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臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　 103年度上訴字第46號 上　訴　人 即　被　告　劉立鈞 上列上訴人因違反商業會計法等案件，不服臺灣桃園地方法院10 2年度訴字第164號，中華民國102年12月2日第一審判決（起訴案 號：臺灣桃園地方法院檢察署101年度偵字第10052號），提起上 訴，本院判決如下： 主 文 上訴駁回。 事 實 一、劉立鈞係址設桃園縣桃園市○○路○段○○○號14樓力天國際實 業有限公司（下稱力天公司）之實際負責人，（該公司登記 負責人為賴浩承，所涉違反稅捐稽徵法等案件，另經臺灣桃 園地方法院檢察署檢察官以101年度偵字第10052號為不起訴 處分確定），並處理力天公司會計業務，為力天公司管理公 司帳目、開立統一發票、辦理提款、轉匯等事項，係屬商業 會計法之主辦會計之人，其明知力天公司並無實際營業，卻 自民國94年9月起至同年12月止，連續將力天公司銷售予如 附表一所示之富商興業有限公司（下稱富商公司）及鉅將資 產管理股份有限公司（下稱鉅將公司）之不實交易項目、金 額等事項，填載於性質上屬會計憑證之力天公司統一發票內 ，而開立虛偽不實之會計憑證即統一發票13張，銷售額合計 新臺幣（下同）7,25萬7,625元，提供富商公司作為進項憑 證使用，經富商公司於申報當期營業稅時，而以前述不實之 交易項目、金額等事項，向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項稅額 ，幫助富商公司以此不正當方法逃漏營業稅額合計28萬7,88 2元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅管理之正確性。 二、案經臺灣桃園地方法院檢察署檢察官簽分偵查起訴。 理 由 壹、證據能力有無之判斷： 一、刑事訴訟法第159條之2規定，被告以外之人於司法警察（官 ）調查中所為之陳述，與審判中不符時，其先前之陳述具有 較可信之特別情形，且為證明犯罪事實存否所必要者，得為 證據。係以被告以外之人於司法警察（官）調查中之陳述， 性質上屬傳聞證據，原則上不認其具證據能力，惟該證人警 詢之供詞倘一昧排除，亦有違實體真實發見之訴訟目的，是 以先前與審判中不符之陳述，具有較可信之特別情況，且為 證明犯罪事實存否所必要者，則例外認有證據能力。至被告 以外之人於警詢之陳述與審判中相符時，既得逕採用審判中 之陳述，自無適用此傳聞證據排除例外規定之餘地（最高法 院100年度台上字第873號判決參照）。查證人吳萬偉、賴浩 承於檢察事務官詢問時所述與原審審理時分別就關於渠等擔 任力天公司人頭負責人及力天公司之實際負責人係被告等基 本事實之證詞，大致相符，是渠等於檢察事務官詢問時所述 主要事實，已於審判中詰問，前後所述並無明顯不同，是證 人吳萬偉、賴浩承於檢察事務官詢問時所為之陳述，既與渠 等於原審審理時所述並無不符，顯已非為證明本件犯罪事實 所必要，揆諸前揭說明，核與刑事訴訟法第159條之2規定之 情形不符，復查無其他得例外取得證據能力之法律依據，因 認無證據能力。 二、按被告以外之人於偵查中向檢察官所為陳述，除顯有不可信 之情況者外，得為證據，同法第159條之1第2項定有明文。 偵查中對被告以外之人（包括證人、鑑定人、告訴人、被害 人及共同被告等）於偵查中之證詞，性質上均屬傳聞證據。 惟現階段刑事訴訟法規定檢察官代表國家偵查犯罪、實施公 訴，依法其有訊問被告、證人及鑑定人之權，證人、鑑定人 且須具結，而實務運作時，檢察官偵查中向被告以外之人所 取得之陳述，原則上均能遵守法律規定，不致違法取供，其 可信度極高，職是，被告以外之人前於偵查中已具結而為證 述，除反對該項供述得具有證據能力之一方，已釋明「顯有 不可信之情況」之理由外，不宜以該證人未能於審判中接受 他造之反對詰問為由，即遽指該證人於偵查中之陳述不具證 據能力。是證人賴浩承、王心美於檢察官偵查時具結所為之 證述，被告未曾提及檢察官在偵查時，有任何不法取供之情 形，且客觀上並無顯不可信之情況，是前揭證人於偵查中之 證言自具有證據能力。 三、本件認定事實所引用之其他本件卷內所有卷證資料（包含人 證與文書證據、物證等證據），並無證據證明係公務員違背 法定程序所取得；而檢察官、被告對本院提示之該等卷證， 亦均表示同意作為證據等語在卷（見本院卷第27頁），且卷 內之文書證據亦無刑事訴訟法第159條之4之顯有不可信之情 況與不得作為證據之情形。綜上，依刑事訴訟法第159條至 159條之5之規定，本件認定事實所引用之其他本件卷證所有 證據（包含人證與文書證據、物證等證據），均有證據能力 。 貳、實體方面： 一、訊據上訴人即被告劉立鈞矢口否認其有何違反商業會計法等 犯行，並辯稱：我不是力天的負責人，吳萬偉先前是在我所 經營的奧瑞公司任職，後來吳萬偉表示要自行創業，要承攬 我公司的外包工程業務，我基於好意幫助他們，讓他們自己 去找會計師成立力天公司，並把奧瑞公司的業務讓他們承攬 ，後來因為奧瑞公司無法繼續做，我就叫吳萬偉自己去思考 力天公司要如何經營，但吳萬偉說要結束，剛好我前妻的表 弟賴浩承及王心美想要做公司，我基於善意，就介紹賴浩承 、王心美與吳萬偉洽談，我不清楚賴浩承、王心美如何經營 力天公司，貸款是王心美去貸的，錢雖是還給我，但不是我 去借的，所以借款銀行還款人及每期還款紀錄都是王心美， 我也沒有做力天公司的發票、帳單，另力天公司位於桃園縣 桃園市○○路○段○○○號14樓之辦公室，雖是我承租，但這因 為我當時有經營另1間公司，故該處辦公室是由我向金東霸 公司承租後，再分租予力天公司云云。經查： (一)力天公司係於93年5月7日設立登記，並登記吳萬偉為該公司 負責人，嗣於94年8月2日變更登記賴浩承為該公司負責人、 王心美、吳萬偉為該公司股東等情，有力天公司股東設立登 記表、變更登記表等件附卷可稽（見偵10052卷第23頁至第 28頁），是此部分事實，固堪信為真實。然被告始為力天公 司之實際負責人，證人吳萬偉、賴浩承僅係力天公司登記之 負責人一節，業據⑴證人即原力天公司之登記負責人吳萬偉 於原審審理時證稱：我曾擔任過力天公司名義負責人，我不 算實際經營者，被告當時是我的老闆，在力天公司是由被告 負責對外契約簽訂，營業地址也是被告承租，公司印章亦是 由被告保管，會計及公司內員工都是被告所聘請、薪水也由 被告支付，我沒有對外代表力天公司簽訂契約，因為所有的 帳都不經過我，所以我擔任力天公司負責人期間，並不清楚 力天公司的營業額，力天公司的帳目都是被告在處理，後來 要變更力天公司負責人也是由被告決定，當時是因為我於93 年10月間轉到翔昇電子公司上班，才要求被告變更力天公司 負責人，被告有跟我說要找一個人來取代我，把力天公司負 責人轉給他人，但後來與被告沒有聯絡，我是後來在經濟部 商業司查到負責人變更為賴浩承，我不認識賴浩承，我沒有 出資力天公司，被告叫我出名而已，我也沒有資金可出，當 初是因被告尚有另一家奧瑞公司，他說一個人不能當兩家公 司負責人，所以才找我，我擔任力天公司負責人期間也沒有 開發票給富商公司、鉅將公司（見原審164卷第63頁至第67 頁）；⑵證人即嗣後力天公司之登記負責人賴浩承於①偵查 中具結證稱：被告之前是我表姊夫，但現在已與我無關，力 天公司實際負責人是被告，我不清楚王心美是否有參與力天 公司之經營，我當時是在當舖上班，並沒有參與力天公司之 經營（見偵10052卷第11頁至第12頁），②原審審理時具結 證稱：我曾經登記為力天公司名義上負責人，但這是我表姐 的丈夫也就是被告用我的名義去登記的，後來我表姐與被告 已離婚，被告要我擔任力天公司負責人並沒有給我薪水，也 沒有分紅，當時是因為被告是我表姐夫，且被告有說可以用 力天公司的名義向銀行辦理貸款，核貸之後會給我100萬元 運用，我才答應，後來我並沒有拿到這100萬元，我完全不 知道力天公司的營業項目，也從來沒有參與力天公司契約簽 訂或其他營業行為，我只有跟被告接觸而已，被告是力天公 司的實際經營者，我去過力天公司二次，有遇到被告及王心 美，王心美只看過一次，但我當時不知道王心美是誰，是後 來開庭才知道王心美，我之前只是看過，我也不認識吳萬偉 ，不知道力天公司在我之前是由誰擔任負責人，被告在我擔 任力天公司負責人後，有匯一筆10萬元的款項給我，是因為 被告用他的車向我任職的當舖借貸，由我經手，所以才匯給 我，我再還給當舖（見原審164卷第59頁反面至第62頁）等 語綦詳，互核相符，應非無據。 (二)且證人吳萬偉於93年12月至95年1月間確係任職於翔昇電子 股份有限公司之情，亦有其所提出之該公司之離職證明書影 本1紙在卷可憑（見他4909卷第76頁），而力天公司上開營 業址係被告所承租，亦為被告所不否認（見原審164卷第69 頁反面至第70頁），被告雖辯稱力天公司係向其分租云云， 然自偵查、原審及本院審理終結，始終未見任何力天公司向 被告分租營業址之相關證明，自無從予以採認，而苟被告與 力天公司無涉，自無由被告承租力天公司營業址之理，另力 天公司於94年10月間向台北國際商業銀行辦理貸款，於銀行 撥付款項之時，亦係由被告親自提領、轉匯該筆款項（詳後 述），而此係關係公司帳目管理及日常公司營運資金之提領 等等，衡情應由公司會計負責，被告既可親自提領力天公司 款項並處分運用，可見被告係辦理力天公司會計業務之人， 而非與力天公司全然無涉，益徵證人吳萬偉前揭所述被告係 力天公司實際負責人，力天公司之營業址係由被告所承租， 且帳目是由被告保管等語，洵屬非虛。又被告雖於100年9月 29日檢察事務官詢問、原審及本院審理時均供稱賴浩承係與 王心美共同經營力天公司（見他4909卷第171頁、原審164卷 第24頁、第68頁反面、第70頁反面、本院卷第25頁反面）， 惟其已於101年4月19日檢察事務官詢問時否認賴浩承係力天 公司之實際負責人（見他4909卷第243頁至第245頁），並明 確坦認：「……賴浩承是因為我是他的表姊夫，所以他才答 應我擔任力天國際實業有限公司的負責人，他沒有向我或王 心美收取代價，賴浩承絕對沒有不法」等語在卷（見他4909 卷第245頁），核與前揭證人賴浩承所述相符，又被告除請 賴浩承擔任力天公司名義負責人外，復承租力天公司之營業 址供力天公司使用，並以力天公司名義向銀行辦理貸款，再 親自從力天公司帳戶內提領運用，已如前述，可證被告辯稱 伊與力天公司無關云云，係事後卸責之詞，要無可採。況依 證人吳萬偉、賴浩承前揭證詞足知證人賴浩承、吳萬偉互不 認識，苟如被告所辯伊僅係轉介賴浩承、王心美與吳萬偉洽 談購買力天公司事宜，是由他們自己談的云云，則證人賴浩 承、吳萬偉自不可能分別證述渠等互不認識，且力天公司之 營業址亦不可能由被告代為承租，亦無由被告辦理力天公司 貸款並從力天公司帳戶提領、運用之理，足徵被告此部分所 辯，並無可取。 (三)再參以證人即經登記為力天公司股東之王心美於⑴101年7月 18日偵查中具結證稱：我沒有參與經營力天公司，我不知道 力天公司是何人所經營，我於92年至94年在臺北市○○○路 ○○○號3樓經營神州創新整合行銷有限公司，因為我公司被倒 帳，被告說要幫我貸款，我不記得有無貸款下來，是否就是 力天公司向台北商銀貸款，我要再確認（見偵10052卷第12 頁）；⑵101年8月13日偵查中具結證稱：力天公司向台北商 業銀行借款是我借款，我有簽名，但是我沒有擔任力天公司 的股東，股東同意書上的章不是我的，也不是我簽名，我只 有去過一次力天公司，是為了辦貸款而去的（見偵10052卷 第50頁至第51頁）；⑶原審審理時具結證稱：我見過被告一 次，那次是因為我被倒帳，需要貸款，有請被告幫我貸款， 所以去簽名貸款，我忘記是在網路上或人家介紹才認識被告 ，先是電話聯絡，後來才見面蓋章貸款，除了上開貸款，我 沒有跟被告有任何生意上的往來，也沒有參與經營力天公司 ，我請被告貸款好像是2、30萬元，確實數字不記得，但被 告確實有匯款給我2、30萬元，我也不記得被告是說以我名 義或公司名義辦理貸款，我請被告幫忙貸款的銀行就是我在 偵查中所述的台北商業銀行，我與被告沒有講到利息，我不 知道向銀行貸款的利息及金額是誰決定，就是被告跟我說要 匯多少錢我就匯多少錢給他，但我只匯了幾次之後，就沒有 錢再匯給被告了，我只去過力天公司一次，就是見被告的那 一次，我沒有擔任力天公司股東，股東名冊上不是我簽名的 ，我也沒有實際出資投資力天公司，我沒有錢不可能投資， 我也不知道力天公司的營業項目，當初辦理貸款時，與我接 洽的是被告，我沒有購買力天公司，力天公司股份轉讓同意 書上面的簽名不是我簽的，那絕對不是我的字，力天公司章 程上面的章也不是我的，我沒有參加過力天公司股東會或其 他會議，我匯錢給被告是貸款還他錢，是他跟我說每個月繳 多少錢，不多，但我後來就沒有錢了，所以我匯給被告的錢 是貸款的錢，不是投資力天公司的錢，我跟賴浩承不熟，在 開庭之前，只有在向被告借款那一次見過賴浩承而已，我沒 有拿過力天公司的發票，也沒有開過力天公司發票給富商公 司及鉅將公司，我是後來檢察官開庭之後，才知道我沒有欠 被告錢，而是欠銀行錢（見原審164卷第55頁至第59頁）等 語，核與證人賴浩承前揭所述不認識王心美，只見過王心美 一次等語相符，自足互為佐證，顯見被告辯稱賴浩承與王心 美係共同經營力天公司云云，並無可採。又力天公司有於94 年10月13日與台北國際商業銀行（已改制為永豐銀行）簽立 綜合授信約定書，由證人賴浩承、王心美擔任該次借款之連 帶保證人，而向該銀行借款100萬元，經台北國際商業銀行 核准並將款項共97萬6千4百零4元匯入力天公司設於華南商 業銀行之帳戶內後，即由被告提領其中10萬元，並以被告名 義存入證人王心美帳戶等情，復有台北國際商業銀行綜合授 信約定書、借款撥貸書、匯款單（見他4909卷第197頁至第2 04頁反面、第219頁）、華南商業銀行股份有限公司總行101 年2月8日營清字第0000000000號函所附之力天公司於該行所 設立之帳戶存款往來明細表暨對帳單（見他4909卷第222頁 至第225頁）、華南商業銀行股份有限公司總行101年3月6日 營清字第0000000000號函所附之相對人帳戶申登人資料、客 戶基本資料查詢、現金支出傳票、全行通收存款憑條、匯款 申請書（見他4909卷第228頁至第231頁）等影本在卷可考， 且被告於101年4月19日檢察事務官詢問時亦供稱：「（力天 國際實業有限公司向台北國際商業銀行【後改制為永豐銀行 】貸款100萬元是由你聯繫申辦？）是，是我介紹給王心美 」、「（上開100萬元貸款核撥至華南銀行是由你提款97萬7 千元再分存至王心美等人帳戶內？）97萬7千元的取款憑條 及王心美的存款憑條確實是我寫的……」等語在卷（見他49 09卷第244頁），足徵其亦不否認上開97萬6,404元取款憑條 及以其名義存入10萬元至證人王心美之帳戶，可認提領、運 用及掌管上開力天公司借貸之款項者，確係被告無訛，苟非 被告係力天公司之實際負責人，自不可能提領、運用及掌管 力天公司該筆款項，足徵被告辯稱伊只是介紹王心美辦理上 開貸款，該等貸款係由王心美所為及運用，王心美只是還伊 錢，伊與力天公司無關云云，要無可信。 (四)綜上所述，被告始為力天公司之實際負責人，證人吳萬偉、 賴浩承僅係先後受被告委託而先後擔任力天公司之名義負責 人，應堪認定。又力天公司於94年9月至12月期間，共自如 附表二所示之采蘋企業有限公司等公司，取得如附表二所示 之統一發票9張，金額共計562萬2,525元；另於同時期並簽 發統一發票予如附表一所示之富商公司、鉅將公司共13張， 金額共計725萬7,625元等情，有財政部臺灣省北區國稅局查 緝案件稽查報告，及該報告檢附之力天公司申請書跨中心查 詢、94年10月份、12月份力天公司營業人銷售額與稅額申報 書、專案申請調檔統一發票查核名冊、清單等在卷可參（見 他4909卷第2頁至第142頁），可信為真實。惟如附表二所示 之采蘋企業有限公司等公司，多係虛設行號，且該等公司於 94年9月至12月之期間，均未實際進行交易等節，亦有財政 部臺灣省北區國稅局刑事案件移送書、臺灣桃園地方法院檢 察署檢察官98年度偵字第89784號、98年偵緝字第2637號起 訴書、臺灣桃園地方法院99年度訴字第619號、99年度訴字 第811號刑事判決書在卷可參（見他4909卷第96頁至第123頁 ），且參酌力天公司於94年10月間，有向銀行借貸100萬元 ，已如前述，顯見該公司於94年10月間，應有需款掖助情事 ，自不可能向如附表二所示之采蘋企業有限公司等公司，進 貨高達562萬2,525元，益徵該等交易實有可疑。而力天公司 於該段期間，既無進貨之交易行為，自亦不可能於同時期銷 貨高達725萬7,625元予如附表一所示之富商公司、鉅將公司 ，況依力天公司申請書跨中心查詢所示（見他4909卷第92頁 ），力天公司於94年度1至3月、5月、7至9月，均無申報任 何交易之進項及銷項，然於同年度6月、10月、12月突有大 筆金額之進、銷項之申報，其公司經營顯與一般公司經營之 常情殊異，又被告係力天公司之實際負責人，已如前述，則 力天公司於前揭期間苟有為如附表一所示之交易，則被告應 可提供該等交易之契約、交易資料及交易金流之流向，以資 證明該等交易屬實，然被告始終未能提出該等資料，反狡稱 其非力天公司之實際負責人，益見該等交易確屬不實。另富 商興業有限公司業將力天公司所簽發如附表一編號1所示之 統一發票12張，據以向稅捐稽徵機關申報抵扣銷項稅額共計 28萬7,882元，亦有專案申請調檔查核清單附卷足憑（見他 4909卷第142頁），是被告係力天公司之實際負責人，且為 該公司之主辦會計之人，於前揭期間，明知力天公司並無銷 貨予富商公司、鉅將公司之事實，卻開立前揭不實之發票予 富商公司、鉅將公司，復因此致富將公司得以該等不實之交 易，向稅捐稽徵機關抵扣銷項稅額共計28萬7,882元，即堪 認定。 (五)從而，被告所辯，均係事後卸責之詞，要無可採。本件事證 明確，被告犯行，洵堪認定。 二、新舊法比較： (一)商業會計法部分： 被告行為後，商業會計法業經修正，並於95年5月24日經總 統公布修正，自95年5月26日施行生效，其中就商業會計法 第71條第1款之犯行，將法定刑度自「5年以下有期徒刑、拘 役或科或併科新臺幣15萬元以下罰金」提高為「處5年以下 有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，依據 95年7月1日修正後刑法第2條第1項前段之規定，自應適用修 正前之商業會計法第71條第1款規定對於被告較為有利。 (二)刑法部分： 被告於行為後，刑法業於94年2月2日修正公布，95年7月1日 起施行。按「行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但 行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律 」，修正後刑法第2條第1項定有明文。此條規定係規範行為 後法律變更所生新舊法比較適用之準據法，本身尚無新舊法 比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2條第1項之 規定，為「從舊從輕」之比較，先予敘明，再按本次法律變 更，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽 連犯、連續犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法 定加減原因（如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部 罪刑之結果而為比較（最高法院95年5月23日95年度第8次刑 事庭會議決議參照）。茲就本件新舊法比較結果敘述如下： ⒈關於罰金刑，刑法分則編各罪所定罰金刑之貨幣單位原為銀 元，修正前刑法第33條第5款規定：「罰金：一元（銀元） 以上」，而依罰金罰鍰提高標準條例規定，就72年6月26日 前修正之刑法部分條文罰金數額提高2至10倍，其後修正者 則不提高倍數，並依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例 規定，以銀元1元折算新臺幣3元。修正後刑法第33條第5款 規定：「罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」，刑法 第33條第5款所定罰金貨幣單位經修正為新臺幣後，刑法分 則各罪所定罰金刑之貨幣單位亦應配合修正為新臺幣，為使 刑法分則編各罪所定罰金之最高數額與刑法修正前趨於一致 ，乃增訂刑法施行法第1條之1：「中華民國94年1月7日刑法 修正施行後，刑法分則編所定罰金之貨幣單位為新臺幣。94 年1月7日刑法修正時，刑法分則編未修正之條文定有罰金者 ，自94年1月7日刑法修正施行後，就其所定數額提高為30倍 。但72年6月26日至94年1月7日新增或修正之條文，就其所 定數額提高為3倍」。從而，刑法分則編各罪所定罰金刑之 最高數額，於上開規定修正後並無不同，惟修正後刑法第33 條第5款所定罰金刑最低數額，較之修正前提高，自以修正 前刑法第33條第5款規定有利於被告。 ⒉被告行為後，刑法第55條之規定，亦於94年1月7日修正，於 同年2月2日公布，並於95年7月1日施行，而將該法條刪除其 中有關牽連犯之規定，就有關想像競合犯之規定並無刪修， 經比較新舊法結果，在牽連犯方面，自以舊法較有利於被告 。 ⒊刑法第56條連續犯之規定業於94年1月7日修正刪除，並於95 年7月1日施行。是於新法修正施行後，被告之數犯罪行為， 即須分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件之變更，但顯已影 響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有變更，依新法第2條 第1項規定，比較新、舊法結果，仍應適用較有利於被告之 行為時法律即舊法論以連續犯，此有最高法院95年度第8次 刑事庭會議決議足資參酌。 ⒋綜此，依整體比較之結果，依修正後刑法第2條第1項前段之 規定，適用行為時之舊法處斷。 ⒌被告行為時有關易科罰金之易刑處分，刑法於第41條規定： 「犯最重本刑為5年以下有期徒刑以下之刑之罪，而受6個月 以下有期徒刑或拘役之宣告，因身體、教育、職業、家庭之 關係或其他正當事由，執行顯有困難者，得以1元以上3元以 下折算1日，易科罰金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯 正之效，或難以維持法秩序者，不在此限。併合處罰之數罪 ，均有前項情形，其應執行之刑逾六月者，亦同」，依修正 前罰金罰鍰提高標準條例第2條規定，就其原定數額提高為 100倍折算1日，則以被告行為時之易科罰金折算標準，應以 銀元300元即新臺幣900元折算1日，惟被告行為後，該易科 罰金之易刑處分，先後經下列修正：㈠於94年2月2日經公布 修正，並於95年7月1日施行（第1次修正），罰金罰鍰提高 標準條例第2條亦於95年5月17日修正刪除。此次修正後刑法 第41條第1項、第2項規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒 刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告者 ，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算1日，易科罰 金。但確因不執行所宣告之刑，難收矯正之效或難以維持法 秩序者，不在此限。前項規定於數罪併罰，期應執行之刑未 逾6個月者，亦適用之」；㈡再於98年1月21日修正，並於98 年9月1日施行（第2次修正），此次修正之刑法第41條第8項 規定：第1項至第3項規定於數罪併罰，其應執行之刑未逾6 個月者，亦適用之；㈢復於98年12月15日修正，並於99年1 月1日施行（第3次修正），此次修正之刑法第41條第1項、 第8項規定：犯最重本刑為5年以下有期徒刑之罪，而受6月 以下有期徒刑之宣告，得以新臺幣1,000元、2,000元或 3,000元折算1日，易科罰金。但易科罰金難收矯正之效或難 以維持法秩序者，不在此限。第1項至第4項及第7項之規定 ，於數罪併罰之數罪均得易科罰金或易服社會勞動，其應執 行逾6月者，亦適用之。是比較被告行為時、各次修正後刑 法之易科罰金折算標準，以94年2月2日修正（95年7月1日施 行）前刑法第41條第1項前段之規定較有利於被告。 三、論罪科刑： (一)按營利事業銷貨統一發票，應認屬於商業會計法第15條第1 款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種，商業負責人、 主辦及經辦會計人員以明知不實之事項而填製會計憑證，即 應認構成商業會計法第71條第1款之罪，該罪與刑法第215條 之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通 法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最高法院92年度台 上字第6792號、93年度台上字第215號刑事判決要旨參照） 。又按商業會計法第33條明定：「非根據真實事項，不得造 具任何會計憑證，並不得在帳簿表冊作任何記錄」，倘明知 尚未發生之事項，不實填製會計憑證或記入帳冊，即符合本 法第71條第1款之犯罪構成要件，立法認上開行為當然足生 損害於他人或公眾，不待就具體個案審認其損害之有無，故 毋庸明文規定，否則不足達成促使商業會計制度步入正軌， 商業財務公開，以取信於大眾，促進企業資本形成之立法目 的，反足以阻滯商業及社會經濟之發展，從而，商業會計人 員等主體，就明知尚未發生之事項，一有填製會計憑證或記 入帳冊之行為，犯罪即已成立，不因事後該事項之發生或成 就，而得解免罪責（最高法院92年台上第3677號判例參照） 。 (二)查被告於本件行為時（即94年9月起至94年12月止），其為 力天公司之實際負責人外，並掌管、承辦力天公司之會計事 務，核屬商業會計法所稱之主辦會計之人員。是核被告就如 附表一編號1所為，係犯修正前商業會計法第71條第1款之不 實填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃 漏稅捐罪；其就如附表一編號2所為，係犯修正前商業會計 法第71條第1款之不實填製會計憑證罪。被告如附表一編號1 、2所為多次不實填製會計憑證之犯行及如附表一編號1所為 多次幫助逃漏稅捐之犯行，時間緊接、方法相近、觸犯構成 犯罪要件相同之罪名，顯係基於概括犯意，均應依修正前刑 法第56條連續犯之規定論以一罪，並依法加重其刑。另被告 如附表一所為開立不實統一發票之目的在於幫助他人逃漏稅 捐，依修正前刑法第55條規定，所犯2罪間有方法目的之牽 連關係，為牽連犯，應從一重連續犯不實填製會計憑證罪處 斷。 四、原審以被告所為事證明確，適用修正前商業會計法第71條第 1款、稅捐稽徵法第43條第1項、刑法第2條第1項前段、第11 條前段，修正前刑法第56條、第55條後段、94年2月2日修正 （95年7月1日施行）前刑法41條第1項前段、修正前罰金罰 鍰提高標準條例第2條、現行法規所定貨幣單位折算新臺幣 條例第2條之規定，併審酌被告連續開立內容不實之統一發 票，幫助其他營業人逃漏稅捐，致影響稅捐稽徵機關對於課 稅之公平性與正確性，紊亂稅捐稽徵體制，且其犯罪後未有 表達悔悟之意，於犯罪後態度部分無從為其有利之考量，兼 衡本件逃漏營業稅之金額與被告所獲利益，及其犯罪之動機 、手段、目的等一切情狀，量處有期徒刑10月。又被告犯罪 時間均係在96年4月24日前，且所犯之罪核與中華民國九十 六年罪犯減刑條例第2條第1項之規定相符，復無同條例第3 條限制減刑之除外情形，爰依中華民國九十六年罪犯減刑條 例第2條第1項第3款之規定，減其宣告刑期2分之1。又被告 本件所犯為最重本刑5年以下有期徒刑之罪，又經減刑至有 期徒刑6月以下，並依前揭減刑條例第9條規定及比較新舊法 後適用較有利之94年2月2日修正（95年7月1日施行）前刑法 第41條第1項前段併諭知易科罰金之折算標準。經核其認事 用法及量刑均無不當，被告猶執前詞否認犯罪，復辯稱伊僅 有過失，請求從輕量刑云云為由，指摘原審判決不當，然此 均經本院於前開理由予以指駁說明，是被告之上訴並無理由 ，應予駁回。 據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。 本案經檢察官楊秀蘭到庭執行職務。 中 華 民 國 103 年 3 月 4 日 刑事第二十二庭審判長法 官 劉嶽承 法 官 黃美盈 法 官 李麗珠 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其 未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書 （均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。 書記官 陳媖如 中 華 民 國 103 年 3 月 5 日 附錄本案論罪科刑法條全文： （民國84年05月19日修正）商業會計法第71條： 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有左列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣15萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。 二、故意使應保存之會計憑證、帳簿報表滅失毀損者。 三、意圖不法之利益而偽造、變造會計憑證、帳簿報表內容或撕 毀其頁數者。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 者。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果者。 附表一： ┌──┬──────┬─────────────┬─────────────┐ │編號│營業人名稱 │開立之統一發票銷售額明細 │提出申報扣抵明細 │ │ │ ├──┬─────┬────┼──┬─────┬────┤ │ │ │發票│銷售額(元)│營業稅 │發票│銷售額(元)│營業稅 │ │ │ │張數│ │稅額 │張數│ │稅額 │ ├──┼──────┼──┼─────┼────┼──┼─────┼────┤ │1 │富商興業有限│12 │5,757,625 │287,882 │12 │5,757,625 │287,882 │ │ │公司 │ │ │ │ │ │ │ ├──┼──────┼──┼─────┼────┼──┼─────┼────┤ │2 │鉅將資產管理│1 │1,500,000 │ 75,000 │ │ │未生逃漏│ │ │股份有限公司│ │ │ │ │ │稅之結果│ ├──┴──────┼──┼─────┼────┼──┼─────┼────┤ │ 合 計 │13 │7,257,625 │362,882 │12 │5,757,625 │287,882 │ └─────────┴──┴─────┴────┴──┴─────┴────┘ 附表二： ┌──┬──────────┬────┬──────┬─────┐ │項目│ 營業人名稱 │統一發票│開立之統一發│開立之統一│ │ │ │張數 │票暨提出申報│發票暨提出│ │ │ │ │扣抵銷售額（│申報扣抵稅│ │ │ │ │元） │額（元） │ ├──┼──────────┼────┼──────┼─────┤ │ 1 │采蘋企業有限公司（虛│ 2 │707,375 │35,369 │ │ │設行號） │ │ │ │ ├──┼──────────┼────┼──────┼─────┤ │ 2 │永豐餘生化科技股份有│ 1 │208,550 │10,428 │ │ │限公司 │ │ │ │ ├──┼──────────┼────┼──────┼─────┤ │ 2 │智通貿易有限公司(虛 │ 1 │206,550 │10,325 │ │ │設行號) │ │ │ │ ├──┼──────────┼────┼──────┼─────┤ │ 2 │憶鑫有限公司(虛設行 │ 5 │4,500,100 │225,005 │ │ │號) │ │ │ │ ├──┼──────────┼────┼──────┼─────┤ │合計│ │ 9 │5,622,525 │281,127 │ └──┴──────────┴────┴──────┴─────┘