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臺灣臺北地方法院刑事判決　　　　　　　103年度訴字第371號 公　訴　人　臺灣臺北地方法院檢察署檢察官 被　　　告　張慶昌 選任辯護人　蔡茂松律師 　　　　　　林思勻律師 被　　　告　陳威橡 選任辯護人　陳崇善律師 上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（101 年度偵字第14724 號、102 年度偵字第24596 號），本院判決如 下： 主 文 張慶昌共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，處有 期徒刑肆月，如易科罰金以新臺幣壹仟元折算壹日。 陳威橡共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，累犯 ，處有期徒刑陸月，如易科罰金以新臺幣壹仟元折算壹日。 事 實 一、李俊德（經本院發佈通緝）於民國97年初，取得址設臺北市 ○○區○○路○ 段○○○ 號8 樓之蓁醇貿易有限公司（下稱蓁 醇公司）之帳務資料、公司大小章；嗣於97年底，又以新臺 幣（下同）15萬元，向不知情之卓碧穎買下址設臺北市○○ 區○○○路○○○ 號5 樓之1 之碧穎國際興業有限公司（下稱 碧穎公司）之營業資料。嗣李俊德基於幫助他人逃漏營業稅 捐及填製不實會計憑證之犯意，自98年2 月26日起至99年3 月9 日止，使江明海（經本院發佈通緝）擔任碧穎公司之登 記負責人，而李俊德得任意自行使用蓁醇公司、碧穎公司之 發票。 二、張慶昌、陳威橡2 人自97年6 月13日起，分別擔任川飛工業 股份有限公司（業於97年9 月12日起更名為川飛能源股份有 限公司，現址設臺北市○○區○○○路○○○ 號6 樓之5 ，下 稱川飛公司）之董事長與總經理兼執行長，與江明海、李俊 德均為商業會計法之商業負責人。李俊德明知碧穎公司、蓁 醇公司於98年6 、7 月間均無銷貨與川飛公司之事實，卻承 前填製不實會計憑證而幫助他人逃漏稅捐之犯意，將銷售貨 物與川飛公司之不實交易項目、金額等事項，填載在性質上 屬會計憑證之統一發票內，以碧穎公司名義開立如附表一所 示虛偽不實之統一發票6 張，銷貨額為1,523 萬8,600 元， 稅額計76萬1,930 元，並以蓁醇公司名義開立如附表二所示 虛偽不實之統一發票2 張，銷貨額為620 萬元，稅額計31萬 元，均交付與川飛公司充當進貨憑證使用；而張慶昌、陳威 橡均明知川飛公司並無向碧穎公司及蓁醇公司進貨之事實， 仍持如附表一、二所示之虛偽不實發票全數委由不知情之川 飛公司成年員工製作內容不實性質上屬會計憑證之支出傳票 及轉帳傳票，再用以申報扣抵川飛公司之營業稅銷項稅額， 使川飛公司因而逃漏營業稅款總計107 萬1,930 元，足生損 害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。 三、案經財政部臺北市國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署檢察 官偵查起訴。 理 由 一、證據能力部分： （一）按被告以外之人於審判外之言詞或書面陳述，除法律有規 定者外，不得作為證據，刑事訴訟法第159 條第1 項定有 明文；復按被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述， 除顯有不可信之情況者外，得為證據，同法第159 條之1 第2 項亦有規定。且按為確保被告對證人之詰問權，證人 於審判中，應依法定程序，到場具結陳述，並接受被告之 詰問，其陳述始得作為認定被告犯罪事實之判斷依據，亦 據司法院大法官釋字第582 號解釋甚詳。經查，本件證人 賴勝琪、吳啟宏、吳美怡、陳苔菁以證人身份於偵查中向 檢察官具結所為之證述，均無顯不可信之情形存在，雖曾 經被告張慶昌及其辯護人針對證人賴勝琪部分；被告陳威 橡及其辯護人針對證人賴勝琪、吳啟宏、吳美怡、陳苔菁 部分，均以於偵查中未曾給予被告對質詰問之機會為由， 否認渠等證詞之證據能力，但上開證人於本院審理程序中 ，均業經傳喚到庭具結、踐行交互詰問程序，而經合法調 查，可見前開證人於偵查中具結所為之證詞，均仍應具備 證據能力。 （二）次按刑事訴訟法第159 條之1 所稱得為證據之被告以外之 人於偵查中向檢察官所為之陳述，立法者係以刑事訴訟法 規定檢察官代表國家偵查犯罪、實施公訴，依法有訊問被 告、證人、鑑定人之權，且實務運作時，偵查中檢察官向 被告以外之人所取得之陳述，原則上均能遵守法律規定， 不致違法取供，其可信性甚高，為兼顧理論與實務，而對 被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述，除顯有不可 信之情況者外，得為證據。乃同法第159 條第1 項所謂得 作為證據之「法律有規定者」之一，為有關證據能力之規 定，係屬於證據容許性之範疇。而被告之反對詰問權，雖 屬憲法第8 條第1 項規定「非由法院依法定程序不得審問 處罰」之正當法律程序所保障之基本人權及第16條所保障 之基本訴訟權，不容任意剝奪。但詰問權係指訴訟上被告 有在公判庭當面詰問證人，以求發現真實之權利，應認被 告具有處分權，非不得由被告放棄對原供述人之反對詰問 權。此與證據能力係指符合法律所規定之證據適格，而得 成為證明犯罪事實存在與否之證據資格，性質上並非相同 。被告得以詰問證人，以被告或其辯護人在場為前提。上 開得為證據之被告以外之人於偵查中向檢察官所為之陳述 ，就本案被告而言，事實上均難期有於檢察官偵查中行使 反對詰問權之機會。從而，在事實審法院審判實務中，案 內遇有此類未能賦予被告行使詰問權之供述證據，即應依 刑事訴訟法第273 條第1項第5款、第8款及第171條規定， 於準備程序期日訊明、曉諭被告或其辯護人是否聲請傳喚 該被告以外之人以踐行人證之調查程序，使被告或其辯護 人針對該被告以外之人於審判外向法官及於偵查中向檢察 官所為之陳述，有補足行使反對詰問權之機會。倘被告明 示捨棄詰問者，應記明筆錄，以杜爭議。除有類如刑事訴 訟法第159條之3所列各款之情形以外，均應傳喚該被告以 外之陳述人到庭依法具結，給予被告或其辯護人詰問，或 依同法第163條第1項、第167條之7規定為詢問之機會。故 上開尚未經被告行使詰問權之被告以外之人於偵查中向檢 察官所為之陳述，應屬未經完足調查之證據，非謂無證據 能力，不容許作為證據（最高法院95年度臺上字第6675號 判決意旨參照）。又按被告以外之人於審判中有下列情形 之一，其於檢察事務官、司法警察官或司法警察調查中所 為之陳述，經證明具有可信之特別情況，且為證明犯罪事 實之存否所必要者，得為證據：……三、所在不明而無法 傳喚或傳喚不到者……。刑事訴訟法第159 條之3 第3 款 定有明文。經查，證人徐志利、葉炳宏於本院審理時，均 經以證人之身分合法傳喚、拘提到庭作證無著，則上開證 人顯無從到庭供被告對質詰問，惟觀察證人徐志利、葉炳 宏於偵查中向檢察官具結所為之證述，均採一問一答之方 式，而渠等就提問所示疑義亦能任意解釋，未見有何曲附 題旨而應和，或無法依己意盡情回答之情形，堪認證人徐 志利、葉炳宏於檢察官訊問時具結所為之證述，依上揭法 律規定及說明，應均具有證據能力。 （三）其餘本院認定犯罪事實所憑之書面證據中，雖有部分亦屬 傳聞證據，惟檢察官、被告及渠等選任辯護人均未於本院 言詞辯論終結前聲明異議，本院審酌該等書面陳述作成之 情況，並無非出於任意性或不正取供，或違法或不當情事 ，且客觀上亦無不可信之情況，堪認為適當，依刑事訴訟 法第159 條之5 第2 項規定，得作為證據。 二、被告張慶昌、陳威橡之答辯及渠等選任辯護人之辯護要旨 （一）訊據被告張慶昌、陳威橡對於被告張慶昌於97年6 月13日 起擔任川飛公司登記負責人，及川飛公司曾持如附表一、 二所示之不實發票申報川飛公司營業稅等情，均坦承不諱 ，惟均矢口否認有何違反稅捐稽徵法、商業會計法等犯行 。 （二）被告張慶昌並辯稱：伊根本不知道這個案子，僅是川飛公 司掛名負責人，負責研發氫能源，這個案子的事情有經辦 、財務部門的人處理，都不用伊來決定，公司業務都是由 單位主管負全部之責任，伊從來沒有觸碰過任何一件業務 、營利的事務。本案被告李俊德、江明海，伊都沒見過。 伊沒有任何犯罪之意圖及好處，沒有理由去做或指示去做 這件事云云，及其選任辯護人之辯護要旨略以：稅捐稽徵 法之刑罰對象，除應符合公司法第8 條規定之公司負責人 外，必須為實際負責公司業務之人，而被告張慶昌非川飛 公司實際負責業務之人，僅為掛名負責人，除川飛公司現 金支出之付款沖帳明細需經被告形式上簽核外，川飛公司 現金收入或進銷存貨之相關明細表，從未讓被告張進昌過 目，被告張慶昌僅單純從事氫能源之開發，應屬不罰，被 告陳威橡方為川飛公司之實際負責人。雖檢察官以證人賴 勝琪及徐志利之證述認定被告張慶昌為川飛公司之實際負 責人，但證人賴勝琪於99年10月後，方至川飛公司任職， 對於川飛公司98年6 、7 月間之情形，並未親自聞見或經 歷，且證人徐志利僅為被告陳威橡之司機，對川飛公司之 營運並不清楚，因此，上開證人之證述並不足採。其次， 被告張慶昌未實際負責公司之營運，又未實際參與製作本 案相關不實文書、憑證且不知情，亦不構成商業會計法第 71條第1 項之填製不實會計憑證罪等語。 （三）被告陳威橡則辯稱：當時川飛公司之業務都由業務主管負 責，雖然伊是大股東，持股百分之15左右，但這些都是當 時之業務主管及專業經理人處理的，裡面的過程伊都不知 道，伊也都不認識被告李俊德、江明海云云，及其選任辯 護人之辯護要旨略以：被告陳威橡雖然是大股東，但沒有 參與起訴書所示這些業務之執行與決策，不應該是由被告 陳威橡負責。就本案起訴事實所涉及的業務，都是由相關 的業務部門的主管及財務部門的主管負責，被告陳威橡並 不知悉，即被告陳威橡並非本案起訴相關交易的實際負責 人，請為無罪的諭知。此外，本案起訴的事實呈現在財務 報表的時間，大約與之前違反證券交易法案件中財務報表 的期間重疊，所以本案雖然是起訴違反稅捐稽徵法及商業 會計法，但是否為前案同一案件的範疇，請法院依法斟酌 等語。 三、經查： （一）查同案被告李俊德於97年初，取得蓁醇公司之帳務資料、 公司大小章；嗣於97年底，又以15萬元之代價，向不知情 之卓碧穎買下碧穎公司之資料，更自98年2 月26日起至99 年3 月9 日止，使同案被告江明海擔任碧穎公司之登記負 責人，故被告李俊德得任意自行使用蓁醇公司、碧穎公司 之發票。嗣被告李俊德明知碧穎公司、蓁醇公司於98年6 、7 月間均無銷貨與川飛公司之事實，卻以碧穎公司名義 開立如附表一所示虛偽不實之統一發票6 張，銷貨額為1, 523 萬8,600 元，稅額計76萬1,930 元，並以蓁醇公司名 義開立如附表二所示虛偽不實之統一發票2 張，銷貨額為 620 萬元，稅額計31萬元，均交付與川飛公司充當進貨憑 證使用；而川飛公司卻委由不知情之川飛公司成年員工以 如附表一、二所示之不實發票製作內容不實性質上屬會計 憑證之支出傳票及轉帳傳票，再用以申報扣抵川飛公司之 營業稅銷項稅額，使川飛公司因而逃漏營業稅款總計107 萬1,930 元，足生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確 性等情，業據被告李俊德於偵查中及本院審理時均坦承不 諱（見臺灣臺北地方法院檢察署101 年度偵字第14724 號 卷，下稱偵卷一第248 頁至第249 頁；本院卷二第274 頁 至第275 頁第288 頁、第289 頁），並有證人陳苔菁（見 偵卷二第104 頁至第105 頁；本院卷三第118 頁至第120 頁）、吳啟宏（見偵卷一第227 頁至第228 頁；本院卷三 第120 頁至第121 頁）、吳美怡（見偵卷一第227 頁至第 228 頁；本院卷三第121 頁反面至第122 頁）於偵查及本 院審理時，及證人葉炳宏於偵查中（見偵卷二第103 頁至 第104 頁），分別證述綦詳，且有卷附川飛公司之進銷貨 及付款相關憑證（見偵卷一第88頁至第204 頁）、臺灣臺 北地方法院檢察署檢察事務官回報單（見偵卷一第213 頁 至第218 頁）、川飛公司98年6 月26日起至99年9 月30日 止之付款沖帳明細表列印（見本院卷三第145 頁至第274 頁）等件在卷可稽，是上開事實，應堪認定。 （二）又查被告張慶昌自97年6 月13日起，便擔任川飛公司之董 事長之事實，為被告張慶昌、陳威橡2 人所不爭執（見本 院卷一第149 頁），並據證人賴勝琪於偵查中及本院審理 時（見偵卷一第63頁；本院卷三第88頁至第90頁反面）、 證人徐志利於偵查中（見本院卷二第135 頁），分別證述 綦詳，是堪信為真實。其次，證人徐志利於偵查中曾具結 證稱：伊於98年間在川飛公司擔任被告陳威橡之司機，陳 威橡當時擔任川飛公司之執行長等語（見偵卷二133 頁至 第134 頁），且證人賴勝琪於偵查中亦曾稱：被告陳威橡 於98年7 月24日以前是川飛公司的執行長兼總經理，之後 辭掉總經理，僅擔任執行長等語（見偵卷一第209 頁）， 是綜合上開證人之證詞，可知於本案發生之際，被告陳威 橡確實擔任川飛公司之總經理兼執行長，所執行業務之範 圍包含川飛公司之全部業務無誤。基上，依據公司法第8 條及商業會計法第4 條之規定，實可認定被告張慶昌及陳 威橡於本案案發之際，均為川飛公司之負責人及商業負責 人之事實。 （三）被告張慶昌部分 1.證人賴勝琪於本院105 年3 月24日審理期日結證稱：99年 10月開始迄今，伊擔任川飛公司財會部門協理，業務範圍 為傳票之簽核，跟回覆主管機關問題及一般日常性的申報 。於99年10月間，伊記得登記負責人是張慶昌。傳票之簽 核要給主管、總經理、董事長簽名，而於在99年10月，當 時主管是伊，伊會送給張慶昌簽名。當伊進川飛公司時， 會看到張慶昌。例行性事務伊處理完送到張慶昌那邊是要 讓張慶昌知道並簽名，因為張慶昌是董事長，一般性事務 像是定期申報、一般性費用之支出，到伊這邊做好之後， 就會呈給董事長張慶昌看，張慶昌要在上面簽名等語（見 本院卷三第88頁至第90頁），且證人徐志利於偵查中亦曾 具結證稱：伊於98年間在川飛公司擔任陳威橡之司機，陳 威橡當時擔任川飛公司之執行長。張慶昌為川飛公司董事 長。在川飛公司，陳威橡、張慶昌2 個都很重要等語（見 偵卷二133 頁至第134 頁、第135 頁），是由上開2 位證 人之證詞綜合以觀，可知於被告張慶昌擔任川飛公司之登 記負責人期間，被告張慶昌對於川飛公司之傳票製作、定 期申報、費用支出等業務均會實際過目並簽核，與一般公 司負責人無異，確有實際負責川飛公司業務，則被告張慶 昌前揭所辯：伊未接觸川飛公司之任何業務，僅為掛名負 責人云云，顯與事實不符，未能採信。 2.由川飛公司98年7 月10日、98年7 月16日、98年7 月30日 之付款沖帳明細表列印資料詳細以觀（見本院卷三第149 頁反面、第150 頁正面、第153 頁反面），可知其上分別 記載支付給碧穎公司98年6 月之進貨貨款為5,122,530 元 （核與附表一編號1 、2 、3 所示貨款加上稅額之總額相 符）、支付給蓁醇公司之98年6 月之進貨貨款為6,510,00 0 元（核與附表二編號1 、2 所示貨款加上稅額之總額相 符）、支付給碧穎公司98年7 月之進貨費用為10,878,000 元（核與附表一編號4 、5 、6 所示貨款加上稅額之總額 相符），且被告張慶昌於7 月10日、7 月16日、7 月30日 ，便分別在上揭付款沖帳明細表列印資料上之董事長欄位 上簽字，並非事後所補簽等情。進而，可知川飛公司以如 附表一、二所示之不實發票製作內容不實之會計憑證即支 出傳票及轉帳傳票，再用以申報扣抵川飛公司之營業稅銷 項稅額，因而逃漏營業稅款107 萬1,930 元之過程中，帳 面上所為給付給碧穎公司、蓁醇公司之虛假支出，在前揭 付款沖帳明細表列印資料上均有明白顯示，而被告張慶昌 確實有閱覽上揭付款沖帳明細表列印資料，並於製作完成 之當日，便在該等資料上以川飛公司董事長之身分過目並 簽核，是被告張慶昌於前揭川飛公司以製作不實會計憑證 逃漏營業稅捐之犯行發生之際，便已知悉其情，卻仍以川 飛公司負責人之身分簽名之情事，已甚為明確。 3.綜上，被告張慶昌既然於案發之際，確實擔任川飛公司之 董事長，即為該公司之負責人及商業會計法上之商業負責 人，且其有實際處理川飛公司之業務，更有簽核與附表一 、二所示不實發票之金流相關之付款沖帳明細表列印資料 等文件，故非屬川飛公司掛名負責人之被告張慶昌顯然知 悉並同意川飛公司以如附表一、二所示之虛偽發票製作內 容不實性質上屬會計憑證之支出傳票及轉帳傳票，再用以 申報扣抵該公司之營業稅銷項稅額，因而逃漏營業稅款10 7 萬1,930 元之犯行，是被告張慶昌主觀上即具有違反稅 捐稽徵法及商業會計法之犯意乙節，應可認定。 （四）被告陳威橡部分 1.由卷附川飛公司98年7 月6 日之應附憑單- 進項發票及7 月13日之請購單、採購單及碧穎公司98年6 月29日統一發 票合併以觀（見偵卷一第98頁反面、第99頁正面、第99頁 反面、第100 頁正面、第100 頁反面至第102 頁、第104 頁、第106 頁），可知其上記載川飛公司應給付給碧穎公 司5,122,530 元（貨款4,878,600 元，稅額243,930 元） ，碧穎公司開出發票日期均為98年6 月29日之3 張發票， 未稅金額分別為1,518,600 元、1,352,000 元、2,008,00 0 元，而當時身為川飛公司之總經理之被告陳威橡均有在 上開應附憑單- 進項發票及請購單上「總經理」欄位及「 核准」欄位簽名，且在應由碧穎公司一方簽名之採購單「 廠商簽回」欄位上逕行先簽名再劃除，後始由同案被告江 明海在該欄位簽名之事實。進而，實足認定被告陳威橡對 於前揭川飛公司取得如附表一編號1 、2 、3 所示之碧穎 公司不實發票之過程，不但知悉甚詳，更有參與、核准之 情事。其次，由卷附川飛公司98年7 月16日之應附憑單- 進項發票及7 月13日之請購單及碧穎公司98年7 月13日統 一發票合併以觀（見偵卷一第89頁、第90頁、第94頁反面 、第96頁），可知其上記載川飛公司應給付給碧穎公司10 ,878,000元（貨款10,360,000元，稅額518,000 元），碧 穎公司開出發票日期均為98年7 月13日之3 張發票，未稅 金額分別為5,320,000 元、2,190,000 元、2,850,000 元 ，而當時身為川飛公司之總經理之被告陳威橡均有在上開 應附憑單- 進項發票及請購單上「總經理」欄位、「核准 」欄位簽名之事實。進而，亦可認定被告陳威橡對於上開 川飛公司取得如附表一編號4 、5 、6 所示之碧穎公司不 實發票之過程，不但知悉綦詳，更有參與、核准之情事。 再者，由卷附川飛公司98年7 月2 日之應附憑單- 進項發 票及6 月30日之請購單及蓁醇公司98年6 月29日統一發票 合併以觀（見偵卷一第118 頁正面、第120 頁反面、第12 1 頁正面、第123 頁），可知其上記載川飛公司應給付給 蓁醇公司6,510,000 元（貨款6,200,000 元、稅額310,00 0 元），蓁醇公司開出發票日期均為98年6 月29日之2 張 發票，未稅金額分別為5,000,000 元、1,200,000 元，而 當時身為川飛公司之總經理之被告陳威橡均有在上開應附 憑單- 進項發票及請購單上「總經理」欄位及「核准」欄 位簽名之事實。進而，已可認定被告陳威橡對於上揭川飛 公司取得如附表二編號1 、2 所示之蓁醇公司不實發票之 過程，不但知悉詳情，並有參與、核准之情事。是由上開 各項證據合併以觀，即可知於本案案發之際，身為川飛公 司總經理兼執行長之被告陳威橡，依法同屬川飛公司之負 責人，已如前述，則被告陳威橡既然在與附表一、二所示 虛偽發票相對應之川飛公司應附憑單- 進項發票及請購單 上「總經理」欄位、「核准」欄位一一簽核，顯然被告陳 威橡的確知悉，更有參與、甚至主導川飛公司由不知情之 成年員工以如附表一、二所示之虛偽發票製作不實會計憑 證即支出傳票及轉帳傳票，再用以申報扣抵川飛公司之營 業稅銷項稅額，因而逃漏營業稅款107 萬1,930 元等犯行 ，絕非僅係由川飛公司之業務主管單位所擅為而已，是被 告陳威橡所辯稱：當時川飛公司之業務都由業務主管負責 ，雖然伊是大股東，但這些都是當時之業務主管及專業經 理人處理的，裡面的過程伊都不知道云云，實不足採信。 2.證人徐志利於偵查中曾具結證稱：伊於98年間在川飛公司 擔任陳威橡之司機，陳威橡當時擔任川飛公司之執行長。 張慶昌為川飛公司董事長。在川飛公司，陳威橡、張慶昌 2 個都很重要。98年7 月10日潘名德曾經自一銀重陽分行 提領510 萬元，當時是伊將取款的印章交給潘名德，何秀 如陪同，伊有印象潘名德、何秀如這2 個人是老闆（即陳 威橡）的朋友。伊有與何秀如去銀行取過款，都是伊取走 後交給陳威橡。王嘉賢伊有印象，之前伊上班很忙，老闆 陳威橡會拿現金給伊，要伊交給陳威橡特定的人去銀行匯 款。提出來的款項及提款單伊都交回來給老闆陳威橡。如 果有陪同其他人去銀行取款，都交回去給陳威橡，不會交 給其他人，都是陳威橡叫伊去取款等語綦詳（見偵卷二13 3 頁至第136 頁），是由上開證人之證詞便可知川飛公司 以如附表一、二所示之不實發票製作不實會計憑證即支出 傳票及轉帳傳票，再用以申報扣抵川飛公司之營業稅銷項 稅額，因而逃漏營業稅款107 萬1,930 元等犯行之過程中 ，所刻意營造之金錢匯進、領出等虛偽金流之假象，均係 被告陳威橡交代不知情之證人徐志利所為，不但匯款之現 金係被告陳威橡所交付，且領出的款項亦必須全部交回給 被告陳威橡，顯見被告陳威橡不但知悉上揭川飛公司與碧 穎公司、蓁醇公司間並無實際交易，卻以如附表一、二所 示虛偽不實發票逃漏營業稅捐之情事，更可認定被告陳威 橡確有參與、主導上開犯行。進而，益徵被告陳威橡所辯 ：本案起訴事實所涉及之業務，都是由相關業務部門主管 及財務部門主管負責，伊並不知悉云云，顯與事實不符， 未能採信。 3.承上，被告陳威橡於案發之際，既然擔任川飛公司之總經 理兼執行長，即為該公司之負責人及商業會計法上之商業 負責人，且被告陳威橡顯然知悉、參與並主導前揭在川飛 公司與碧穎公司、蓁醇公司間並無實際交易之情形下，卻 以如附表一、二所示之虛偽不實發票製作不實會計憑證即 支出傳票及轉帳傳票，再用以申報扣抵川飛公司之營業稅 銷項稅額，因而逃漏營業稅款107 萬1,930 元等犯行，是 被告陳威橡在主觀上當具有違反稅捐稽徵法及商業會計法 之犯意無誤。 （五）綜前，被告張慶昌、陳威橡於本案案發之際，分別擔任川 飛公司之董事長、總經理兼執行長，依據公司法第8 條及 商業會計法第4 條之規定，當時被告張慶昌、陳威橡2 人 均屬川飛公司之負責人及商業負責人，且被告張慶昌、陳 威橡均明知川飛公司並無向碧穎公司及蓁醇公司進貨之事 實，仍持如附表一、二所示之虛偽不實發票全數委由不知 情之川飛公司成年員工製作內容不實性質上屬會計憑證之 支出傳票及轉帳傳票，再用以申報扣抵川飛公司之營業稅 銷項稅額，使川飛公司因而逃漏營業稅款107 萬1,930 元 ，是被告2 人在主觀上均確有違反稅捐稽徵法及商業會計 法之犯意。進而，本案被告張慶昌、陳威橡部分之事證均 已明確，應予分別依法論科。 四、論罪科刑： （一）按稅捐稽徵法第47條曾於98年5 月27日修正公布，於同月 29日起生效施行，由原「本法關於納稅義務人、扣繳義務 人及代徵人應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公 司法規定之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代 表法人之董事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人 。四、其他非法人團體之代表人或管理人。」之內容，增 列第2 項「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以 實際負責業務之人為準」之規定。觀諸該條修正理由略以 ：一般通說咸認法人不得為犯罪主體，若法人涉有違反稅 捐稽徵法第41條規定，依稅捐稽徵法第47條規定由負責人 代罰，惟目前公司多採公司治理及專業經理人制度，由名 義負責人代罰，難符公允，況現今公司登記之負責人為法 人者甚夥，則代罰之人亦將產生疑義。是以應修正稅捐稽 徵法第47條規定，回歸適用刑法總則有關正犯、共犯、教 唆、幫助、未遂犯等規定辦理，亦即由實際負責（行為） 人負稅捐稽徵法第41條之罰責等語，並列舉法院判決、法 務部及司法院函文等資料為證。嗣因司法院釋字第687 號 解釋宣告修正前稅捐稽徵法第47條第1 款有關公司負責人 應處徒刑之規定，有違憲法第7 條平等原則，至遲於100 年5 月27日該解釋公布屆滿1 年時，失其效力，故稅捐稽 徵法第47條復於101 年1 月4 日修正公布，並自同年1 月 6 日起生效施行，將第1 項「應處『徒刑』之規定」修正 為：「應處『刑罰』之規定」，是對公司負責人刑罰之範 圍已有修正，修正後公司負責人得處稅捐稽徵法第41條關 於拘役或罰金之處罰，經比較新舊法結果，以修正後之現 行稅捐稽徵法第47條規定對被告較有利，依刑法第2 條第 1 項但書，應適用修正後之現行規定。且上開大法官會議 解釋，就公司法規定之公司負責人應處以刑罰之理由，於 解釋理由書中揭示「無責任即無處罰之憲法原則」，必以 公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行 為，致使短漏稅捐之結果時，始有依該條應受刑事處罰之 餘地。因此，最高法院以往有關對於該條負責人處刑係基 於所謂「轉嫁代罰性質」之判例，嗣俱經最高法院於100 年6 月14日100 年度第5 次刑事庭會議以「不合時宜」為 由，決議不再援用，合先敘明。 （二）次按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記 帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具 記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部 憑證3 類。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之 責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票 及轉帳傳票3 類，此觀諸商業會計法第15條、第16條、第 17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人 依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受 人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計 法第15條第1 款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種 （最高法院87年度臺非字第389 號判決意旨參照）。復按 統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原 始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之 統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實 之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登 載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則， 自應優先適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書 罪之餘地（最高法院87年度臺上字第11號、92年度臺上字 第6792號、94年度臺非字第98號判決參照）。又按商業會 計法第71條第1 款所處罰者，係商業負責人、主辦及經辦 會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知 為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為。商業 會計法第4 條規定：「本法所稱商業負責人依公司法、商 業登記法及其他法律有關之規定」。而公司法第8 條第1 項、第2 項規定：「本法所稱公司負責人：在無限公司、 兩合公司為執行業務或代表公司之股東；在有限公司、股 份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有限公 司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人，在 執行職務範圍內，亦為公司負責人。」，足見商業會計法 第71條第1 款所處罰者，包含前揭商業負責人、主辦及經 辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員。 （三）核被告張慶昌、陳威橡所為，均係犯稅捐稽徵法第47條第 1 項第1 款、第41條之逃漏稅捐罪及商業會計法第71條第 1 款之填製不實罪。又被告張慶昌與陳威橡間，所犯之上 開各罪俱有犯意聯絡及行為分擔，均為共同正犯。被告委 由不知情之川飛公司員工以如附表一、二所示之虛偽不實 發票為據，製作不實內容性質上屬會計憑證之支出傳票及 轉帳傳票等犯行，應論以間接正犯。又商業會計法第71條 第1 款之罪為刑法第215 條之業務登載不實罪之特別規定 ，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，不再論以 刑法第215 條之業務登載不實罪。故被告2 人共同填製上 揭不實會計憑證即支出傳票、轉帳傳票後，持以為川飛公 司申報營業稅，不另構成行使業務登載不實文書罪。再被 告2 人於密接之時間，以相同方式接續收受如附表一、二 所示營業人之不實發票而用以逃漏川飛公司之營業稅，屬 基於單一犯罪決意而在時空密接狀態下，接續實行相同構 成要件之行為，由於各行為之獨立性極為薄弱，依一般社 會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價 上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以 評價，較為合理，而應論以接續犯。又被告所犯逃漏稅捐 罪，係以根據上揭不實統一發票製作不實會計憑證持以申 報營業稅之方式為之，而逃漏營業稅之前階段行為即係成 立商業會計法第71條第1 款之填製不實罪，則上開兩罪之 行為有重疊之部分，應認係一行為觸犯數罪名之想像競合 犯，應依刑法第55條規定從一重之商業會計法第71條第1 款之填製不實罪處斷。另查被告陳威橡前曾因違反公司法 案件，經臺灣高雄地方法院以91年度重訴字第70號判決判 處有期徒刑5 月，復經臺灣高等法院高雄分院以92年度金 上重訴字第5 號判決駁回上訴確定，並於94年7 月1 日易 科罰金執行完畢等情，有卷附臺灣高等法院被告前案紀錄 表1 份可考（見本院卷三第297 頁至第302 頁），其於有 期徒刑執行完畢後，5 年以內故意再犯本件有期徒刑以上 之罪，為累犯，應依刑法第47條第1 項之規定，加重其刑 。 （四）爰審酌被告張慶昌、陳威橡於本案案發之際，均擔任川飛 公司之負責人，竟於上開期間，以前揭所示之手法，利用 如附表一、二所示之虛假發票，製作不實之會計憑證，進 而使川飛公司逃漏營業稅捐達107 萬1,930 元，嚴重損害 稅捐稽徵機關對於課稅管理之正確性及課稅之公平性，所 為誠屬違法、不當，而應均予以嚴懲；另考量因渠等犯後 均矢口否認犯行，並以上揭與事實不相符之辯詞，均試圖 脫免其責，顯未知悔悟，是渠等態度均非佳，再衡酌渠等 之犯罪動機、目的、擔任之角色及家庭經濟生活狀況、智 識程度等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並均諭知 易科罰金之折算標準。 （五）末查，被告張慶昌、陳威橡所為，雖使於案發之際，渠等 均擔任負責人之川飛公司逃漏營業稅捐共計107 萬1,930 元，惟此究非被告2 人本人所取得之財產利益，而係納稅 義務人川飛公司以不正當方法逃漏稅捐所取得，自應在以 川飛公司為刑事被告之案件中宣告沒收，故本件並無刑法 第38條之1 有關犯罪所得應予沒收之問題，併此敘明。 五、此外，雖被告陳威橡及其辯護人另辯稱：本案起訴的事實呈 現在財務報表的時間，大約與之前違反證券交易法案件中財 務報表的期間重疊，所以本案雖然是起訴違反稅捐稽徵法及 商業會計法，但是否為前案同一案件的範疇，請法院依法斟 酌等語，然由卷附本院100 年度金重訴字第6 號刑事判決書 詳細以觀，可知該案審理之範圍僅包含『陳威橡並無自有資 金，只能再向金主調借，未能確知何時可入主川飛公司，張 德輝亦未能確知何時可以完成出售川飛公司之「殼」之心願 ，期能於意向書預定之97年8 月31日完成交易，雙方幾經協 商，共謀由張德輝將其所有之五家投資公司股權移轉予陳威 橡個人，陳威橡則將精隼BVI 公司股權，不法移轉予張德輝 指定之人，而為完成精隼BVI 公司股權移轉，必須有虛偽之 資金流程以為掩飾，張德輝、陳威橡遂於97年5 月間前往林 作英住處尋求林作英協助』、『為使陳威橡、張德輝前開川 飛公司經營權與精隼BVI 公司股權移轉之交易順利完成，竟 共同使川飛公司製作、申報、公告虛偽之97年度財務報表， 並製造97年間之假金流』、『陳威橡97年間入主川飛公司之 初，川飛公司並無營業收入，為免因無營業收入，川飛公司 必須下市，所以林作英建議以轉單之虛偽交易方式，由川飛 公司向林作英所屬公司購買LED 燈及太陽能路燈產品，再回 銷予林作英所屬之另一公司，林作英並給予川飛公司一定之 差價，陳威橡即表同意，即林作英以其所有之TFH SOLAR 公 司及FULL STAR 公司為與川飛公司交易之買賣方，由川飛公 司向TFH SOLAR 公司購買LED 燈及太陽能路燈產品，再轉賣 予FULL STAR 公司之方式為交易，買賣之價金悉由林作英拍 板』、『陳威橡、張慶昌共同以川飛公司與CIGS公司終止合 作契約，製作CIGS公司退款預付設備款之虛偽還款金流方式 』等節，其中雖有部分涉及被告張慶昌、陳威橡2 人於97年 間製作假金流及為避免川飛公司下市而進行三方虛偽交易等 情，但核與本案犯罪事實發生之時間點、目的、對象公司等 關鍵處，均有所不同，顯屬數行為，是本案與本院100 年度 金重訴字第6 號刑事案件，並非屬同一案件，進而被告陳威 橡及其辯護人此部分所辯，顯有誤會，並不足採，附此敘明 。 六、據上論斷，應依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，商業會計 法第71條第1 款，稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、第41條 ，刑法第11條前段、第28條、第55條、第47條第1 項、第41 條第1 項前段，判決如主文。 本案經檢察官侯靜雯到庭執行職務 中 華 民 國 105 年 9 月 29 日 刑事第六庭 審判長法 官 葉力旗 法 官 邱筱涵 法 官 黃傅偉 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，並應 敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日 內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕）「切勿逕 送上級法院」。 書記官 林蓮女 中 華 民 國 105 年 9 月 29 日 附表一：碧穎公司虛開之發票 ┌──┬──────┬──────┬───────┬───────┐ │編號│開立日期 │發票字軌號碼│發票金額（元）│逃漏稅額（元）│ ├──┼──────┼──────┼───────┼───────┤ │ 1 │98年6 月29日│FU00000000 │ 1,518,600 │ 75,930 │ ├──┤（起訴書附表├──────┼───────┼───────┤ │ 2 │一誤載為98年│FU00000000 │ 1,352,000 │ 67,600 │ ├──┤6 月30日） ├──────┼───────┼───────┤ │ 3 │ │FU00000000 │ 2,008,000 │ 100,400 │ ├──┼──────┼──────┼───────┼───────┤ │ 4 │98年7月13日 │GU00000000 │ 5,320,000 │ 266,000 │ ├──┤ ├──────┼───────┼───────┤ │ 5 │ │GU00000000 │ 2,190,000 │ 109,500 │ ├──┤ ├──────┼───────┼───────┤ │ 6 │ │GU00000000 │ 2,850,000 │ 142,500 │ ├──┼──────┴──────┼───────┼───────┤ │合計│ │ 15,238,600 │ 761,930 │ └──┴─────────────┴───────┴───────┘ 附表二：蓁醇公司虛開之發票 ┌──┬──────┬──────┬───────┬───────┐ │編號│開立日期 │發票字軌號碼│發票金額（元）│逃漏稅額（元）│ ├──┼──────┼──────┼───────┼───────┤ │ 1 │98年6月29日 │FU00000000 │ 1,200,000 │ 60,000 │ ├──┤ ├──────┼───────┼───────┤ │ 2 │ │FU00000000 │ 5,000,000 │ 250,000 │ ├──┼──────┴──────┼───────┼───────┤ │合計│ │ 6,200,000 │ 310,000 │ └──┴─────────────┴───────┴───────┘ 附錄：附錄本案論罪科刑法條全文 （一）稅捐稽徵法第41條 納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下 有期徒刑、拘役或科或併科新台幣 6 萬元以下罰金。 （二）稅捐稽徵法第47條 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於 下列之人 適用之： 一、公司法規定之公司負責人。 二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。 三、商業登記法規定之商業負責人。 四、其他非法人團體之代表人或管理人。 前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人 為準。 （三）商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科 或併科新臺幣 60 萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。 三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。