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臺灣臺北地方法院行政訴訟判決　　　　　104年度簡字第281號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　 105年4月7日辯論終結 原　　　告　昱錩建設股份有限公司 代　表　人　何樹國 訴訟代理人　蘇家海會計師 被　　　告　財政部臺北國稅局 代　表　人　何瑞芳 訴訟代理人　蘇芳儀 　　　　　　陳奎翰 上列當事人間營利事業所得稅事件，原告不服財政部中華民國10 4年9月8日台財訴字第00000000000號訴願決定，提起行政訴訟， 本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 一、事實概要：原告於民國98年度分配股利新臺幣(下同)700萬 元予股東，可扣抵稅額0元，未依限於99年1月底前申報股利 憑單，經被告限期令原告補報，惟原告逾期仍未補報，經被 告依所得稅法第114條之3第1項規定，裁處罰鍰3,000元，原 告不服，申請復查，經被告以104年5月15日以財北國稅法二 字第0000000000號復查決定書駁回，原告提起訴願，亦遭決 定駁回，遂提起本件行政訴訟 二、原告主張：其98年度分配股利來源為97年度營利所得，惟97 年度營利事業所得稅行政救濟事件，經被告以103年5月29日 財北國稅法一字第0000000000號復查決定書，始重行核定所 得，補徵未分配盈餘稅款，豈有於98年間即分配盈餘700萬 元，如有分配亦在追認所得以後之103年度為之。被告認定 不符公司法第20條規定，原告自始均無盈餘分配議案及股東 會同意分配之相關資料。又依公司法第235、237條規定，於 97年度營利事業所得稅結算申報，繳清稅款，再提百分之十 之法定盈餘公積，依股東持股比例分配，被告認定不符前揭 公司法規定，且其中股東中有一人無匯款資料。被告僅就股 東與公司間資金借貸往來匯款資料而推論為分配股利，然原 告提出股東何樹國於96年8月17日匯入公司450萬元，股東陳 祖德於96年12月10日匯入公司100萬元、96年7月17日匯入40 萬元、96年9月21日匯入159萬元，股東龔延慧於96年7月24 日匯入公司50萬元，提供公司週轉金。另原告雖曾出具承諾 書，係同意補徵未分配盈餘稅款，非承諾7,000,000元已分 配予股東，被告擴大承諾事項之範圍。況原告承諾補徵未分 配盈餘，按所得稅法第66條之9規定加徵百分之十，並補稅 1,2 49,800元，於103年8月14日繳納。被告所認定之700萬 元，與所得稅法66條之9規定不合，原告97年度營利事業所 得稅已重行核定課稅所得額。被告推認700萬元股利分配年 度為98年，由於股東個人綜合所得稅應於99年5月31日前申 報，除造成要補稅外，尚須受漏報罰，為爭議所在等情。並 聲明求為判決撤銷訴願決定及原處分(含復查決定)。 三、被告則以： (一)查所得稅法第4條第1項第16款之免稅規定，無論係營利事業 或自然人個人均適用之，亦即個人或營利事業出售土地，其 交易所得均屬免稅所得，惟營利事業之總收入仍應計入該免 稅所得，僅該免稅所得不計入該營利事業課稅所得，如營利 事業結算後有盈餘時，則其股東、合夥人或獨資資本主自該 營利事業分得之盈餘所得，係屬個人綜合所得之營利所得， 經財政部75年12月8日台財稅第0000000號函釋：「營利事業 出售土地之交易所得，依所得稅法第4條第16款規定，免納 所得稅，惟該項盈餘分配予股東時，依同法第14條第1項第1 類規定，屬營利所得，應由股東合併各類所得申報繳納綜合 所得稅。」有案，故原告係以自有資金取得系爭土地並建屋 出售，其出售土地之盈餘分配予股東，則有適用盈餘申報之 相關規定。 (二)次查原告股東陳祖德於96年1月間以20,399,999元向財政部 國有財產局（現更名財政部國有財產署）購得臺北市○○區 ○○段○○段000地號土地（下稱系爭土地），然系爭土地 之資金係96年1月8日自原告華南商業銀行文山分行轉出3,78 4,000元，開立該銀行支票金額1,892,000元2紙，分別供作 原告股東陳祖德及龔延慧投標系爭國有土地之保證金，系爭 土地由陳祖德標得，乃將其中1,892,000元回存原告華南商 業銀行文山分行帳戶，嗣後並自該帳戶支付自備款2,187,99 9元及遲延利息保證金68,000元，尾款由陳祖德向臺灣土地 銀行借款16,320,000元支付，借款連帶保證人則為原告及原 告股東何樹國、龔延慧，此筆借款嗣後由出售土地款支付。 依前揭資金流程可知，陳祖德支付之購地款係源自於原告， 陳祖德並非系爭土地之實際買受人，而係原告利用其名義購 入。嗣原告於98年1月5日經由股東陳祖德，自其前開土地銀 行帳戶分別匯款至各股東或股東配偶、同居人帳戶，合計70 0萬元，前開款項實質上係以原告股東為匯款對象，又各股 東取得金額佔總分配金額700萬元之比例，除股東何樹國取 得2,800,000元，係包含股東唐衛民10%之持股比例外，餘各 股東取得金額核與持股比例相同，是原告業就上開溪堤春曉 建案盈餘分配予股東。 (三)至原告主張有關營利事業所得稅復查決定，重行核定所得， 並同意補徵未分配盈餘，足見原告無分配股利情事乙節，惟 查原告97年度營利事業所得稅行政救濟事件，經被告103年5 月29日財北國稅法一字第0000000000號復查決定書「追認營 業收入44,000,760元、營業成本20,399,999元、免徵所得稅 之出售土地增益19,304,681元、追減其他收入23,600,761元 及註銷罰鍰4,700,088元」，係就陳祖德出售土地收入調整 歸屬為原告營業收入，又原告原核定免納所得稅之出售土地 增益業經追認19,304,681元，經原告出具承諾書同意補徵未 分配盈餘稅款，該未分配盈餘金額係扣除本件已分配股利70 0萬元後，再予以計算應補徵稅額，計算式亦載明減除分配 盈餘700萬元，以核定補徵該年度未分配盈餘加徵稅額，亦 可證原告已分配盈餘予股東，原告主張，顯係誤解。 (四)另原告雖提示存摺影本主張被告指摘其分配700萬元股利， 係為返還股東款項，惟查何樹國於96年匯款4,500,000元、 陳祖德於96年匯款合計2,990,000元、龔延慧於96、97年各 匯款500,000元，顯見何樹國等3人陸續匯款，不僅借款金額 與還款金額不符，且還款日期竟集中在同1日，又原告未能 提出借貸契約、交付借款或其他相關證據佐證以實其說，是 該存摺影本僅能知悉有此資金流動，無法證明資金流動之原 因為借貸關係，原告主張，核不足採。 (五)按原告係依法應設置股東可扣抵稅額帳戶之營利事業，其年 度中有分配股利或盈餘予股東者，應依所得稅法第102條之1 第1項規定期限內，向該管稽徵機關申報股利憑單及全年股 利分配彙總表，此乃稅法之強行規定，課以行為人行政法上 應作為之義務，從而，原告就取得之盈餘，實際上已分配予 股東，已如前述，原告自應將上開分配股東之股利資料，於 99年1月底前向被告申報股利憑單，使之符合所得稅法規定 ，則原告主張被告核認其98年度分配盈餘，不符合公司法規 定乙節，核不足採。是原告分配股利時未依規定申報股利憑 單，經被告查獲，嗣被告所屬信義分局限期責令原告補報股 利憑單，原告仍未依限按實補報股利憑單，本件違章事證明 確，又衡諸違章情節，核有應注意能注意而未注意之過失， 自應論罰，另經審酌原告違章情節及其應受非難之程度，原 處分按可扣抵稅額之總額處3倍以下之罰鍰，但最低不得少 於3,000元，本件處罰鍰3,000元，實已考量其違章程度所為 之適切裁罰，依首揭規定，原處罰鍰並無違誤。 (六)有關原告97年度營利事業所得稅及罰鍰行政救濟案件（復查 編號：CZ0000000000及CZ0000000000）：經被告復查決定審 認原告利用股東名義購入土地，非向股東借款（詳參原處分 卷第23頁），原告未依法提起訴願並確定在案。另有關97年 度未分配盈餘加徵營利事業所得稅及罰鍰行政救濟案件（復 查編號：CZ0000000000及CZ0000000000）：原告於復查階段 認諾已分配盈餘700萬元，有原告103年3月3日出具承諾書可 稽（詳參原處分卷第17頁），並具文撤回前開其未分配盈餘 復查乙案已確定在案。原告既認諾已分配盈餘700萬元，且 非返還股東借款，已如前述，故原告未依所得稅法第102條 之1第1項規定申報股利憑單，經被告限期責令補報股利憑單 ，惟其逾期仍未補報，乃依所得稅法第114條之3第1項規定 ，裁處罰鍰3,000元，其認事用法並無違誤。本件原處分（ 復查決定）及訴願決定均無違誤等語，資為抗辯，並聲明求 為判決駁回原告之訴。 四、本院判斷： (一)按「凡依本法規定課徵營利事業所得稅之營利事業，應自八 十七年度起，在其會計帳簿外，設置股東可扣抵稅額帳戶， 用以記錄可分配予股東或社員之所得稅額，並依本法規定， 保持足以正確計算該帳戶金額之憑證及紀錄，以供稽徵機關 查核。新設立之營利事業，應自設立之日起設置並記載。」 、「(第1項)自八十七年度起，營利事業當年度之盈餘未作 分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅。 (第2項)前項所稱未分配盈餘，自九十四年度起，係指營利 事業當年度依商業會計法規定處理之稅後純益，減除下列各 款後之餘額：...三、已由當年度盈餘分配之股利淨額或盈 餘淨額。...(第3項)前項第3款至第8款，應以截至各該所得 年度之次一會計年度結束前，已實際發生者為限。(第4項) 營利事業當年度之財務報表經會計師查核簽證者，第2項所 稱之稅後純益，應以會計師查定數為準。其後如經主管機關 查核通知調整者，應以調整更正後之數額為準。(第5項)營 利事業依第2項第5款及第7款規定限制之盈餘，於限制原因 消滅年度之次一會計年度結束前，未作分配部分，應併同限 制原因消滅年度之未分配盈餘計算，加徵百分之十營利事業 所得稅。」、「依第66條之1規定，應設置股東可扣抵稅額 帳戶之營利事業，應於每年一月底前，將上一年內分配予股 東之股利或社員之盈餘，填具股利憑單、全年股利分配彙總 資料，一併彙報該管稽徵機關查核；並應於二月十日前將股 利憑單填發納稅義務人。每年一月遇連續三日以上國定假日 者，股利憑單、全年股利分配彙總資料彙報期間延長至二月 五日止，股利憑單填發期間延長至二月十五日止。但營利事 業有解散或合併時，應隨時就已分配之股利或盈餘填具股利 憑單，並於十日內向該管稽徵機關辦理申報。」、「營利事 業未依第102條之1第1項規定之期限，按實填報或填發股利 憑單者，除限期責令補報或填發外，應按股利憑單所載可扣 抵稅額之總額處20%罰鍰，但最高不得超過30,000元，最低 不得少於1,500元；逾期自動申報或填發者，減半處罰。經 稽徵機關限期責令補報或填發股利憑單，營利事業未依限按 實補報或填發者，應按可扣抵稅額之總額處3倍以下之罰鍰 ，但最高不得超過60,000元，最低不得少於3,000元」為行 為時所得稅法第66條之1第1項、第66條之9、第102條之1第1 項及第114條之3第1項所明定。 (二)次按行政處分除非具有無效之事由而無效外，具有存續力， 於未經撤銷、廢止或未因其他事由而失其效力前，其效力繼 續存在（行政程序法第110條第3項參照）；另行政處分具有 構成要件效力，即有效之行政處分，處分機關以外之國家機 關，包括法院，除非是有權撤銷機關，應尊重該行政處分， 並以之為行為之基礎，因而一有效行政處分（前行政處分） 之存在及內容，成為作成他行政處分（後行政處分）之前提 要件時，前行政處分作成後，後行政處分應以前行政處分為 其構成要件作為決定之基礎。質言之，行政處分除自始無效 外，於未經撤銷、廢止或未因其他事由失效前，其效力繼續 存在。是有效之先前行政處分成為後行政處分之構成要件事 實之一部分時，則該先前之行政處分因其存續力而產生構成 要件效力。當事人如以後行政處分為訴訟客體，而非以有效 之先前行政處分為訴訟客體，提起行政訴訟時，則該先前行 政處分之實質合法性，並非該受訴行政法院審理之範圍（最 高行政法院97年度判字第1086號判決要旨參照）。 (三)據行為時所得稅法前揭規定，原告係依法應設置股東扣抵稅 額帳戶之營利事業，稅捐稽徵機關查核原告上一年內有無將 分配予股東股利或社員盈餘填具股利憑單申報，應以稽徵機 關就所得來源當年度營利事業所得稅及營利事業所得稅未分 配盈餘之核定為前提。換言之，所得來源當年度營利事業所 得稅及就扣除已分配盈餘後之未分配盈餘核課處分，屬嗣後 稽徵機關認定原告應填具股利憑單依限申報而未申報之責令 補報及裁罰處分之依據，具有構成要件效力，在對嗣後稽徵 機關據以認定原告應填具股利憑單申報而未申報之裁罰處分 行政爭訟程序中，行政法院不得審查有效之所得來源年度度 營利事業所得稅及營利事業所得稅未分配盈餘核定處分之合 法性，應以該處分為前提作成裁判。 (四)查原告係經營不動產投資興建及租售業，其興建大樓（溪堤 春曉建案）出售之土地收入44,000,760元、標購土地支出20 ,399,999元，被告認係原告透過股東陳祖德名義，以原告資 金取得系爭土地並建屋出售，意圖減少租稅負擔，應歸屬原 告之營業收入及營業成本，以103年5月29日財北國稅法一字 第0000000000號復查決定，就原告97年度營利事業所得稅結 算申報，重行核定為營業收入66,567,901元、營業成本44,5 52,162元，且核定免徵所得稅之出售土地增益19,304,681元 (出售土地收入44,000,760元-土地成本20,399,999元-分攤 營業費用3,346,725元-利息支出949,355元)、追減其他收入 23,600,761元(即44,000,760元-20,399,999元)後為2,923,8 11元，課稅所得額併同調減為虧損464,328元，原告已同意 上述調整，另對於原核定按所漏稅額4,700,088元處1倍罰鍰 ，因其他收入已經追減，註銷原處罰鍰4,700,088元，嗣對 於該復查決定，原告不再爭執而告確定，有該復查決定書、 個案目前案況查詢、原告103年2月24日同意書、97年度營利 事業所得稅結算申報更正核定通知書在卷可資(見本院卷第6 5-71頁)。復原告就97年度營利事業所得稅未分配盈餘申報 稅後純益-4,102,761元，經被告以出售土地所得23,600,761 元、出售土地所得中之700萬元業經分配予股東，初次核定 依7,797,912元未分配盈餘(23,600,761元-7,000,000元-4, 102,761元- 4,700,088元)加徵百分之10營利事業所得稅779 ,791元，經原告申請復查後撤回，原告並於103年3月3日出 具所載「本公司於辦理97年度未分配盈餘申報時，漏報未分 配盈餘23,600,761元，違反所得稅法第102條之2規定，短漏 稅額1,249,800元[ (會簽稅後純益-4,102,761元+土地增益 23,600,761元-分配盈餘7,000,000元)×10 %]屬實，依同法 第110條之2第1項規定，應處漏稅額1倍以下罰鍰，原核定已 按所漏稅額779,791元處0.5倍罰鍰389,895元在案，其餘短 漏稅額470,009元(1,249,800元-779,791元)，本公司承諾如 貴局依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定，從輕裁處 0.4倍罰鍰188,003元，願意繳清稅款及罰鍰，不再爭訟」之 承諾書，被告遂依原告承諾書，按原核定調增4,700,008元( 參照所得稅法第66條之9第4項，被告原核定營利事業所得稅 所漏稅額故予以調整，嗣經前開97年度營利事所得稅復查決 定變更，再予回復)，核定未分配盈餘為12,498,000元，及 加徵百分之10營利事業所得稅1,249,800元，並已告確定， 有原告承諾書、第一次未分配盈餘核定通知書調整法令及依 據說明書暨97年度未分配盈餘申報更正核定通知書、第二次 未分配盈餘核定通知書調整法令及依據說明書暨97年度未分 配盈餘申報更正項目調整數額報告表、被告103年5月22日財 北國稅法一字第0000000000號函暨原告撤回復查申請書、個 案目前案況查詢、原告97年度未分配盈餘申報書、案件流程 表附卷可參(見本院卷第72-80頁、92、98-101頁)。是本件 經被告於97年度營利事業所得稅處分及97年度營利事業所得 稅未分配盈餘之核課，已認定原告興建系爭建案有出售土地 所得23,600,761元，且其中700萬元已經分配股東，故被告 依所得稅法第66條之9規定自原告申報稅後純益-4,102,761 元加上查得之出售土地所得23,600,761元並扣除已分配予股 東之700萬元盈餘後，得出未分配盈餘為12,498,000元，並 已依法核定加徵百分之十之營利事業所得稅1,249,800元等 情，此在未經有權機關撤銷前，有構成要件效力，則被告據 原告已分配該700萬盈餘予股東之情而認原告應填具股利憑 單依限申報，洵屬有據。原告主張本件與97年度營年度營利 事業所得稅處分及97年度營利事業所得稅未分配盈餘核課處 分無關，該承諾書並未承諾分配盈餘700萬元云云，尚不足 採。 (五)況查原告股東陳祖德於96年1月間以20,399,999元向財政部 國有財產局（現更名財政部國有財產署）購得臺北市○○區 ○○段○○段000地號土地（下稱系爭土地）興建系爭建案 ，然系爭土地之資金係96年1月8日自原告華南商業銀行文山 分行轉出3,784,000元，開立該銀行支票金額1,892,000元2 紙，分別供作原告股東陳祖德及龔延慧投標系爭國有土地之 保證金，系爭土地由陳祖德標得，乃將其中1,892,000元回 存原告華南商業銀行文山分行帳戶，嗣後並自該帳戶支付自 備款2,187,999元及遲延利息保證金68,000元，尾款由陳祖 德向臺灣土地銀行借款16,320,000元支付，借款連帶保證人 則為原告及原告股東何樹國、龔延慧，此筆借款嗣後由出售 土地款支付。依前揭資金流程可知，陳祖德支付之購地款係 源自於原告，陳祖德並非系爭土地之實際買受人，而係原告 利用其名義購入。嗣原告於98年1月5日經由股東陳祖德，自 其前開土地銀行帳戶分別匯款至各股東或股東配偶、同居人 帳戶，合計700萬元，前開款項實質上係以原告股東為匯款 對象，又各股東取得金額佔總分配金額700萬元之比例，除 股東何樹國取得2,800,000元，係包含股東唐衛民10%之持股 比例外，餘各股東取得金額核與持股比例相同，是原告業就 系爭建案盈餘分配予股東無訛(參照不可閱卷稽查報告書、 原告變更登記表、財政部國有財產局臺灣北區辦事處96年1 月12日台財產北處字第0000000000號書函、96年1月18日台 財產北處字第0000000000號書函、96年3月16日台財產北處 字第0000000000號書函暨96年11月15日台財產北處字第0000 000000號書函、臺灣土地銀行文山分行99年9月15日文存字 第0000000000號函、99年8月26日文存字第0000000000號函 、個案戶籍資料查詢清單、公司股東明細查詢及檢舉人檢舉 資料等件)。綜上，原告既已將97年之出售土地所得23,600, 761元中之700萬元盈餘分配，並於98年1月5日確實支付予股 東，則原告即應依限(99年1月底前)將98年支付予股東之股 利填具股利憑單申報，經被告查獲，由被告所屬信義分局限 期責令原告補報股利憑單，原告仍未依限按實補報股利憑單 ，此為原告所不爭執，並有被告信義分局103年11月5日財北 國稅信義綜所字第0000000000號函、裁處書附卷可憑(見處 分卷第8、27頁)，是原告自屬故意違反，則被告依所得稅法 第102條之1第1項及114條之3第1項裁罰原告，應屬有據。被 告審酌原告違章情節及其應受非難之程度，按可扣抵稅額0 之總額處3倍以下之罰鍰，惟最低不得少於3,000元，裁處罰 鍰3,000元，實已考量其違章程度所為之適切裁罰，依首揭 規定，自無不合。 (六)至原告雖提示存摺影本主張該700萬元，係為返還股東款項 云云。惟查何樹國於96年匯款4,500,000元、陳祖德於96年 匯款合計2,990,000元、龔延慧於96、97年各匯款500,000元 等金額與還款金額不符，且還款日期竟集中在同1日，又原 告未能提出借貸契約、交付借款或其他相關證據佐證以實其 說，則該存摺影本無法證明資金流動之原因為借貸關係，原 告主張，尚不足採。又原告主張97年營利所得係被告103年 重行核定，豈可能於98年間即分配盈餘700萬元，且原告亦 未為分配盈餘之股東會決議，被告認定違反公司法云云，然 原告系爭700萬元確實已分配予股東，並於98年1月5日匯入 股東帳戶，如前所認定，則原告自應向被告補報股利憑單， 如實際上已分配股利而未經股東會決議，係屬公司或相關人 員違反公司法或稅法規定而有無相關民刑或行政責任問題， 尚非倒果原因要求被告依原告違法事實為原告有利之認定， 是原告主張，顯屬事後卸責之詞，自難採信。另原告股東是 否應補稅或處罰，非本件審理範圍，併此說明。 五、從而，本件被告對原告之罰鍰處分，並無違誤，復查決定及 訴願決定予以維持，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由， 應予駁回。 六、本件事證，已臻明確，兩造其餘攻擊防禦方法，經審酌對於 本件判決結果並不生影響，爰不予逐一論列。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98 條第1項 前段，判決如主文。 中 華 民 國 105 年 4 月 28 日 行政訴訟庭 法 官 羅月君 一、上為正本係照原本作成。 二、如不服本判決，應於送達後20日內，向本院提出上訴狀，其 未表明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由 書（均須按他造人數附繕本），逾期未提出者，勿庸命補正， 即得依行政訴訟法第245條第1項規定以裁定駁回。上訴理由 應表明關於原判決所違背之法令及其具體內容，或依訴訟資 料可認為原判決有違背法令之具體事實。 中 華 民 國 105 年 5 月 3 日 書記官 楊勝欽