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臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　 105年度上訴字第1705號 上　訴　人 即　被　告　楊美龍 上列上訴人即被告因違反稅捐稽徵法案件，不服臺灣臺北地方法 院104年度訴緝字第37號，中華民國105年5月23日第一審判決（ 起訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第23219號；併 辦案號：臺灣新北地方法院檢察署98年度偵字第20407號），提 起上訴，本院判決如下： 主 文 上訴駁回。 事 實 一、楊美龍為立邦傳播有限公司（址設新北市○○區○○路0段 000巷00號6樓之16，下稱立邦公司）之登記及實際負責人， 為稅捐稽徵法第47條第1款規定之納稅義務人之公司負責人 ，明知立邦公司並無向如附表一所示之公司進貨之事實，竟 基於逃漏稅捐之概括犯意，於民國92年5月至92年12月間（ 併辦意旨書誤繕為93年12月），在某不詳處所，以不詳之方 式取得如附表一所示之公司所開立如附表一所示內容不實之 統一發票共44紙，銷售額合計新臺幣（下同）2,269萬9,500 元，並連續將如附表一所示公司所開立如附表一所示不實之 統一發票44紙，充作立邦公司之進項憑證，據以向財政部臺 灣省北區國稅局申報扣抵當期營業稅之銷項稅額，以此不正 當之方法使立邦公司公司逃漏應繳納之營業稅（起訴書誤載 為「營利事業所得稅」）共計111萬3,475元，而生損害於稅 捐稽徵機關課稅之公平及正確性。 二、案經法務部調查局臺北市調查處移請臺灣臺北地方法院檢察 署檢察官偵查起訴暨臺灣新北地方法院檢察署檢察官偵查移 送併辦。 理 由 壹、程序部分：按刑事訴訟法第159條之5立法意旨，在於確認當 事人對於傳聞證據有處分權，得放棄反對詰問權，同意或擬 制同意傳聞證據可作為證據，屬於證據傳聞性之解除行為， 如法院認為適當，不論該傳聞證據是否具備刑事訴訟法第 159條之1至第159條之4所定情形，均容許作為證據，不以未 具備刑事訴訟法第159條之1至第159條之4所定情形為前提。 此揆諸「若當事人於審判程序表明同意該等傳聞證據可作為 證據，基於證據資料愈豐富，愈有助於真實發見之理念，此 時，法院自可承認該傳聞證據之證據能力」立法意旨，係採 擴大適用之立場。蓋不論是否第159條之1至第159條之4所定 情形，抑當事人之同意，均係傳聞之例外，俱得為證據，僅 因我國尚非採澈底之當事人進行主義，故而附加「適當性」 之限制而已，可知其適用並不以「不符前四條之規定」為要 件（最高法院104年度第3次刑事庭會議決議參照）。查本判 決採取作為被告有罪認定之供述及非供述證據，檢察官、上 訴人即被告楊美龍（下稱被告）於本院準備程序中均不爭執 或同弈其證據能力（見本院卷第91、147頁），且迄於本院 言詞辯論終結前，亦未聲明異議，本院審酌該等證據作成時 並無違法取證或證據力明顯偏低之情形，認以資為證據核無 不當之處，揆諸前開說明，該等證據均有證據能力。 貳、實體部分： 一、認定犯罪事實所憑之證據及理由： ㈠被告自92年4月11日起為立邦公司之登記負責人乙節，業據 被告坦承不諱（見原審卷第55頁反面、本院卷第90頁），並 有營業稅稅籍資料查詢作業資料畫面列印資料、公司及分公 司基本資料、公司變更登記表在卷可稽（見臺灣新北地方法 院檢察署98年度偵字第20407號卷【下稱偵字20407號卷】第 27頁、臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第8675號卷【下 稱偵字第8675號卷】第66頁、原審訴字卷第104頁），此部 分事實，應堪認定。 ㈡又立邦公司於92年5月間某日起至92年12月間某日止，並無 如附表一所示進貨之事實，在某不詳處所，以不詳之方式取 得如附表一所示之公司所開立如附表一所示內容不實之統一 發票共44紙，銷售額合計2,269萬9,500元，並連續將如附表 一所示公司所開立如附表一所示不實之統一發票44紙，充作 立邦公司之進項憑證，據以向財政部臺灣省北區國稅局申報 扣抵當期營業稅之銷項稅額，以此方法使立邦公司公司逃漏 應繳納之營業稅共計111萬3,475元等情，有財政部臺灣省北 區國稅局98年7月13日北區國稅審四字第0980021387號函暨 查緝案件稽查報告、財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所97 年2月25日北區國稅三重三字第0970000120號函暨附件、申 報書（按年度）跨中心查詢表、營業人進銷項交易對象彙加 明細表（進項來源）、如附表一所示公司之刑事案件移送書 及判決、專案申請調檔統一發票查核名冊及清單、財政部北 區國稅局三重稽徵所105年10月24日北區國稅三重銷稽字第 1050371819號函附之營業人銷售額與稅額申報書在卷可稽（ 見偵字20407號卷第1至21、47至126頁、本院卷第170至178 頁），是此部分事實，亦堪認定。 ㈢被告自承負責保管立邦公司銀行支票之大小章（見原審卷第 38頁反面），且依證人湯惟淵於原審證稱：因為伊與被告是 老朋友，被告要開立邦公司，就問伊要不要去幫忙，當時伊 沒有公司，就去立邦公司上班，伊在立邦公司擔任總務，當 時立邦公司員工約5、6位；被告有去立邦公司上班，負責聯 絡關於傳播公司之業務，伊之業務是向被告請示，薪水也是 被告決定的，被告說與王金科有合作關係，伊理解王金科是 被告之合夥人（見原審卷第107至108頁）；證人王金科於原 審中證稱：立邦公司之發票係由董事長（即被告）掌管，伊 只是員工，被告有參與立邦公司之經營，且伊之薪水是由被 告決定，伊在立邦公司任職不到半年，但此期間之公司負責 人均為被告等語（見原審卷第90至92頁）等語，是由上開被 告供述及證人之證述內容合併以觀，實可知被告除為立邦公 司之登記負責人，亦實際參與公司經營，並決定員工薪資， 顯為實際負責人無訛。 ㈣綜上，被告既為立邦公司之登記及實際負責人，參與公司經 營，則立邦公司於上開期間，連續將如附表一所示不實之統 一發票，充作立邦公司之進項憑證，據以向財政部臺灣省北 區國稅局申報扣抵當期營業稅之銷項稅額，以逃漏應繳納之 營業稅等節，當為被告所明知。從而本件事證明確，被告犯 行堪以認定，應予依法論科。 ㈤至起訴書及併辦意旨書中所載逃漏稅捐之金額係如附表一所 示統一發票之直接「營業稅額總合」，並非扣抵、成本費用 計算後之營利事業所得稅金額，併案意旨亦載被告係「為逃 漏立邦公司之營業稅」最得如附表一所示之發票，另所附卷 證亦均係營業稅相關資料，是起訴書及併案意旨書中逃漏稅 捐之稅捐記載「營利事業所得稅」部分應係明顯文字誤載， 併予敘明。 二、對被告辯解之論駁 ㈠訊據被告固坦承為立邦公司之登記負責人，惟否認有何違反 稅捐稽徵法之犯行，辯稱：伊僅為人頭，對附表一所示交易 完全不知情，立邦公司之發票及財務管理均由王金科及張素 珍處理，如附表一所示之營業人均為王金科掌握之人頭公司 ，本案實為王金科主導，且本案應由臺灣新北地方法院檢察 署偵辦云云。 ㈡經查： ⒈按法院組織法第58條、第62條分別規定：「各級法院及分院 各配置檢察署。」、「檢察官於其所屬檢察署管轄區域內執 行職務。但遇有緊急情形或法律另有規定者，不在此限。」 又案件由犯罪地或被告之住所、居所或所在地之法院管轄」 ，刑事訴訟法第5條第1項有明文規定。被告之所在地，係以 起訴時為標準（最高法院48年台上字第837號判例參照）。 查被告自92年9月起至本案起訴時，戶籍均在臺北市大安區 ，有個人資本資料查詢結果在卷可稽（見偵字第8675號卷① 第64頁反面、原審訴字卷㈠第32頁），是依上說明，本案由 臺灣臺北地方法院檢察署偵查起訴，尚無不合，被告辯稱應 由臺灣新北地方法院檢察署偵辦云云，並非可採。 ⒉又湯惟淵於原審證述係王金科先到立邦公司任職等語，固與 王金科於原審證述係湯惟淵對伊面試等情不合（見原審訴緝 字卷第92、108頁反面），然湯惟淵及王金科均證述被告實 際參與立邦公司經營，並決定員工薪資等語，業如前述，參 佐被告於如附表所示取得不實統一發票期間已年約50餘歲， 並自承代表立邦公司出面與銀行洽談買賣法拍屋事宜（見原 審訴緝字卷第25頁反面），按其智識程度及生活經驗，當知 悉一旦允以自身名義為立邦公司之登記負責人，公司對外行 為或內部管理，或授權他人使用公司大小章、發票章所生之 法律效果，均應負責，難認僅以「王金科主導或張素珍處理 」之說法，即可卸責。且核卷附王金科相關判決，均與附表 一所示營業人無涉（見本院卷第102至142頁），是以被告辯 稱：伊僅為人頭，立邦公司之發票及財務管理均由王金科及 張素珍處理，本案實為王金科主導云云，亦非可採。 ⒊綜上，被告上開辯解，顯係卸責之詞，不足採信。 三、新舊法比較： ㈠稅捐稽徵法部分： ⒈按稅捐稽徵法第47條於98年5月27日經修正公布，並依同法 第51條規定，自公布日起施行，惟修正後第47條僅增列第2 項：「前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負 責業務之人為準」之規定，此係因實務見解之明文化，不涉 及刑罰輕重、構成要件變更，固無有利或不利於行為人之情 。惟嗣因司法院釋字第687號解釋，認修正前稅捐稽徵法第 47條第1款有關公司負責人應處徒刑之規定，有違憲法第7條 平等原則，至遲於100年5月27日該解釋公布屆滿1年時，失 其效力，立法機關乃於101年1月4日修正公布第47條為：「 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定 ，於左列之人適用之」。是對公司負責人刑罰之範圍已有修 正，且修正後公司負責人得處關於稅捐稽徵法第41條關於拘 役或罰金之處罰，比較行為時法、中間時法及現行法，被告 為立邦公司之實際負責人，故以101年1月4日修正後稅捐稽 徵法第47條對被告有利，應逕行適用修正後之現行規定。 ⒉另觀諸上開大法官會議解釋內容，除認稅捐稽徵法第47條第 1款所定「應處徒刑之規定」，與憲法第7條之平等原則有違 ，剋期失其效力外，其解釋理由中並揭櫫「依據系爭規定， 公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為 ，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事 違法且有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責人為他 人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰 之憲法原則並無牴觸」、「又公司負責人有故意指示、參與 實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時 ，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平 及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時，其具體 構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第47條。 依該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方法逃漏稅 捐之行為…」等意旨。從而，公司負責人如有故意指示、參 與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果 ，依稅捐稽徵法第47條第1項第1款規定對公司負責人施以刑 事制裁時，除須具備構成要件該當性、行為之違法性，尚須 具備行為之有責性等刑事法理。亦即，在此情形下，應由具 備主觀犯意、犯罪行為（逃漏稅捐）及一定身分之自然人作 為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施以稅捐稽徵法第 41條之刑罰。此外，最高法院為因應上開大法官會議解釋意 旨，亦於100年6月14日作出100年度第5次刑事庭會議決議， 決定不再援用稅捐稽徵法第47條關於轉嫁代罰之相關判例， 併此敘明。是依上開說明，被告既係立邦公司之登記及實際 負責人，其故意實施逃漏稅捐之行為，造成立邦公司短漏稅 捐之結果，應依稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條規定 ，對被告處以稅捐稽徵法之刑罰。 ㈡刑法部分：再按被告行為後，刑法部分條文業於94年2月2日 修正公布，95年7月1日起施行，修正後刑法第2條第1項規定 ：「行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之 法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律。」，本 條係規範行為後法律變更所生新舊法律比較適用之準據法， 本身尚無新舊法比較之問題，於新法施行後，應一律適用裁 判時之第2條第1項為「從舊從輕」之比較。又本次法律變更 ，比較時應就罪刑有關之共犯、未遂犯、牽連犯、連續犯、 結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因（如 身份加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為 比較（參照最高法院95年5月23日第8次刑庭會議決議意旨） 。經查： ⒈法定本刑中關於罰金刑最低額部分，依修正後刑法第33條第 5款規定為「罰金：新臺幣1千元以上，以百元計算之」，較 被告行為時依罰金罰鍰提高標準條例第1條前段、修正前刑 法第33條第5款規定，罰金之最低額為「銀元1元以上，即新 臺幣3元」為重，經比較新舊法之結果，自以修正前規定較 有利於被告。 ⒉刑法第56條關於連續犯之規定，業經修正刪除，此條之刪除 雖非犯罪構成要件變更，但已影響行為人刑罰之法律效果， 自屬法律有變更，而有比較新舊法之必要，且經比較結果， 修正後之規定並非較有利於被告，依刑法第2條第1項前段之 規定，應適用修正前之規定論處。又若其中部分之一行為或 數行為，發生在新法施行後者，該部分不能論以連續犯，附 此敘明。 ⒊綜上，本件綜合法律修正前後之整體比較結果，以適用修正 前之刑罰法律，對被告較屬有利，故應適用修正前刑法之相 關規定論科。 四、論罪：查被告於92年5月至92年12月間，為立邦公司之登記 負責人及實際負責人，已如上述，則其為101年1月4日修正 後稅捐稽徵法第47條第1項第1款所指之公司負責人，當無疑 問。是核被告所為，係犯101年1月4日修正後稅捐稽徵法第 47條第1項第1款、第41條之商業實際負責業務之人為納稅義 務人，以不正當方法逃漏稅捐罪。又被告所為如附表一各編 號所示之逃漏稅捐犯行，時間密接，所犯罪名相同，應依修 正前刑法第56條規定，依連續犯之規定論以一罪，並加重其 刑。 五、原審同上認定，適用前開規定，並審酌被告為立邦公司之登 記及實際負責人，未思合法正當經營公司，竟因取巧，而以 不實之統一發票充作該公司進項憑證，而向稅捐機關申報扣 抵當期營業稅之銷項稅額，以此不正當方法逃漏稅捐，損及 稅捐機關稽徵審核稅額之正確性及公平性，所為實屬不該， 併參以因被告犯後猶飾詞狡辯，否認犯行，毫無悔意，是其 犯後態度不佳，兼衡其犯罪之動機、目的、手段及被告之生 活狀況、智識程度等一切情狀，量處有期徒刑1年，並說明 ：㈠被告本案犯行係在96年4月24日以前所為犯罪，嗣被告 係於97年5月9日經原審通緝，而於104年9月25日緝獲歸案， 足徵被告係於中華民國九十六年罪犯減刑條例施行後始遭通 緝，自無中華民國九十六年罪犯減刑條例第5條不得減刑規 定之適用，應依前揭規定第2條第1項第3款、第7條規定，減 其宣告刑二分之一，再依同條例第9條以及刑法第41條第1項 前段規定諭知易科罰金併其折算標準。㈡另被告行為時之刑 法第41條第1項前段規定：「犯最重本刑為5年以下有期徒刑 以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣告，因 身體、教育、職業、家庭之關係或其他正當事由，執行顯有 困難者，得以1元以上3元以下折算1日，易科罰金」，而被 告行為時之易科罰金折算標準，依廢止前罰金罰緩提高標準 條例第2條前段規定，就其原定數額提高為100倍折算1日， 則被告行為時之易科罰金折算標準，應以銀元100元、200元 或300元折算1日，經依現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條 例第2條折算為新臺幣後，應以新臺幣300元、600元或900元 折算為1日。惟94年2月2日修正公布，00年0月0日生效施行 之刑法第41條第1項前段則規定：「犯最重本刑為5年以下有 期徒刑以下之刑之罪，而受6個月以下有期徒刑或拘役之宣 告者，得以新臺幣1,000元、2,000元或3,000元折算一日， 易科罰金」，而罰金罰鍰提高標準條例第2條規定業於95年7 月1日起因刪除而不再適用。另刑法第41條於98年1月21日修 正公布增訂易服社會勞動之規定、98年12月30日修正公布為 部分之文字修訂及修正應執行刑逾6月有期徒刑者亦得易科 罰金之規定，此2次修正均無變動易科罰金之折算標準。基 上，經比較歷次修正之易科罰金折算標準，被告行為後之規 定並未較有利於被告，自應依刑法第2條第1項前段，適用被 告行為時之法律，是併依94年2月2日修正公布前之刑法第41 條第1項前段、廢止前罰金罰鍰提高標準條例第2條前段及現 行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例第2條規定，諭知易科 罰金折算標準。經核認事用法尚無違誤，量刑亦稱妥適，應 予維持。被告上訴意旨徒執前詞，指摘原判決不當，為無理 由，應予駁回。 據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。 本案經檢察官張熙懷到庭執行職務。 中 華 民 國 105 年 12 月 6 日 刑事第五庭 審判長法 官 王屏夏 法 官 楊明佳 法 官 胡宗淦 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上訴書狀，其 未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院補提理由書 （均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。 書記官 徐仁豐 中 華 民 國 105 年 12 月 6 日 附錄：本案論罪科刑法條全文 101年1月4日修正後稅捐稽徵法第47條 （法人或非法人團體實際業務負責人之刑罰） 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於 下列之人適用之： 一、公司法規定之公司負責人。 二、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。 三、商業登記法規定之商業負責人。 四、其他非法人團體之代表人或管理人。 前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人 為準。 稅捐稽徵法第41條 （逃漏稅捐之處罰） 納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5年以下有 期徒刑、拘役或科或併科新臺幣6萬元以下罰金。 附表一： ┌──────────┬───────────────┐ │ │立邦公司不實進項憑證明細 │ │ 營業人名稱 ├──┬──────┬─────┤ │ │張 │發票銷售額 │營業稅稅額│ │ │數 │ （元） │ （元）│ ├──────────┼──┼──────┼─────┤ │力傑科技有限公司 │ 2│ 2,780,500│ 139,025│ ├──────────┼──┼──────┼─────┤ │艾妮婚紗企業行 │ 20│ 331,000│ 16,550│ ├──────────┼──┼──────┼─────┤ │雅杏企業有限公司 │ 4│ 2,800,000│ 140,000│ ├──────────┼──┼──────┼─────┤ │暉洋企業有限公司 │ 1│ 60,000│ 3,000│ ├──────────┼──┼──────┼─────┤ │新開發有限公司 │ 3│ 7,298,000│ 364,900│ ├──────────┼──┼──────┼─────┤ │廣潔企業有限公司 │ 4│ 3,000,000│ 150,000│ ├──────────┼──┼──────┼─────┤ │擎宇企業有限公司 │ 10│ 6,000,000│ 300,000│ ├──────────┼──┼──────┼─────┤ │合 計 │ 44│ 22,269,500│ 1,113,475│ └──────────┴──┴──────┴─────┘