 證及合理說明，以實其說，所訴自難採據。 ㈥被告並聲明：駁回原告之訴。 五、本院之判斷： ㈠按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成 本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」、「稽徵機關 接到結算申報書後，應派員調查，核定其所得額及應納稅額 。」、「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有 關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得 依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額（第一項）。 …納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調 查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限 期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其 所得額；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理（ 第三項）。」；「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係 所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅 義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業 利潤標準核定其所得額。」」，行為時所得稅法第24條第1 項、第80條第1 項、第83條第1項、第3項及所得稅法施行細 則第81條分別定有明文。又「凡實施商業會計法之營利事業 ，應依左列規定設置帳簿：…製造業：㈠日記簿：得視實 際需要加設特種日記簿。㈡總分類帳：得視實際需要加設明 細分類帳。㈢原物料明細帳（或稱材料明細帳）。㈣在製品 明細帳。㈤製成品明細帳。㈥生產日報表：記載每日機器運 轉時間、直接人工人數、原料領用量、及在製品與製成品之 生產數量等資料。㈦其他必要之補助帳簿。」，亦為稅捐稽 徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2條第1項第2 款所 明定。準此，納稅義務人於稽徵機關進行調查時應提示有關 各種證明所得額之帳簿、文據，如未提示該帳簿文據或提示 不完全，經稽徵機關限期提出又未遵期提示或補正者，稽徵 機關乃得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額；而 未能提示之帳簿文據僅關係其所得額之一部者，關於該部分 所得額之核定亦然。次按「營利事業非法出售或虛開統一發 票給予他人作為進貨憑證者，其虛開統一發票之收益，依查 獲收益資料核實認定，若無收益資料可供認定者，則按其所 開立之統一發票金額百分之八標準認定。」、「…本部七十 八年六月二十四日台財稅第000000000號函規定， 營利事業非法出售或虛開立統一發票…之『收益』…按其所 開之統一發票金額百分之八標準認定。所稱『收益』，係指 『所得額』而言。」，分別經財政部78年6 月24日台財稅字 第000000000號函釋及86年7月2日台財稅字第000000000號函 釋在案。究其函釋內容，無非係財政部基於中央財稅主管機 關之職權，本於所得稅法第24條第1 項、第83條及同法施行 細則第81條規範本旨，指明營利事業虛開或出售發票之收益 亦屬所得稅之課徵客體，仍應依其收益資料核實認列，並於 無法查得此收益資料時，以統一之標準推計其所得額，以為 課稅之基礎，其性質屬同業利潤標準，依司法院釋字第218 號解釋意旨：「人民有依法律納稅之義務，憲法第19條定有 明文。國家依法課徵所得稅時，納稅義務人應自行申報，並 提示各種證明所得額之帳簿、文據，以便稽徵機關查核。凡 未自行申報或提示證明文件者，稽徵機關得依查得之資料或 同業利潤標準，核定其所得額。此項推計核定方法，與憲法 首開規定之本旨並不牴觸。」，財政部上開涉及推計所得額 之函釋，並無違租稅法律主義或法律保留原則，自得援用。 ㈡如事實概要欄所載之事實，除原告是否與元氣元素公司間有 真實交易行為外，餘均為兩造所不爭執，並有原告94年度營 利事業所得稅結算網路申報書、同意書、公司及分公司基本 資料查詢、被告所屬大安分局通知函、營利事業所得稅結算 申報調查項目調整數額報告表、94年度營利事業所得稅結算 申報核定通知書（96年8 月29日）、專案申請調檔查核清單 、專案申請調檔統一發票查核名冊、被告所屬審查三科違章 資料通報單、94年度營利事業所得稅結算申報更正核定通知 書（99年8 月25日）、繳款書、復查申請書、一般案件重核 報告書、復查決定書、訴願書、訴願決定書及其送達證書、 行政訴訟起訴狀在卷可稽（原處分卷第31頁至第37頁、第46 頁、第53頁至第55頁、第69頁至第71頁、第76頁、第79頁至 第80頁、第85頁、第131頁、第133頁、第135頁、第160頁至 第164頁；訴願卷第14頁至第19頁、第33頁至第36 頁、第65 頁；臺北高等行政法院卷第7頁）。 ㈢就原告與元氣元素公司是否確有真實交易一節，經查： ⒈原告公司於93年7月2日經核准設立，所營事業為成衣業、 服飾品製造等業。訴外人廖堅龍雖是原告公司負責人，惟 其僅是掛名負責人，實際負責人為廖堅龍之胞姐廖麗嬌等 情，業據廖堅龍於另案（廖堅龍違反稅捐稽徵法案件）檢 察官訊問時坦承在卷（見臺北地檢署99年度偵字第18921 號卷【下稱偵查卷】第177 頁以下），並經證人廖麗嬌於 同日檢察官訊問時證實：騏陽負責人是廖堅龍，但負責的 是我，公司大小章在我這裡等語（見偵查卷第180 頁以下 ），復有上開公司及分公司基本資料查詢列印本在卷可查 。又證人廖麗嬌另於該次檢察官訊問時證稱：元氣元素公 司負責人是我，元氣元素公司是從事量身定做塑身衣之販 售，騏陽公司地址臺北市○○區○○路0段000號11樓是我 買的，騏陽公司有跟我租這房子，騏陽員工也是我聘請的 等語，並有租賃契約在卷可查（見本院卷第156頁至第159 頁）。可見廖堅龍名義上雖為原告公司負責人，惟實際上 係由廖麗嬌實際負責公司業務，但廖麗嬌既然同時是元氣 元素公司負責人，則原告公司與元氣元素公司之角色分工 為何？是否如廖麗嬌於檢察官訊問時所述「（騏陽營業內 容為）衣服生產、委託代工，再供貨給元氣元素做實際銷 售」之情（見偵查卷第181頁）？即有待推敲。 ⒉原告固提出如附表所示統一發票16紙、元氣元素公司所開 立之支票、元氣元素公司之華南商業銀行存款往來明細表 （匯款證明）、元氣元素公司估價單及原告公司之營業稅 繳款書、臺北市營業人銷售額與稅額申報書（401 表）等 書證（見原處分卷第92頁至第116頁；本院卷第161頁至第 163 頁、第168頁至第191頁），用以證明原告就附表所示 之統一發票與元氣元素公司有實際交易。惟原告不僅迄未 能提出其與元氣元素公司間關於架構委託代工或銷售成衣 之法律關係的合約書，相關訂貨、收貨單據亦付之闕如， 自無從藉此勾稽計得如附表所示統一發票金額。至原告所 提由元氣元素公司出具之「估價單」上抬頭雖係記載「騏 陽台照」等語，然文件底部所載「本估價單有效期間」、 「如蒙惠顧請先付定金」等內容，關於估價單有效期間究 為幾天、定金成數為何，均未明載，且經手人欄部分亦均 係空白，該等文件品名欄僅記載人名，規格、數量、單價 及金額欄亦僅填載英文字母或簡略數字，並無附件補充各 項元氣元素公司訂製貨物之詳細內容，是由上開文件之抬 頭及底部文字之記載，均無從認定元氣元素公司是否確實 向原告訂貨及其訂貨金額，自難據此而為有利於原告之認 定。再者，支票之交付及匯款之支付僅能作為判斷「交易 是否存在」之一個參考因素，因金錢之流通有多種可能， 其仍應視有無交易本身為憑，而原告與元氣元素公司就如 附件所示之統一發票，既未有任何契約或憑據證明，尚無 從因上揭支票、匯款證明即認定原告與元氣元素公司間確 有真實交易行為；更何況，依如附表編號１、２、、 及所示之統一發票，元氣元素公司向原告之進項內容為 「佣金」、「全國分紅」，然徵以元氣元素公司與原告公 司之實際負責人均為廖麗嬌，原告公司究有提供何勞務之 佣金予元氣元素公司，已非無疑，再徵諸證人廖麗嬌前開 所證（騏陽營業內容為）衣服生產、委託代工，再供貨給 元氣元素做實際銷售等語，則原告公司是否有提供專業輔 導及協助元氣元素公司之業務，而得收取「佣金」或「全 國分紅」乙節，亦屬可疑；復依元氣元素公司之市場行銷 計畫與獎勵制度以觀（見本院卷第110頁至第111頁），元 氣元素公司關於獎金、分紅及福利之發放，須先訂購該公 司貨物達一定數量，且辦理入會申請手續後而成為特約商 ，再依銷售業績劃分為數職級，照不同職級分派獎金、分 紅及福利，並無代工廠商或提供輔導、協助之廠商亦得分 派獎金、分紅及福利之規定，足見原告所提上開統一發票 內容乃虛偽不實。至營業稅繳款書及臺北市營業人銷售額 與稅額申報書均係納稅義務人自行填載，而此等書類既係 由原告公司自行製作，自難以原告公司有申報上開稅捐， 即認其所開立之如附表所示之統一發票屬實。 ⒊另原告又提出廠商之出貨單及原告公司之帳款支付憑單、 轉帳傳票、統一發票等（見本院卷第164頁至第167頁）， 主張原告公司有向上游廠商購買成衣原料及委託上游廠商 加工製造商品之事實。然查，依原告所提成品出貨單上所 載「客戶」雖記載為「騏陽」，然送貨地點為「中壢市○ ○路○○○ 巷○○弄○○號」，而非原告公司營業所地址即臺北 市○○區○○路0段000號11樓，且上開中壢市地址乃是「 進金鎮實業有限公司」登記地址，該公司登記負責人為卓 進金（即廖堅龍之母）一節，亦經證人即臺北市國稅局職 員李佩芬於另案（即廖堅龍被訴違反稅捐稽徵法案件）本 院審理時證述在卷（見本院100年度訴字第112號刑事案卷 ㈢第174 頁），是以該址與原告公司有何干係，抑或是否 為原告公司之廠址，已非無疑，且部分出貨單上雖有署名 為「郭月霞」之人簽收，惟「郭月霞」是否為原告公司員 工，亦未見原告舉證證明，遑論其餘出貨單並未見簽收貨 物者（見本院卷第166 頁）；退步言，即令原告確有自上 開單據所示「瑞泰纖維工業股份有限公司」進貨，在別無 其他事證足以佐證勾稽下，亦無從逕認原告與元氣元素公 司間有實際交易事實，是原告所提上開證據，亦難為有利 於原告之認定。 ㈣至原告主張其業已向被告提出相關帳證，且已足勾稽所得額 ，是並無被告所稱之未依法提示帳證之情節，被告自不可逕 依同業利潤標準核定所得額一節，經查，原告雖有辦理94年 度營利事業所得稅結算申報，然嗣因被告辦理稽徵業務需要 ，函請原告提示相關帳冊、憑證資料，因原告未能提示供核 ，乃於96年3 月28日出具書面同意依同業利潤標準核定全部 營業收入所得額，被告乃依「其他服飾品製造業」（行業標 準代號：114999，淨利率7%）同業利潤標準，於96年8 月29 日核定原告「全年所得額」為5,094,494 元，已如前述。原 告公司嗣於96年12月27日登記解散，並辦理清算，經向法院 呈報清算人唐肇豪律師，亦經法院於99年6 月24日函准核備 ，惟清算人仍僅向被告提出日記簿、總分類帳、銷貨統一發 票存根、傳票暨憑證、統一發票購買證、營業稅自動報繳繳 款書、扣繳憑單及各類所得資料申報書、94年度營利事業所 得稅申報書等資料等情，有經濟部商業司公司資料查詢列印 本、本院民事庭99年6 月24日北院隆民翔99年度司司字第73 號函、財政部臺北市國稅局大安分局100年1月26日、100年5 月3 日調借帳簿憑證收據附卷可考（見臺北高等行政法院卷 第5頁、第32頁至第33頁；原處分卷第119頁），惟因計算「 營業淨利」時，係將「營業收入總額」減除「銷貨退回」或 「銷貨折讓」，再減除「營業成本」、「營業費用及損失總 額」，是納稅義務人除應誠實申報各該項目金額外，尚應檢 附相關帳證以資證明，本件原告於申報94年度營利事業所得 稅時，既列報「營業成本」38,831,920元、「營業費用及損 失總額」5,124,749 元，自應提出相關帳證以證明其營業成 本及各項營業費用、損失，惟經被告函請原告提出年度各類 成本表時，原告不僅未能提出，並於96年3 月28日出具書面 同意依同業利潤標準核定全部營業收入所得額，嗣清算人就 任後，雖提出前開所示文件，惟此部分帳證仍未能提出，則 被告以原告於94年5月至8月間無銷貨事實，虛開如附表所示 之統一發票16紙，交付其他營業人充當進項憑證，乃按虛開 統一發票金額11,605,770元，依財政部78年6 月24日台財稅 字第000000000號函釋，核定增列「其他收入」928,461元， 並重行核定「全年所得額」及應補徵稅額29,014元，於法自 非無據。 ㈤又原告雖援引財政部80年8月8日台財稅字第000000000 號函 釋意旨：「納稅義務人如對核定之營業稅及營利事業所得稅 不服，應分別依照稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查。但 稽徵機關對有關營利事業所得稅部分復查之申請，可暫緩依 稅捐稽徵法第三十五條第二項規定作成決定，並通知納稅義 務人俟營業稅部分經復查、訴願或行政訴訟終結決定或判決 應補徵或退還稅款後，再依營業稅部分確定之事實，作為營 利事業所得稅復查決定之參考。」，而主張本件營利事業所 得稅之課徵，應以營業稅部份確定之事實作為參考及認定基 準等語。然查，被告註銷元氣元素公司核定本稅及罰緩之函 文，其原因為：「元氣公司於94年5至8月間取得騏陽公司 所開立之不實憑證扣抵銷項稅額…，金額計11,605,770元， …依元氣公司所提供資料，尚無法證明是項交易之真實性； …元氣公司於收到說明二之函後至本分局說明，稱該公司 是以直銷方式經營塑身衣買賣，其銷售是項商品皆為量身定 做之客製化商品；另騏陽公司負責人與元氣公司負責人係姊 弟關係，其直銷之經營型態為產銷分離，是元氣公司之進項 因無法取得憑證，故由騏陽公司負責開立發票以供元氣公司 入帳，按其所提供…等資料，元氣公司所指之交易應屬真實 （取得非交易對象發票）」，此有被告所屬大安分局100年7 月11日簽呈在卷可參（見本院卷第88頁至第89頁）。是被告 於元氣元素公司營業稅案，並未認定原告公司與元氣元素公 司之交易係屬真實，而係認元氣元素公司之真實交易對象另 有他人，卻取具非交易對象之原告所開立之如附表所示統一 發票，是原告上開主張，容有誤會。 六、綜上所述，原告主張均無足採，從而被告對原告所為之補稅 處分並無違法，訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤 銷，為無理由，應予駁回。又本件事證已臻明確，兩造其餘 攻擊防禦方法及聲明陳述，於判決結果無影響，爰不逐一論 列，附此敘明。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項 前段，判決如主文。 中 華 民 國 102 年 6 月 28 日 行政訴訟庭 法 官 李明益 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本）。上訴理由應表明關於原判決 所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資料可認為原判決有 違背法令之具體事實。 中 華 民 國 102 年 6 月 28 日 書記官 吳建元 附表： ┌──┬────┬──────┬────┬──────┬─────┐ │編號│發票日期│發票字軌號碼│品 名│銷售金額 │稅額 │ │ │ │ │ │（新臺幣） │（新臺幣）│ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ １ │⒌ │FU00000000 │佣金 │223,501元 │11,175元 │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ ２ │⒌ │FU00000000 │佣金 │15,178元 │759 元 │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ ３ │⒌ │FU00000000 │塑身衣 │945,600元 │47,280元 │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ ４ │⒌ │FU00000000 │塑身衣 │2,563,200元 │128,160元 │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ ５ │⒌ │FU00000000 │塑身衣、│1,207,120元 │60,356元 │ │ │ │ │樣品衣、│ │ │ │ │ │ │按摩內衣│ │ │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ ６ │⒌ │FU00000000 │中腰之氣│603,552元 │30,178元 │ │ │ │ │褲、護腕│ │ │ │ │ │ │、護膝 │ │ │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ ７ │⒌ │FU00000000 │小腿套、│405,224元 │20,261元 │ │ │ │ │大腿套、│ │ │ │ │ │ │肩背套、│ │ │ │ │ │ │腰夾 │ │ │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ ８ │⒍ │FU00000000 │塑身衣 │835,200元 │41,760元 │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │ ９ │⒍ │FU00000000 │塑身衣 │1,708,800元 │85,440元 │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │  │⒍ │FU00000000 │塑身衣、│874,800元 │43,740元 │ │ │ │ │按摩內衣│ │ │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │  │⒍ │FU00000000 │中腰之氣│340,320 元 │17,016元 │ │ │ │ │褲、護腕│ │ │ │ │ │ │、護膝 │ │ │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │  │⒍ │FU00000000 │小腿套、│155,464元 │7,773元 │ │ │ │ │大腿套、│ │ │ │ │ │ │肩背套、│ │ │ │ │ │ │腰夾 │ │ │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │  │⒍ │FU00000000 │佣金 │215,008元 │10,750元 │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │  │⒎ │FU00000000 │佣金、全│282,777元 │14,139元 │ │ │ │ │國分紅 │ │ │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │  │⒎ │FU00000000 │塑身衣、│1,016,200元 │50,810元 │ │ │ │ │樣品衣 │ │ │ ├──┼────┼──────┼────┼──────┼─────┤ │  │⒏ │FU00000000 │佣金 │213,826元 │10,691元 │ ├──┴────┴──────┴────┼──────┼─────┤ │合計 │11,605,770元│580,288元 │ └───────────────────┴──────┴─────┘