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臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　 102年度上訴字第2321號 上　訴　人 即　被　告　張淦泉 上列上訴人即被告因違反商業會計法等案件，不服臺灣桃園地方 法院101年度訴字第793號，中華民國102年7月19日第一審判決（ 起訴案號：臺灣桃園地方法院檢察署101年度偵字第11162號）， 提起上訴，本院判決如下： 主 文 上訴駁回。 事 實 一、張淦泉可預見他人向其借用名義登記為公司負責人，該他人 可能以該公司名義虛偽開立不實之統一發票給其他納稅義務 人申報扣抵銷項稅額，而幫助該納稅義務人逃漏稅捐；且亦 認知以自己之名義擔任未實際參與經營之公司之名義負責人 ，該公司即有被利用為非法用途之虞，卻仍不違背其本意， 竟僅為賺取每月新臺幣（下同）50,000元，或10,000至 20,000元不等之之利益，而基於共同填製不實會計憑證及幫 助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，交付國民身分證及印章予謝易 余，辦理登記擔任址設桃園縣桃園市○○路○段○○○○○號韓 懋有限公司（下稱韓懋公司）之名義負責人，為商業會計法 規範之商業負責人，與謝易余、曾錫東、陳瓊姿（其等所涉 違反稅捐稽徵法等部分，業經臺灣士林地方法院審理中）共 同基於上開填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之犯意聯 絡，明知自民國（下同）99年3月1日起至100年4月30日間， 韓懋公司未銷貨給如附表所示公司，竟虛偽填製如附表所示 之不實會計憑證，即銷售額共計332,726,869元之統一發票 315紙，予如附表所示之泰先國際貿易有限公司等5家營業人 ，附表所示公司則持上開統一發票充作進項憑證，向稅捐機 關申報扣抵營業稅額，以此不正方式幫助如附表所示之5家 營業人逃漏營業稅，達16,636,383元之多，足生損害於稅捐 機關對於稅務管理及稅收之正確性。 二、案經財政部臺灣省北區國稅局移送臺灣桃園地方法院檢察署 檢察官偵查起訴、臺灣士林地方法院檢察署移送併辦。 理 由 壹、證據能力之判斷： 按刑事訴訟法第159條第1項雖規定，被告以外之人於審判外 之言詞或書面陳述，除法律有規定外，不得作為證據。惟依 同法第159條之5第1項、第2項規定，經當事人於審判程序同 意作為證據，法院審酌該言詞陳述或書面陳述作成時之情況 ，認為適當者，亦得為證據。刑事訴訟法第159條之5第1項 定有明文。經查，檢察官、上訴人即被告張淦泉（下稱被告 ）於本案言詞辯論終結前，均未聲明異議（見本院卷審判筆 錄第2至3頁），本院復審酌各該證據作成時之情況，亦認均 屬適當，是本案經調查之供述證據均有證據能力。又本案認 定事實所引用下列卷內之文書證據、證物之證據能力部分， 並無證據證明係公務員違背法定程式所取得，且檢察官、被 告於本院均未主張排除下列文書證據之證據能力（見本院卷 審判筆錄第3至4頁），本院審酌前揭文書證據並無顯不可信 之情況與不得作為證據之情形，且經本院於審判期日依法進 行證據之調查、辯論，被告於訴訟上之程序權即已受保障， 故前揭各該證據，依刑事訴訟法第158條之4反面解釋及第 159條之4之規定，應認均有證據能力。 貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由： 一、訊據被告就其曾擔任址設桃園縣桃園市○○路○段○○○○○號 韓懋公司之名義負責人並收取報酬之事實固不諱言，惟矢口 否認有何上開犯行，辯稱：伊是被害的，伊去應徵韓懋公司 ，他們說要拿他的身分證加保，伊是被他們騙的云云。 二、惟經查： （一）被告對於韓懋公司自99年3月起至100年4月30日間，與如 附表所示公司之間並無實際交易行為，卻開立如附表所示 發票給該等公司，並使如附表所示公司持該等發票逃漏如 附表所示金額之營業稅等事實，為被告所不爭執，且有財 政部臺灣省北區國稅局101年1月3日北區國稅審四字第 0000000000號查緝案件稽查報告、財政部臺灣省北區國稅 局100年9月30日北區國稅審四字第0000000000B號函、韓 懋有限公司涉嫌開立不實統一發票相關資料分析表B、財 政部臺灣省北區國稅局100年10月18日北區國稅縣三字第 0000000000號函、公司登記資料查詢、營業稅年度資料查 詢、營業稅稅籍資料查詢作業、財政部臺灣省北區國稅局 領用統一發票購票證申請書、財政部臺灣省北區國稅局 100年1月21日北區國稅桃縣三字第0000000000號函、營業 人變更登記查簽表、財政部臺灣省北區國稅局99年4月13 日欠稅總歸戶查詢情形表、營業人設立變更登記申請書、 財政部臺灣省北區國稅局99年4月14日北區國稅桃縣三字 第0000000000號函、經濟部99年4月12日經授中字第 00000000000號函、有限公司變更登記表、財政部臺灣省 北區國稅局桃園縣分局99年3月11日北區國稅桃縣000 0000000000號函、經濟部99年3月5日經授中字第 00000000000號函、申請書跨中心查詢、財政部臺灣省北 區國稅局營業人進銷項交易對象彙加明細表、全國異常稅 籍查詢列印、進銷項憑證明細資料表、專案申請調檔統一 發票查核名冊、申報書（按年度）跨中心查詢、韓懋公司 扣除虛報銷向及進項稅額每期實際逃漏稅計算表、營業人 銷售額與免稅額申請書（401）、財政部臺灣省北區國稅 局100年12月13日欠稅總歸戶查詢情形表等在卷可稽（見 第345號他卷一第3至15、19至21、25至38、40至48、50至 64、68至75、79至80、167至172頁；第345號他卷二第200 至204、230至259、264至275頁），是此部分事實堪予認 定，合先敘明。 （二）次查，被告就其自99年3月5日起至100年10月24日止，擔 任韓懋公司之名義負責人，每月收取10,000至20,000元、 或50,000元不等之報酬，並以名義負責人簽立租賃契約或 領取發票等事實於檢察官偵查中、原審準備程序、102年1 月8日審判程序中均坦承不諱已如前述（見第345號他卷二 第299至300頁；原審審訴卷第18頁；原審卷第13頁反面至 14、28頁反面、29頁）；然嗣於原審102年6月25日審判程 序及本院審理中則俱否認犯行，並以上詞置辯，惟查：被 告於檢察官偵查中自承：伊失業，何乾坤介紹伊韓懋公司 應徵，謝易余是韓懋公司的老闆，謝易余問伊信用好不好 ，伊說用卡都有繳款，謝易余聘請伊當負責人，謝易余一 直對伊強調韓懋公司是合法的做生意，伊因為要照顧小孩 及父親，對方也說伊不用每天來公司上班，每月要給伊 50,000元對方也答應絕不做為法的，所以伊才答應，伊自 99年2月間到100年6月份，當初約定要伊擔任負責人到100 年12月，伊只有第1次領到50,000元後來陸續只給10,000 至20,000元不等，伊沒有到韓懋公司公司的工廠看過。當 初伊擔任負責人時，身分證件及印章交付謝易余，伊知道 他就是要用來辦理公司負責人事宜，謝振國帶伊去國稅局 確對身分及領用發票等語（見第345號他卷二第299至300 頁）；嗣被告於準備程序、102年1月8日審判程序中亦坦 承：伊原本去韓懋公司應徵工作，謝易余第1次見面時就 問伊願不願意當負責人，伊說伊不會做生意，但謝易余說 生意他們會自己作，只要伊當名義負責人就好，1個月給 伊50,000元聘請伊。伊99年的1月份，就是農曆年的過年 前答應謝易余擔任韓懋公司的負責人。謝易余有跟伊說公 司要簽名的時候，伊是負責人，伊要去簽名。伊去貨櫃廠 去好幾次都沒有進去，都是繞一繞就回來了，都是說別人 做好了。伊去國稅局2次，第1個月給伊50,000元，之後有 拿過車馬費給伊，都是2,000、3,000元或幾千元，總共領 了多少錢伊不知道，伊跟他們說，沒有薪水依舊不當負責 人，他們說公司現在資金不夠，等之後在把錢給伊。伊有 拿身分證借給謝易余，說伊是負責人要提供身份證，印章 是謝易余刻的，拿回來之後，就跟伊說印章刻好了，印章 都是在他手上，只跟伊講說公司登記辦好了，伊想說公司 名字是伊的，印章也是伊的，是正常的等語（見原審審訴 卷第18頁；原審卷第13頁反面至14頁、28至30頁），互核 被告此部分前、後供述均屬一致，且與證人何乾坤於檢察 事務官詢問時稱：被告是伊認識20多年的朋友，因為被告 之前開過公司，對公司有一定瞭解，加上謝易余信用不好 ，所以就找被告當負責人，而伊只介紹他們交易，伊知道 被告只當人頭負責人，因為被告與謝易余談的時候伊就在 旁邊，這是他們2人談好的，彼此都知道只是當人頭負責 人，應該是在99年2月15日之前某日，詳細日期不清楚， 在桃園市區0000000000000000號他卷二第 332至333頁）之情節大致相符，並有上開國稅局相關資料 在卷可稽，是被告此部分之自白，足認與事實相符，洵堪 認定。 （三）依被告上開自白，被告自願為韓懋公司之名義負責人，其 對價為每月收取10,000至20,000元、或50,000元不等之報 酬等事實，且被告亦自承與謝易余不熟（見原審卷第92頁 反面），謝易余與被告第1次見面時即力邀被告擔任韓懋 公司之名義負責人（見原審卷第28頁），惟衡諸常情，一 般人設立公司時，為符合法定登記人數或因避稅需求等原 因，固有以他人充當公司名義董事或股東之事實，惟倘公 司係合法經營，因涉及公司股權所有及盈餘分配利益等事 由，通常應以至親好友充任，以免損及自身利益，果謝易 余確係合法經營韓懋公司，其大可自己或以至親好友充任 公司負責人，何須以每月50,000元利潤誘毫無經營公司經 驗且不認識之被告充任負責人？況被告於原審審理時尚供 稱：謝易余會叫謝正國帶伊去貨櫃場貨櫃裡面裝布料，伊 等到中午之後，謝正國就帶伊去貨櫃場繞，繞一繞之後， 就說時間太晚了，別人都裝好了，就帶伊回公司，伊都沒 有實際做過公司裡面的事情，韓懋公司有時候人很多，有 時候只有2、3人，伊也不知道他們在做什麼事情等語（見 原審卷第14、29頁），則若韓懋公司為合法經營之公司， 豈有刻意隱瞞擔任負責人之被告公司營運狀況之必要？此 般情形在在與合法經營之公司有異；再者，被告於原審及 本院審理時供稱：伊知道做此工作很冒險，不知道有沒有 再做走私，但是謝易余有跟伊保證這是正常的公司，伊問 過何乾坤，他跟伊說當1、2年的負責人沒有關係，比較不 會出事情等語（見原審卷第13頁反面至14頁；本院卷審判 筆錄第5頁），益顯示被告對於擔任名義負責人之公司可 能涉有不法確有預見。再者，被告擔任韓懋公司名義負責 人時，已係40歲之成年人，並供稱其有20多年的工作經驗 ，且曾開過公司（見原審卷第92頁）等語，顯具有一定社 會經驗之智識程度，其主觀上應可預見其出借名義登記為 韓懋公司之負責人，且交付身分證件及印章給謝易余，並 申請發票後，韓懋公司可能從事開立不實發票或申報不實 零稅率銷售額等犯行，被告卻猶擔任韓懋公司之名義負責 人，其具有開立不實發票幫助他人逃漏稅捐、申報不實零 稅率銷售額以冒退營業稅之不確定故意甚明。至被告嗣於 原審102年6月25日審判程序及本院審理中改以上詞置辯云 云，顯係臨訟飾卸之詞，不足採信。 （四）按共同實施犯罪行為之人，在合同意思範圍以內，各自分 擔犯罪行為之一部，相互利用他人之行為，以達其犯罪之 目的者，即應對於全部所發生之結果，共同負責。最高法 院28年上字第3110號著有判例可資參照。另按共同正犯之 行為人已形成一個犯罪共同體，彼此相互利用，並以其行 為互為補充，以完成共同之犯罪目的。故其所實行之行為 ，非僅就自己實行之行為負其責任，並在犯意聯絡之範圍 內，對於他共同正犯所實行之行為，亦應共同負責。此即 所謂「一部行為全部責任」之法理。最高法院100年度台 上字第5925號亦著有判決可參。本案雖無直接證據證明被 告有開立不實發票並販售予如附表所示營業人，然被告曾 自白其曾赴國稅局買發票，且收受報酬擔任名義負責人， 使其他共犯後續開立不實發票並販售予如附表所示營業人 公司之階段行為方有可能，自足見被告與其他共犯，彼此 相互利用，並以其行為互為補充，以完成共同開立不實發 票並販售予如附表所示營業人之犯罪目的，是被告自應對 於全部所發生之結果，共同負責。 三、綜上所述，被告上揭否認犯行之所辯，要係臨訟飾卸之詞， 尚不足採。本案事證明確，被告所犯商業負責人明知為不實 事項而填製會計憑證、幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅 捐等犯行均堪以認定，自應依法論科。 參、論罪科刑： 按統一發票乃證明會計事項之經過而為造具記帳憑證所根據 之原始憑證，屬商業會計法第15條第1款所規定之原始憑證 ，而為同法所規定會計憑證之一種，商業負責人、主辦及經 辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員如明知為 不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71 條第1款之明知為不實之事項而填製會計憑證罪；是被告明 知韓懋公司並未銷貨予附表一所示公司，竟共同以虛開發票 之不正方法幫助他人逃漏稅捐，核其所為，係犯商業會計法 第71條第1款之商業負責人明知不實事項而填製會計憑證罪 、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人以不正當方法 逃漏稅捐罪。被告就上開犯行，與謝易余、曾錫東、陳瓊姿 間有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。次按刑事法若 干犯罪之行為態樣，本質上原具有反覆、延續實行之特徵， 立法時既予特別歸類，定為犯罪構成要件之行為要素，則行 為人基於概括之犯意，在密切接近之一定時、地持續實行之 複次行為，倘依社會通念，於客觀上認為符合一個反覆、延 續性之行為觀念者，於刑法評價上，即應僅成立一罪，俾免 有重複評價、刑度超過罪責與不法內涵之疑慮；學理上所稱 「集合犯」之職業性、營業性或收集性等具有重複特質之犯 罪均屬之，例如經營、從事業務、收集、販賣、製造、散佈 等行為概念者是（最高法院95年度台上字第1079號判決意旨 參照）。查被告先後多次填製不實會計憑證、幫助他人逃漏 稅捐之犯行，係於密集期間內以相同之方式持續進行，未曾 間斷，具有反覆、延續實行之特徵，在行為概念上，縱有多 次之填製不實會計憑證與幫助逃漏稅捐舉措，仍應評價認係 包括一罪之集合犯，僅論以一罪。公訴意旨認應成立接續犯 ，容有誤會。被告以填製不實會計憑證交付他人而幫助他人 逃漏稅捐，係一行為觸犯數罪名，為想像競合犯，應依刑法 第55條規定從一重之填製不實會計憑證罪處斷。至起訴書中 所載「被告所犯填製不實會計憑證罪、詐欺得利罪嫌，犯意 各別，行為互殊，請分論併罰。」，顯係贅引文字，業經原 審蒞庭檢察官當庭更正刪除（見原審審訴卷第17頁反面）， 附此敘明。 肆、對原審判決之評價： 原審以被告本案事證明確，因之適用商業會計法第71條第1 款，稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第11條前段、第28條、 第55條、第41條第1項前段等規定，並審酌被告填製不實會 計憑證，幫助如附表所示納稅義務人逃漏稅，所為已紊亂會 計制度及影響稅捐稽徵之正確性，進而危害社會經濟發展， 惟念被告未曾因故意犯罪受有期徒刑以上之宣告，素行尚佳 ，併考量其犯罪之動機、目的、手段、參與程度、所生損害 、幫助逃漏稅捐金額等一切情狀，量處有期徒刑3月，並諭 知易科罰金之折算標準，以1,000元折算1日。核其認事、用 法均無違誤，量刑亦稱妥適。被告上訴意旨，仍執陳詞否認 犯罪，並無可取，其執此上訴意旨，任意指摘原判決不當， 求予撤銷改判，為無理由，應予駁回。 據上論結，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。 本案經檢察官董怡臻到庭執行職務。 中 華 民 國 102 年 10 月 15 日 刑事第三庭審判長法 官 周煙平 法 官 陳如玲 法 官 林銓正 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其 未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書 （均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。 書記官 張淨卿 中 華 民 國 102 年 10 月 17 日 附錄：本案論罪科刑法條全文 商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科 或併科新臺幣 60 萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。 三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。 附表： ┌──┬───────────┬──┬──────┬─────┐ │編號│營業人名稱 │張數│銷售額（元）│稅額（元）│ │ │ │ │（新台幣） │（新台幣）│ ├──┼───────────┼──┼──────┼─────┤ │ 01 │泰先國際貿易有限公司 │ 309│ 405,806,352│20,290,319│ ├──┼───────────┼──┼──────┼─────┤ │ 02 │米俐商行 │ 1│ 87,205│ 4,360│ ├──┼───────────┼──┼──────┼─────┤ │ 03 │彥濤企業股份有限公司 │ 3│ 1,904,763│ 95,237│ ├──┼───────────┼──┼──────┼─────┤ │ 04 │翊廷國際有限公司 │ 1│ 964,095│ 48,205│ ├──┼───────────┼──┼──────┼─────┤ │ 05 │羅技美股份有限公司 │ 1│ 746,802│ 37,340│ ├──┼───────────┼──┼──────┼─────┤ │合計│ │ 315│ 409,509,217│20,475,461│ ├──┼───────────┼──┼──────┼─────┤ │減項│尚志國際運通股份有限公│ │ 18,534,661│ 926,746│ │ │司等15家非屬異常進項 │ │ │ │ │ ├───────────┼──┼──────┼─────┤ │ │進口貨物 │ │ 58,247,687│ 2,912,332│ ├──┼───────────┼──┼──────┼─────┤ │總計│ │ 315│ 332,726,869│16,636,383│ └──┴───────────┴──┴──────┴─────┘