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臺灣臺北地方法院刑事簡易判決　　　　104年度審簡字第197號 公　訴　人　臺灣臺北地方法院檢察署檢察官 被　　　告　汪信芳 上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（103 年 度偵緝字第380 號），嗣被告於準備程序中自白犯罪（103 年度 審訴字第153 號）本院合議庭裁定由受命法官獨任逕以簡易判決 處刑，判決如下： 主 文 汪信芳犯公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐罪， 處有期徒刑肆月，如易科罰金以新臺幣壹仟元折算壹日；又犯商 業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，處有期徒刑 伍月，如易科罰金以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑陸 月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。緩刑貳年，並應於 本判決確定之日起陸個月內向公庫支付新臺幣伍萬元。 事 實 一、汪信芳自民國94年1 月5 日起至100 年10月31日止擔任天恩 生活實業股份有限公司（下稱天恩公司，公司所在地原在臺 北市○○區○○路○○○ 號6 樓，於96年7 月9 日遷址至臺北 市○○區○○路○○○ 號3 樓，再於100 年10月31日遷址至臺 北市○○區○○○路○○○ 巷14之1 號3 樓，目前址設桃園縣 中壢市○○路○○○ 號）之登記及實際負責人，為稅捐稽徵法 之納稅義務人及商業會計法所規定之商業負責人，以製作會 計憑證為其附隨業務。詎其基於公司負責人為納稅義務人以 不正當方法逃漏稅捐、幫助他人逃漏稅捐及填製不實會計憑 證之犯意，於96年1 月至同年8 月間，明知天恩公司並未與 如附表所示之營業人有任何進貨之事實，仍向附表所示之營 業人取得虛偽開立之不實統一發票共109 紙，金額合計新臺 幣（下同）2,711 萬3,700 元，充當天恩公司進項憑證，並 向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額，以扣抵銷項稅額，而 逃漏營業稅135 萬5,686 元；又明知天恩公司無銷貨予榮建 和實業股份有限公司（下稱榮建和公司）之事實，仍於同段 期間內，在上址登記期間之營業處所內，虛偽開立不實統一 發票共112 紙，銷售額計2,769 萬4,250 元，交付予榮建和 公司充作進項憑證使用，榮建和公司並將上開112 紙發票， 全數據以申報扣抵銷項稅額，天恩公司即以此方法幫助榮建 和公司逃漏營業稅計138 萬4,714 元，足以生損害於稅捐稽 徵機關對課稅管理之正確性。 二、案經財政部臺北國稅局函送臺灣臺北地方法院檢察署檢察官 偵查起訴。 理 由 一、認定犯罪事實所根據之證據及理由： （一）被告汪信芳於偵查、審理中之自白； （二）證人即被告配偶李玫諭於偵查中之證述； （三）瑞鏵實業股份有限公司（下稱瑞鏵公司）及川代國際股份 有限公司（下稱川代公司）開立予天恩公司之部分發票（ 瑞鏵公司43張、川代公司13張）； （四）財政部臺北國稅局審查四科查緝案件稽查報告、天恩公司 設立及變更登記資料、談話記錄、申報書（按年度）查詢 表、營業人銷售額與稅額申報書（401 報表）、營業稅年 度資料查詢作業、96年度營利事業所得稅結算申報書、專 案申請調檔統一發票查核名冊、專案申請調檔查核清單各 乙份； （五）法務部行政執行署桃園分署103 年8 月8 日查封筆錄及10 3 年12月29日桃執己103 年營稅執專字第00009096號函各 乙份。 （六）綜上，被告之任意性自白核與事實相符，應堪採信。本案 事證已臻明確，被告前揭犯行洵堪認定，應依法論科。 二、論罪科刑之理由： （一）新舊法比較： 被告為本案行為後，司法院大法官會議於100 年5 月27日 作成釋字第687 號解釋，認定稅捐稽徵法第47條第1 款有 關公司負責人之刑罰限定僅適用有期徒刑之規定部分，而 不適用拘役、罰金部分，係對同一逃漏稅捐之構成要件行 為，為差別之不法評價，有違憲法第7 條平等原則，至遲 於100 年5 月27日該解釋公布屆滿1 年時，失其效力；嗣 立法機關乃於101 年1 月4 日總統華總一義字第10000299 651 號令公布將稅捐稽徵法第47條，於同年0 月0 日生效 施行。該次修正前之稅捐稽徵法第47條第1 項原規定：「 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處徒刑之規 定，於下列之人適用之：……。」；而修正後該條項則規 定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑 罰之規定，於下列之人適用之：……。」比較修正前後規 定，修正後之規定使代罰者所受處罰之範圍擴及於較修正 前僅限適用「徒刑」為輕之拘役及罰金，是比較修正前後 之規定，依刑法第2 條第1 項但書之規定，適用101 年1 月4 日修正後即現行之稅捐稽徵法第47條規定，對被告較 為有利，應逕行適用修正後之現行規定。且上開大法官會 議解釋，就公司法規定之公司負責人應處以刑罰之理由， 於解釋理由書中揭示「無責任即無處罰之憲法原則」，必 以公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之 行為，致使短漏稅捐之結果時，始有依該條應受刑事處罰 之餘地。因此，最高法院以往有關對於該條負責人處刑係 基於所謂「轉嫁代罰性質」之判例，嗣俱經最高法院於10 0 年6 月14日100 年度第5 次刑事庭會議以「不合時宜」 為由，決議不再援用。而公司負責人既有故意指示、參與 實施或未防止逃漏稅捐之行為，始依該條應受刑事處罰， 因此，如犯罪適用修正前刑法，則共同正犯及修正前刑法 連續犯、牽連犯等條文當然得以適用（最高法院100 年度 台上字第6663號判決參照），合先敘明。 （二）1.按公司、行號向稅捐機關申報稅捐，係履行其公法上納 稅之義務，並非業務行為，是公司、行號填寫之申報書 ，並非證明會計事項之會計憑證，尚無成立刑法第215 條之業務上文書登載不實罪及修正前商業會計法第66條 第1 款之填製不實會計憑證罪之餘地（最高法院84年度 台上字第5999號及74年度台上字第3953號判決參照）。 次按稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行 為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯 罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏 稅捐者之從犯，倘非納稅義務人，縱有參與逃漏稅捐之 行為，應適用特別規定，成立同法第43條第1 項之幫助 逃漏稅捐罪，不能論以同法第41條逃漏稅捐罪之共同正 犯。 2.再按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根 據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開 立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以 明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第21 5 條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於 普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215 條業 務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第 98號判決意旨參照）。 3.查被告汪信芳係天恩公司之登記及實際負責人，為稅捐 稽徵法第47條所稱之負責人，亦為商業會計法所稱之商 業負責人，被告明知天恩公司於96年1 月至同年8 月間 並無實際向附表所示之公司進貨，竟向附表所示之營業 人取得不實統一發票後，向稅捐稽徵機關申報進項扣抵 銷項稅額，逃漏營業稅；亦明知無銷貨予榮建和公司之 事實，竟另以天恩公司名義，先後填製多張不實之統一 發票，交由榮建和公司作為進項憑證，持以向稅捐機關 申報扣抵營業稅款，幫助該納稅義務人逃漏營業稅捐。 核被告所為，分別係犯⑴修正後稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款、同法第41條之公司負責人為納稅義務人以不 正當方法逃漏稅捐罪，⑵同法第43條幫助納稅義務人以 不正當方法逃漏稅捐、⑶商業會計法第71條第1 款商業 負責人以明知為不實事項填製會計憑證罪。 4.復按刑事法若干犯罪行為態樣，本質上原具有反覆、延 續實行之特徵，立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要 件之行為要素，則行為人基於概括之犯意，在密切接近 之一定時、地持續實行之複次行為，倘依社會通念，於 客觀上認為符合一個反覆、延續性之行為觀念者，於刑 法評價上，即應僅成立一罪，俾免有重複評價、刑度超 過罪責與不法內涵之疑慮；學理上所稱「集合犯」之職 業性、營業性或收集性等具有重複特質之犯罪均屬之， 例如經營、從事業務、收集、販賣、製造、散布等行為 概念者是（最高法院95年度台上字第1079號判決意旨參 照）。被告自96年1 月至同年8 月間止，先後多次取得 附表所示之營業人虛偽開立之不實統一發票，又多次填 製不實會計憑證與幫助逃漏稅捐之犯行，均係於密集期 間內以相同方式持續進行而未曾間斷，是其行為於概念 上，縱有多次以虛偽開立之統一發票申報營業稅、或填 製不實會計憑證與幫助逃漏稅捐之舉措，仍應分別評價 為包括一罪之集合犯，均僅論以一罪。 5.而被告所犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助他人逃漏稅 捐罪，係以開具不實發票後再交付他人之方式為之，而 開具不實發票之前階段部分即係成立明知不實填製會計 憑證罪，則稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助他人逃漏稅 捐罪與商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項 而填製會計憑證罪2 罪間，即有部分行為重合，屬一行 為觸犯數罪名之想像競合犯，應依刑法第55條規定從一 重之商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事項而 填製會計憑證罪處斷。 6.又被告所犯公司負責人為納稅義務人以不正當方法逃漏 稅捐罪與上開明知為不實事項而填製不實會計憑證罪兩 罪間，犯意各別、行為互殊，應分論併罰。 二、量刑理由之說明： （一）爰審酌被告擔任公司之登記負責人及實際負責人，竟為納 稅義務人以不正當方法逃漏稅捐及虛開不實之統一發票幫 助他人逃漏稅捐，影響國家稅收及稅稽機關查核稅捐之正 確性，所為誠屬不該，而應予以嚴懲；惟考量其犯後坦承 犯行，態度良好，兼衡其除曾於74年間有一妨害兵役經法 院判處拘役刑之素行外，別無其他前科犯行，有臺灣高等 法院被告前案紀錄表乙份在卷可佐，素行尚可，再衡酌其 犯罪動機、目的、手段、目前罹病之身體狀況不佳（參本 院104 年度審簡字第197 號卷所附之和信醫院診斷證明書 乙紙）、家庭經濟生活狀況僅能勉強維持，受有中等教育 之智識程度（參新北市政府警察局中和第一分局秀山派出 所）、尚需撫養之人口、為納稅義務人逃漏稅及幫助他人 逃漏營業稅額之多寡，被告已由其配偶擔任天恩公司之代 理人身分提供福田妙國生命紀念館永久使用權狀207 張， 供法務部行政執行署桃園分署查封執行，以抵繳天恩公司 所逃漏之營業稅額及其罰鍰（見本院103 年度審訴字卷第 27、31頁之法務部行政執行署桃園分署103 年8 月8 日查 封筆錄及103 年12月29日桃執己103 年營稅執專字第0000 9096號函各乙份）等一切情狀，分別量處如主文所示之刑 ，並定其應執行之刑，均諭知易科罰金之折算標準。 （二）再被告前未曾因故意犯罪受有期徒刑以上刑之宣告，有臺 灣高等法院被告前案紀錄表在卷可按，其因一時失慮偶罹 刑典，犯罪後均已坦承犯行，本院認被告經此偵、審程序 之教訓後，當均知所警惕而無再犯之虞，是上開所宣告之 刑，以暫不執行為適當，爰併予宣告緩刑2 年。另斟酌被 告之學歷、身體健康情形、家庭經濟生活狀況，及為使被 告於緩刑期間保持良好品行、強化法治觀念，以防再犯， 當以命被告履行一定負擔為宜，故命被告應於判決確定後 6 個月內，向公庫支付5 萬元，以期符合緩刑目的，兼顧 公允並勵自新。倘被告於本案緩刑期間，違反上開所定負 擔情節重大，足認原宣告之緩刑難收其預期效果，而有執 行刑罰之必要，依刑法第75條之1 第1 項第4 款規定，得 撤銷其緩刑之宣告，併予敘明。 三、適用之法律：依刑事訴訟法第299 條第1 項前段，商業會計 法第71條第1 款，稅捐稽徵法第41條、第43條第1 項、第47 條第1 項第1 款，刑法第11條前段、第2 條第1 項但書、第 55條、第41條第1 項前段、第51條第5 款、第74條第1 項第 1 款、第2 項第4 款，判決如主文。 四、如不服本案判決，得自收受送達之翌日起10日內向本院提出 上訴狀，上訴於本院第二審合議庭（須附繕本）。 本案經檢察官高怡修到庭執行職務 中 華 民 國 104 年 4 月 27 日 刑事第二十庭 法 官 黃玉婷 以上正本證明與原本無異。 書記官 黃勤涵 中 華 民 國 104 年 4 月 29 日 附表：天恩公司涉案期間進項部分 ┌──┬──────────┬───┬──────┬──────┐ │編號│營業人名稱 │統一發│ 金額 │ 稅額 │ │ │ │票張數│ │ │ ├──┼──────────┼───┼──────┼──────┤ │ 1. │瑞鏵實業股份有限公司│ 96 │20,098,700元│ 1,004,936元│ ├──┼──────────┼───┼──────┼──────┤ │ 2. │川代國際股份有限公司│ 13 │ 7,015,000元│ 350,750元│ ├──┼──────────┼───┼──────┼──────┤ │合計│ │ 109 │27,113,700元│ 1,355,686元│ └──┴──────────┴───┴──────┴──────┘ 附錄本案所犯法條全文： 商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科 或併科新臺幣 60 萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。 三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。 稅捐稽徵法第41條 （逃漏稅捐之處罰） 納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下 有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6 萬元以下罰金。 稅捐稽徵法第43條 （教唆或幫助逃漏稅捐之處罰） 教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒 刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。 稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之 罪者，加重其刑至二分之一。 稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外， 處 1 萬元以上 5 萬元以下罰鍰。