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臺灣高等法院刑事判決　　　　　　　　98年度上訴字第3117號 上　訴　人　臺灣臺北地方法院檢察署檢察官 被　　　告　何榮欽 選任辯護人　廖忠信律師 　　　　　　鄭洋一律師 被　　　告　陳銘旭 　　　　　　陳銘江 上列二人共同 選任辯護人　陳韋霖律師 被　　　告　邱永堂 選任辯護人　陳朝和律師 被　　　告　李春富 選任辯護人　馬在勤律師 　　　　　　陳佳雯律師 被　　　告　劉炎鐘 選任辯護人　陳雅珍律師 被　　　告　陳炯銘 選任辯護人　陳旻沂律師 被　　　告　林一郎 選任辯護人　王聰明律師 上列上訴人因被告違反商業會計法等案件，不服臺灣臺北地方法 院96年度訴字第245 號，中華民國98年6 月30日第一審判決（起 訴案號：臺灣臺北地方法院檢察署95年度偵字第10324 號），提 起上訴，本院判決如下： 主 文 原判決撤銷。 何榮欽連續犯稅捐稽徵法第四十七條第一項第一款之逃漏稅捐罪 ，處有期徒刑壹年，減為有期徒刑陸月，如易科罰金，以銀元叁 佰元即新臺幣玖佰元折算壹日。 陳銘旭、陳銘江、邱永堂、李春富、劉炎鐘、陳炯銘連續犯商業 會計法第七十一條第一款之填製不實罪，陳銘旭、李春富、陳炯 銘各處有期徒刑伍月，如易科罰金，均以銀元叁佰元即新臺幣玖 佰元折算壹日，各減為有期徒刑貳月拾伍日，如易科罰金，均以 銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹日；陳銘江、邱永堂、劉炎鐘 各處有期徒刑陸月，如易科罰金，均以銀元叁佰元即新臺幣玖佰 元折算壹日，各減為有期徒刑參月，如易科罰金，均以銀元叁佰 元即新臺幣玖佰元折算壹日。 林一郎犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助逃漏稅捐罪，處有 期徒刑參月，如易科罰金，以銀元叁佰元即新臺幣玖佰元折算壹 日，減為有期徒刑壹月拾伍日，如易科罰金，以銀元叁佰元即新 臺幣玖佰元折算壹日。 事 實 一、民國88年間，何榮欽係設於臺北市○○○路○○號10樓之11「 聚益化學工業股份有限公司」（下簡稱：聚益公司）之公司 負責人，陳銘旭係設於臺北市○○區○○○路○○號5 樓（嗣 遷至臺北市○○區○○○路○○號12樓之8 ）「松矼貿易有限 公司」（下簡稱：松矼公司）之公司負責人，陳銘江係設於 臺北市○○區○○○路○○號5 樓（嗣遷至臺北市○○區○○ ○路○○號12樓之8 ）「廣宏企業有限公司」（下簡稱：廣宏 公司）之公司負責人，邱永堂係設於臺北市○○區○○○路 ○○○ 號4 樓之10「穩鼎貿易有限公司」（下簡稱：穩鼎公司 ）、設於臺北市○○區○○○路○○○ 號4 樓之9 「溫鼎億貿 易化工有限公司」（下簡稱：溫鼎億公司）、設於臺北市○ ○區○○○路○○○ 號4 樓之9 「億昇倉儲企業股份有限公司 」（下簡稱：億昇公司）之公司負責人，李春富係設於臺北 縣永和市（現改制為新北市○○區○○○路○○巷○ 號4 樓「 礦泰興業有限公司」（下簡稱：礦泰公司）、設於臺北縣三 重市（現改制為新北市○○區○○○街○ 號3 樓「大鎰行有 限公司（下簡稱：大鎰行公司）之公司負責人，劉炎鐘係設 於臺北市○○區○○○路○○號之1 「如鵬實業有限公司」（ 下簡稱：如鵬公司）之公司負責人，陳炯銘係設於臺南縣永 康市（現改制為：臺南市○○區○○○街○○號「宏豪化工有 限公司」（下簡稱：宏豪公司）之公司負責人（現已卸任） 。陳銘旭、陳銘江、邱永堂、李春富、劉炎鐘、陳炯銘各為 商業會計法所規定之當時上揭各該公司之商業負責人。被告 何榮欽於民國88年7 月至12月間，明知聚益公司無向如附表 所示公司購進如附表所示統一發票所載物品之事實，竟基於 逃漏聚益公司營利事業所得稅及營業稅之概括犯意，先後取 得如附表所示共143 張、金額共計新臺幣（下同）56,359,6 43元之不實統一發票，作為進項憑證，於申報各該期營業稅 時，用以扣抵銷項稅額，以此不正當方法逃漏聚益公司營業 稅，共計逃漏聚益公司營業稅2,817,981 元（如附表所示） ，並進而於89年5 月間向財政部臺北市國稅局申報聚益公司 88年度營利事業所得稅時，以此等不實之統一發票虛增帳面 成本之不正當方法，逃漏聚益公司88年度營業事業所得稅共 計14,089,911元（如附表所示）。陳銘旭、陳銘江、邱永堂 、李春富、劉炎鐘、陳炯銘則基於公司負責人填製不實會計 憑證及幫助聚益公司以不正當方法逃漏稅捐之概括犯意，分 別提供或協助聚益公司取得如附表所示之不實統一發票供聚 益公司作為進項憑證及虛增帳面成本，以幫助聚益公司以不 正當方法逃漏上述稅捐（詳見二）；林一郎亦基於幫助聚益 公司以不正當方法逃漏稅捐之犯意，明知無實際交易之事實 ，而仍同時居中介紹劉炎鐘、陳炯銘與聚益公司為不實統一 發票之交易，幫助聚益公司以不正當方法逃漏上揭稅捐。 二、陳銘旭等人之行為如下： ㈠陳銘旭明知松矼公司、其任股東之廣宏公司及設於臺北市 ○○區○○路○段○○○號6樓之1「上昌貿易有限公司」（下 簡稱：上昌公司），於88年7 至10月（起訴書誤載為12月 ）間，並無銷貨如附表序號18至31、37至64所示統一發票 所載之貨物予聚益公司之事實，竟連續填製如附表序號18 至20、38至39、62至64所示之不實統一發票會計憑證，提 供予聚益公司作為進項憑證，並連續協助聚益公司取得廣 宏公司、上昌公司如附表序號21至31、37、40至61所示內 容不實之統一發票，以幫助聚益公司以不正當方法逃漏上 揭營業稅及營利事業所得稅（各該統一發票之金額、營業 稅、營利事業所得稅，詳如附表所載）。 ㈡陳銘江明知廣宏公司、其任股東之松矼公司及上昌公司， 於88年7 至12月間，並無銷貨如附表序號18至31、37至64 所示統一發票所載之貨物予聚益公司之事實，竟連續填製 如附表序號24至31、40至61所示之不實統一發票會計憑證 ，提供予聚益公司作為進項憑證，並連續協助聚益公司取 得松矼公司、上昌公司如附表序號18至23、37至39、62至 64所示內容不實之統一發票，以幫助聚益公司以不正當方 法逃漏上揭營業稅及營利事業所得稅（各該統一發票之金 額、營業稅、營利事業所得稅，詳如附表所載）。 ㈢邱永堂明知穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇公司、其任股東 設於臺北市○○區○○○路○○○ 號4 樓之10「尊貿化學有 限公司」（下簡稱：尊貿公司），於88年7 至10月間，並 無銷貨如附表序號1 至17、103 至134 所示統一發票所載 之貨物予聚益公司之事實，竟連續填製如附表序號5 至17 、103 至107 、120 至134 所示之不實統一發票會計憑證 ，提供予聚益公司作為進項憑證，並連續協助聚益公司取 得尊貿公司如附表序號1 至4 、108 至119 所示內容不實 之統一發票，以幫助聚益公司以不正當方法逃漏上揭營業 稅及營利事業所得稅（各該統一發票之金額、營業稅、營 利事業所得稅，詳如附表所載）。 ㈣李春富明知礦泰公司、大鎰行公司及其任股東設於臺北縣 三重市（現改制為：新北市三重區）之鎰鈿實業有限公司 （原名：詠勵化工有限公司，下簡稱：「鎰鈿公司」）於 88年10至12月間，並無銷貨如附表序號32至36、135 至14 3 所示統一發票所載之貨物予聚益公司之事實，竟連續填 製如附表序號32至35、135 至141 所示之礦泰公司、大鎰 行公司不實統一發票會計憑證，提供予聚益公司作為進項 憑證，並連續協助聚益公司取得鎰鈿公司如附表序號36、 142 至143 所示內容不實之統一發票，以幫助聚益公司以 不正當方法逃漏上揭營業稅及營利事業所得稅（各該統一 發票之金額、營業稅、營利事業所得稅，詳如附表所載） 。 ㈤劉炎鐘明知如鵬公司於88年9 月至10月間，並無銷貨如附 表序號65至74、84至93所示統一發票所載之貨物予聚益公 司之事實，竟連續填製如附表序號65至74、84至93所示之 不實統一發票會計憑證，提供予聚益公司作為進項憑證， 以幫助聚益公司以不正當方法逃漏上揭營業稅及營利事業 所得稅（各該統一發票之金額、營業稅、營利事業所得稅 ，詳如附表所載）。 ㈥陳炯銘明知宏豪公司於88年9 月至10月間，並無銷貨如附 表序號75至83、94至102 所示統一發票所載之貨物予聚益 公司之事實，竟連續填製如附表序號75至83、94至102 所 示之不實統一發票會計憑證，提供予聚益公司作為進項憑 證，以幫助聚益公司以不正當方法逃漏上揭營業稅及營利 事業所得稅（各該統一發票之金額、營業稅、營利事業所 得稅詳如附表所載）。 三、案經財政部臺北市國稅局移送臺灣臺北地方法院檢察署偵查 起訴。 理 由 壹、相關證據證據能力之說明： 一、就本案被告何榮欽、陳銘旭、陳銘江、邱永堂、李春富、劉 炎鐘、陳炯銘及其等辯護人爭執無證據能力之證人張麗美、 陳銘旭等人於臺北市國稅局之談話筆錄，雖係相關調查人員 依稅捐稽徵法第11條之5 、第30條規定所為之調查，有其法 律依據，惟此類談話筆錄，乃類同於被告以外之人於司法警 察調查中所為之陳述，屬被告以外之人於審判外之陳述，依 刑事訴訟法第159條第1項之規定，無證據能力。惟此等不符 合傳聞例外規定之被告以外之人於審判外之陳述，雖不得作 為認定被告犯罪事實之實體證據，但參酌同法第166條之1第 2項、第3項第6款，第166條之2等規定於行詰問時容許以陳 述人先前不一致之陳述作為彈劾之法理，即非不得以之作為 彈劾證據，用來爭執被告、證人、鑑定人陳述之證明力，使 法院為正確之取捨，形成與事實相符之心證之參考（最高法 院94年度台上字第6881號判決意旨參照）。而檢察官引為證 據之購買發票明細表及檢舉書，本院並未引用其內容作為證 據之用（不論係積極證據或彈劾證據之用），自無庸贅論其 證據能力之問題。 二、本判決所引用之其他被告以外之人於審判外之陳述及物證（ 此物證包含以文書之存在形式為證據方法之文書證據），上 揭被告等及其等辯護人於本院審理時未爭執其證據能力，且 經本院於審判程序分別提示並告以要旨，踐行調查證據程序 ，被告等及其等辯護人於本院言詞辯論終結前亦均未聲明異 議，本院審酌該等證據，無信用性過低或違法取得之疑慮， 且為證明相關事實所必要，認為適當，其中供述證據部分， 依刑事訴訟法第159 條之5 第2 項、第1 項規定，有證據能 力，物證因與本案有關聯性，亦有證據能力。 貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由： 一、訊據被告等皆否認有本案犯行，均辯稱：聚益公司於88年7 月至12月間確實因業務需求，與松矼等12家公司從事進貨交 易，並依法取具松矼公司所開立之統一發票，松矼等公司係 聚益公司88年間化學原料之供應廠商，彼此係遵循一般公司 交易作業流程，進行請購、採購、驗收及付款等內控程序， 交易完成後，亦依稅法規定取得由松矼公司開立以聚益公司 為買受人之統一發票，聚益公司針對系爭交易有另行編製進 貨明細資料彙總表，並有聚益公司與穩鼎公司之請購單、採 購單、送貨單、驗收單及該公司收款人簽收之收據，聚益公 司與礦泰公司之送貨單及該公司收款人簽收之收據，聚益公 司與如鵬公司之請購單、採購單、送貨單、驗收單及該公司 收款人簽收之收據，聚益公司與宏豪公司之供應商認購單及 該公司收款人簽收之收據，聚益公司與松矼公司之供應商認 購單、貨運公司送貨單、存摺及該公司收款人簽收之收據， 聚益公司與廣宏公司之請購單、採購單、驗收單、供應商認 購單、貨運公司送貨單、存摺及該公司收款人簽收之收據等 ，以上資料均能相互勾稽並供審查核對，故聚益公司與松矼 等12家公司之交易行為，皆屬真實；聚益公司與松矼等公司 之進貨交易，均以現金採購之方式進行，係因聚益公司於88 年間擴建觀音新廠，致營運上資金需求殷切，故當時業界傳 聞聚益公司恐有跳票危機之謠言四起（聚益公司曾於86年有 支票退補紀錄），且相關原料在市場上甚為搶手，不易取得 ，松矼等公司乃要求聚益公司須以現金採購方式進行交易， 惟本件每筆金額均在1,000,000 元以下，且有相關收款人員 之簽收收據足證，至於松矼等公司如何運用取得之貨款，並 以何種方式存入各自銀行戶頭，聚益公司實無權限干涉；又 聚益公司當時為能以合理價格取得足夠原料，遂按採購金額 6%支付佣金予各家供應商之業務人員及介紹之中間人林一郎 ，惟因佣金之列報應有契約或其他居間仲介事實之相關證明 文件，始能認定，聚益公司於系爭年度支付介紹人之仲介酬 勞，固應帳列當年度之國內佣金費用項下，惟國內介紹人擔 心其本身為各供應商之業務人員，如遭公司發現收取酬傭恐 遭解僱，並基於個人稅務上之考量，均不願意此部分曝光， 聚益公司因此未列入費用成本支出，反之聚益公司88年度所 列報者俱為支付國外廠商之佣金，國內佣金則類由公司大股 東個人全數吸收，故國內介紹人（如張麗美等多人）考量上 開因素，方於國稅局製作談話筆錄時皆表示聚益公司按採購 金額6%給付佣金之款項係借款性質，亦未將該筆收入列報所 得云云，並不能因此認為該6%之款項確非佣金，而各該公司 又豈有未取得「販賣」發票金額，卻甘願依系爭發票金額繳 交營業稅？本件經原審要求會計師公會指派輪職會計師，以 其客觀公正且具專業能力之角度，代為查核系爭交易之真實 性，依會計師出具之查核鑑定報告，經其查閱松矼、上昌、 廣宏、尊貿、穩鼎、溫鼎億及億昇等公司存摺，均可證明該 等公司確有與聚益公司開立發票貨款相等之現金金額存入， 故可推定雙方有進貨交易之事實；又系爭期間聚益公司與國 內客戶每日來往交易之金額常在100,000 元以上，故以現金 支付本非難事，且於石化原料市場採現金方式進行交易更屬 司空見慣之事，而就系爭交易之金流部分，會計師亦針對88 年下半年度現金帳、向股東調借現金明細表加以核對，並分 別檢附於報告書第45頁至第96頁，及第97頁至第99頁，尚足 證聚益公司確有向股東調借現金之事實，並用以支付各家廠 商貨款，自可論證本件確有進貨交易情事；聚益公司支付松 矼等公司貨款之資金來源，除自有資金外，另有部分係以不 良應收帳款收回之庫存現金及直接向股東或大股東名下公司 調現周轉，除其中2 筆支付予穩鼎公司之貨款係以銀行LOCA L 信用狀支付外，其餘交易之貨款均係以現金方式支付，依 87、88年度營利事業所得稅結算申報書之資產負債表所示， 88年12月31日及87年12月31日資產負債表中負債欄之股東往 來項目，分別計有138,538,498 元及77,898,498元，可證聚 益公司於88年度新增向股東淨借入尚未償還之借款金額計60 ,640,000元，此一期間股東往來增減變動情形，亦有總分類 帳股東往來明細可稽，況聚益公司87、88年度所得稅申報書 資產負債表之股東往來項目均依規定按期申報且經核定無誤 在案，足證聚益公司確有向股東調借現金之事實，又聚益公 司曾於88年度向公司大股東何榮欽擔任負責人之資祥實業有 限公司，及張煌擔任負責人之雨鑫化學工業有限公司調現周 轉，足見聚益公司於88年度確有相當能力以庫存現金支付發 票貨款等語。被告陳炯銘另並以：我當時僅為宏豪公司登記 負責人，與聚益公司交易業務，實際由是我父親陳義雄負責 ，我對此部的交易並不知情云云置辯。被告林一郎則辯稱： 我是介紹聚益公司向如鵬公司、宏豪公司購買原料，而不是 介紹買賣發票云云。 二、經查： ㈠、聚益公司於88年7 月至12月間有向如附表所示之松矼公司等 12家公司，取得各該公司於88年7月至12月間開立之各如附 表所示之統一發票之事實，有各該統一發票影本在卷可稽（ 存放於96訴245號證物箱＜下簡稱：「證物箱」＞內）。而 被告何榮欽當時係聚益公司之公司負責人，被告劉炎鐘為如 鵬公司之公司負責人，被告陳炯銘當時為宏豪公司之登記負 責人，亦有公司基本登記資料、設立及變更登記事項卡、營 業稅稅籍資料查詢作業在卷可證。又被告陳銘旭、陳銘江供 承：其二人為兄弟關係，松矼公司與廣宏公司係一樣之會計 ，會計小姐相同等語（見本院卷一第170頁背面至171頁正面 ）。被告邱永堂供承：其為穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇公 司之負責人，尊貿公司之負負人為其妻廖素美，已過世等語 （見本院卷一第171頁正面）。被告李春富供承：其為大鎰 行公司、礦泰公司之負責人等語（見本院卷一第171頁）。 再查：松矼公司等公司間，具有如下所述之關係：①穩鼎公 司、溫鼎億公司、億昇公司之董事或董事長負責人均被告邱 永堂，廖素美當時為尊貿公司登記之董事負責人（公司變更 登記事項卡附於臺北高等行政法院96年度訴字第3679號＜下 簡稱：96訴3679號＞卷二第546至553頁，本院有影卷存參， 下同）。②松矼公司、廣宏公司之董事依序各為被告陳銘旭 、陳銘江，且互為各該公司股東，其二人亦為上昌公司之大 股東（公司變更登記事項卡見96訴3679號卷二第540 至545 頁）。②鎰鈿公司登記之董事為阮義堅，於91年以前，被告 李春富為該公司大股東，大鎰行公司及礦泰公司於88年間登 記之董事負責人則均為被告李春富（礦泰公司負責人嗣於92 年變更登記為王明輝），而阮義堅亦為該二公司之大股東， 該公司股東王明輝、林家慶名下之股份亦為阮義堅所有，為 被告李春富自承在卷（見原審卷一第197 之1 頁、197 之2 頁，本院卷三第1 頁，礦泰公司公司變更登記事項卡附於原 審卷一第198 至199 頁、大鎰行公司公司變更登記事項卡附 於96訴3679號卷二第566 頁、567 頁，另見本院卷三第4 頁 以下）。 ㈡、聚益公司有以相關發票銷售額之6%之金額給付予相關人士， 有卷附之聚益公司之匯款回條聯付款單暨付款明細、轉帳傳 票在卷可憑，其明細如下： ⑴聚益公司於88年7 、8 月間取得尊貿公司及穩鼎公司開立 之統一發票總銷售額共為6,061,132 元（附表序號1 至17 統一發票銷售金額參照），並按該等統一發票總銷售額按 6%計算應給付之款項363,668 元（6,061,132 ×6%＝363, 668 ），如數於88年8 月30日以周秀雲名義匯至①陳玲玉 之華信商業銀行儲蓄部帳戶120, 005元、②江明梨之華信 商業銀行儲蓄部帳戶243, 663元（120, 005+243, 663 ＝ 363,668）。 ⑵聚益公司於88年7 、8 月間取得松矼公司、上昌公司、廣 宏公司開立之統一發票總銷售額為5,000,468 元（附表序 號18至31統一發票銷售金額參照），並按該等統一發票總 銷售額按6%計算應給付之款項300,028 元（5,000,468 × 6%＝300,028 ），如數於88年8 月30日以周秀雲名義匯予 陳銘旭華南銀行南門分行帳戶300,028 元。 ⑶聚益公司於88年10月間取得大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿 公司開立之統一發票總銷售額共為2,375,010 元（附表序 號32至36統一發票銷售金額參照），並按該等統一發票總 銷售額按6%計算應給付之款項142,501 元（2,375, 010× 6%＝142,501 ），如數於88年11月3 日以聚益公司名義匯 款142,501 元至大鎰行公司上海商業銀行三重分行帳戶。 ⑷聚益公司於88年9 、10月間取得松矼公司、上昌公司、廣 宏公司開立之統一發票總銷售額11,100,812元（附表序號 37至64統一發票銷售金額參照），並按該等統一發票總銷 售額按6%計算應給付之款項666,048 元（11,100,812×6% ＝666,048 ），如數於88年11月3 日以聚益公司名義匯款 666, 048元至陳銘旭華南銀行南門分行帳戶。 ⑸聚益公司於88年9 、10月間取得如鵬公司及宏豪公司開立 之統一發票總銷售額共為16,046,156元（附表序號65至10 2 統一發票銷售金額參照），並按該等統一發票總銷售額 按6%計算應給付之款項962,769 元（16,046,156×6%＝96 2,769 ），如數於88年11月5 日匯至林一郎之第一銀行華 江分行帳戶。 ⑹聚益公司於88年9 、10月間取得尊貿公司及穩鼎公司開立 之統一發票總銷售額共為1,200,474 元（附表序號103 至 134 統一發票銷售金額參照），並按該等統一發票總銷售 額按6%計算應給付之款項720,028 元（1,200,474 ×6%＝ 720,028 ），如數於88年11月15日以何榮欽名義匯至①梁 春蘭之中國信託商業銀行敦化分行帳戶240,018 元、②陳 玲玉之臺灣銀行敦化分行帳戶480,Ol0 元。 ⑺聚益公司於88年12月間取得大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿 公司開立之統一發票總銷售額共為3,775,591 元（附表序 號135 至143 統一發票銷售金額參照），並按該等統一發 票總銷售額按6%計算應給付之款項226,535 元（3,775,59 1 ×6%＝226,535 ），如數於89年1 月13日以周秀雲名義 匯款226,535 元至高玟玉之合作金庫銀行永吉分行帳戶22 6,535 元。 ⑻據上，依聚益公司自行製存且經相關人員簽名或蓋章之內 部憑證、記帳憑證（付款單、轉帳 傳票等）所載之會計 明細科目「進項稅額（銷售金額×6%）」、「進項稅額/ 營業稅○○（公司代號）銷售金額*6% 」、「（進項稅額 / 營業稅○○（公司代號）銷售金額*5% 、進項稅額/ 營 業稅○○（公司代號）其他支出*1% 」，輔以付款單之付 款明細及存摺存款帳戶及交易資料列示、存摺明細、匯款 回條聯及如附表序號1 至143 之統一發票等資料，足認聚 益公司於分別取得如附表143 張統一發票後，確有先後支 付統一發票銷售金額6%款項予相關人士之事實，堪以認定 （書證相關出處見附表）。至於原移送機關之稽查報告載 稱：檢舉人據以提供聚益公司購買發票明細的筆數為112 筆云云（見95年度偵字第10324 號卷＜下簡稱：偵查卷＞ 一第6 頁），係檢舉人所稱之檢舉事實，與稅捐稽徵機關 實際查核後之結果不同，自屬當然，不足為異。又由聚益 公司於臺北高等行政法院96年度訴字第3679號營業稅事件 中之主張、被告等於本案之辯解及證人張麗美於偵審中之 證述觀之，其等或稱：此6%係佣金云云、或對共同被告何 榮欽所主張之6%佣金說不予爭執（有關本案被告辯解，見 其等辯護人於偵審中提出之辯護意旨狀自明，部分可見偵 查卷二第118 至120 頁，原審卷一第57頁、卷五第37頁以 下、73頁以下、108 頁以下、111 頁背面，本院卷五第62 頁背面至63頁正面，聚益公司於行政訴訟中之佣金主張， 有該事件影印卷可稽），是亦不爭執有如上所述之金流事 實。 ㈢、查：佣金係指營利事業對經紀人、代理人或代銷商因介紹或 代理銷售本事業之產品或勞務，而由本事業給付之報酬。本 件被告等所為之佣金之說，不僅無相關佣金合約、統一發票 、收據可證，此為被告何榮欽自承在卷（見偵查卷二第109 頁），且於聚益公司內部憑證及記帳憑證、銀行匯款回條聯 亦未註明支付佣金字樣（商業會計處理準則第4 至7 條、營 利事業所得稅查核準則第2 、92條規定參照），設若確係正 當為公司支付佣金予他人，為何不予記明，已啟人疑竇。且 查： ⑴證人梁春蘭於偵查中以被告身分已供明：我有提供中國信 託帳戶予邱永堂之妻廖素美，我不認識何榮欽等語（見偵 查卷二第62頁），核與被告何榮欽於同次（96年6 月26日 ）偵查庭訊之初主張聚益公司支付之上揭金額係佣金之時 ，所供稱：因當時觀音新廠剛蓋，同業知悉我公司資金吃 緊，我有些原料取得不易，才請他們（林一郎、梁春蘭等 人）透過關係以優惠價格買到原料，我只看過林一郎、梁 春蘭，梁春蘭應該是透過關係替我找到配額，我不知道用 何方法，但知道他們對業者很熟云云（見同偵查卷第62頁 正面），大相逕庭，亦見被告何榮欽所謂給付佣金予梁春 蘭之說，顯屬虛妄。證人高玟玉、陳玲玉、江明梨於偵查 中以被告身分為供述時，亦供稱：不認識何榮欽，高玟玉 有提供一個合作金庫之帳戶予他人使用，陳玲玉有提供一 個華信銀行帳戶給張麗美使用，江明梨有提供一個華信銀 行帳戶予廖素美使用等語（見同偵查卷一第63頁），顯見 梁春蘭等人均係提供銀行帳戶供他人使用之人頭。 ⑵證人即穩鼎公司業務部人員張麗美於檢察官偵訊時固證稱 ：我有介紹聚益公司與邱永堂交易，所以有給我佣金云云 ，並稱：於國稅局詢問時說是資金往來是怕被老闆知道， 在國稅局所述不實云云（見偵查卷三第45至46頁），嗣於 原審證稱：在國稅局人員詢問時，稱匯入陳玲玉帳戶的錢 ，是聚益公司負責人還給陳玲玉之借款，是因我怕公司知 道我收佣金，所以只好編造是跟聚益的借款云云（見原審 卷四第123頁背面）。惟由證人張麗美於偵審中之證述， 已證實其因本件稅捐疑義，經臺北市國稅局人員依法詢問 調查時，確有稱：相關金流是借款云云（此係引用其於檢 察官偵訊及於原審之證述，證實其曾於稅捐稽徵人員調查 時確有為係借款之陳述，而非直接引用其於稅捐稽徵人員 詢問時之談話筆錄，該談話筆錄見證物箱附件四第23頁） ，已見此證人陳述反覆，則其所謂之借款或佣金之說之憑 信性，皆有待商榷。又被告何榮欽於檢察官偵訊時已供稱 ：不認識張麗美云云（見偵查卷一第63頁），復又具狀自 稱：支付佣金6%實際付款人是其本人，公司出納僅是受委 託辦理匯款，匯款人雖填寫他人如周秀雲，但實際匯款人 是其本人，購料亦是其本人，6%佣金是其私下之承諾云云 （見偵查卷二第120 頁，言詞陳述另見偵查卷一第62頁） ，是其既承諾要支付佣金，焉會不認識佣金實際收受人。 而由被告何榮欽此一於偵查中之供述，亦見其嗣於審判中 所述：我與林一郎等人沒有講確定百分比，是交易後，我 自己計算給他們云云，尚非實在。對此，證人張麗美於偵 查中雖稱：是與張煌聯絡，與周秀雲有電話聯繫，但不熟 云云（見偵查卷三第46頁），然證人張煌於本院作證時除 否認曾於88、89年間借款予聚益公司外，並證稱：我當時 是掛名總經理，但是在工廠上班，負責工廠業務，財務是 何榮欽及一些財務人員在辦理等語（見本院卷二第325 頁 背面），依此，張煌如何會答應支付張麗美佣金，而由被 告何榮欽匯款？又證人張麗美於原審作證時乃改稱：我是 與聚益公司採購接洽，有換好幾個採購，我只記得一個姓 蔡的蔡小姐接洽，張煌是他們的總經理，蔡小姐跟我說張 總經理說如果我在這邊幫他們忙的話，會付給我傭金，在 偵查中我說是張煌，是當時一時沒有想到蔡小姐，但我知 道答應要付這個錢的人是張煌，我應該算跟蔡小姐比較熟 ，我在偵查中說張煌是因為我覺得決定權在張煌，在偵查 中檢察官沒有問我，跟哪個小姐聯絡云云（見原審卷四第 122 頁背面至123 頁正面），不僅與其於偵查中在檢察官 明白訊問：「你與何人聯繫？」時所為回答：「我是跟張 煌聯絡」云云，明顯矛盾，更顯示其於偵審中所為有關張 煌及不知全名、真實身分之「蔡小姐」之證述，均屬虛妄 。再者，證人張麗美於檢察官偵訊時，就當初佣金如何計 算，係稱：他怎麼算我就怎麼收，我也不知道是百分之幾 ，我也不清楚聚益公司如何匯款給我，我不會查他匯款多 少，絕對沒有說6%的佣金云云（見偵查卷三第46頁），於 原審改口稱：聚益公司會支付我佣金，沒有詳細談給我多 少，但我事後算的結果大約是6%，就是每次匯給我錢時， 我會告訴他們將錢匯到哪裡，我看到錢進來後我自己去算 的云云（見原審卷四第122 頁正背面），其前後證述明顯 齟齬（原稱：不清楚聚益公司如何匯款，不會查該公司匯 款多少云云）。證人張麗美於原審對此等不一致陳述之情 ，雖解釋稱：因為那時候我不太敢講收佣金的事情，所以 我都說我不知道云云（見原審卷四第123 頁正面），然其 於檢察官偵訊時係供稱：我有介紹聚益公司與邱永堂交易 ，所以有給我佣金，在國稅局詢問時說是資金往來是怕被 老闆知道云云（見前述），已自稱有背著公司負責人收佣 金之事，又何來於檢察官偵訊時不太敢講收佣金之問題。 以證人張麗美於偵審中之證述內容綜合觀之，此證人有因 於偵查中所述佣金之說並非實在，且非其親身體驗之事實 ，以致其於法院審判中之證述與其先前之陳述產生諸多矛 盾，其再以不實之證述不斷試圖自圓其說之高度嫌疑。況 以證人張麗美自稱係背著邱永堂收佣金，於原審供稱：因 當時國內市場貨源很缺，聚益公司拜託我在出貨方面儘量 幫助他們，因當時我們公司有在配額，並不是每家公司跟 我們要，我們都要賣，我可能儘量給聚益公司的價位好一 點，所以他們會支付我佣金，比如說公司最低可以賣到八 塊九，也有業務要賣到十元，我告訴聚益公司他大概八塊 九或九塊就可以買到，這是公司授權給業務的範圍，讓業 務自己去談云云（見原審卷四第122 頁正面）；於本院證 稱：是我將陳玲玉、江明梨之帳戶提供予聚益公司會計周 秀雲，是我告訴聚益公司有關穩鼎公司原料之底價，聚益 公司會買比較便宜，所以給我佣金，公司有控管數量，我 儘量把量撥給聚益公司云云（見本院卷二第323 頁正背面 ）觀之，若其於偵審中所述之佣金之說屬實，顯見其對獨 厚聚益公司以求收受佣金之事應頗在意，在意到不願用自 己帳戶收款而需要借用他人帳戶，其焉有不清楚聚益公司 如何匯款、匯款多少，亦未就佣金多寡事先與聚益公司有 所商議之理。證人張麗美所述要與常情不符。再證人張麗 美於原審亦自稱：穩鼎公司出貨價位不是由我決定，是公 司主管決定，但我會知道底價云云（見原審卷四第122 頁 正面），證人房佳德於原審證稱：穩鼎公司與聚益公司之 交易為我負責，公司會有一個牌價，牌價之百分之10授權 給業務去決定，超出這範圍，必須經老闆核示，我賣給聚 益公司之貨品係我開價，非公司開價，以當時情形，我會 以高價出售予聚益公司云云（見原審卷四第173 頁正面） ，姑不論證人房佳德於原審所為：本件交易是其與聚益公 司談交易，當時以現金為主，是其將向聚益公司收取之貨 款侵占入己之證言，難以採信，此詳後述，惟由證人張麗 美、證人房佳德此等證言可知，張麗美就聚益公司出售貨 品予他人之價格無任何決定權，其所謂：我可能儘量給聚 益公司的價位好一點云云，顯與事實不符，而僅告知聚益 公司「大概八塊九或九塊就可以買到」云云，即可賺取交 易金額6%之佣金？實難以想像。另被告邱永堂於偵查中供 稱：「我們（即聚益公司與穩鼎公司從82、83年就有間接 交易，85年起迄今有正式交易」（見偵查卷二第108 頁） ，則穩鼎公司與聚益公司於88年間如有交易，亦根本無需 經由張麗美之媒介。綜觀上情，證人張麗美於偵審中所為 之佣金之說，要屬臨訟配合本案被告所編設之詞，要不具 有任何證據價值。 ⑶被告何榮欽、陳銘旭雖供稱：因陳銘旭提供何榮欽化學原 料市場資訊，故自何榮欽取得佣金云云。惟查：被告陳銘 旭於原審證稱：在國稅局人員詢問時，稱匯入我帳戶的錢 ，是聚益公司還給我的借款，是因當時我直接想到是借貸 的問題，我怕佣金沒有報稅被查到，後來我隔一個禮拜寫 1 份說明給臺北市國稅局說明事情云云（見原審卷四第20 4 頁正面，另見證物箱內之偵查卷附件四第19頁）。由被 告陳銘旭於原審中之證述，已證實其因本件稅捐疑義，經 臺北市國稅局人員依法詢問調查時，確有稱：相關金流是 借款云云（此係引用其原審之證述，係證實其曾於稅捐稽 徵人員調查時確有為係借款之陳述，而非直接引用其於稅 捐稽徵人員詢問時之談話筆錄），顯見被告陳銘旭陳述反 覆，且若有佣金漏報，僅是補稅問題，以被告陳銘旭身為 公司負責人，資力非一般人可比，應無畏懼補稅之理，況 其於一星期後即提出說明書於稅捐機關自稱係佣金，此見 其於原審之供證自明，益見所謂怕沒報稅被查之說，並非 實在。是被告陳銘旭所謂借款或佣金之說詞，皆難採信。 又上開300,028 元、666,048 元各係按附表序號18至31、 37 至64 （銷售人均為松矼公司、上昌公司、廣宏公司） 統一發票銷售金額6%計算後所為之給付，而被告陳銘旭於 88年、89年間為松矼公司負責人，松矼公司與聚益公司間 如有交易事實，則被告陳銘旭就自身所營松矼公司之銷售 行為焉有仲介及收取佣金之可言。再者，松矼公司、廣宏 公司、上昌公司3 公司各為被告陳銘旭、陳銘江兄弟任負 責人或為大股東，而被告陳銘旭於原審亦曾稱：88年與聚 益公司往來並未透過人介紹云云（見原審卷四第204 頁背 面），則其既未經人媒介與聚益公司公司交易，則聚益公 司匯付上開款項予陳銘旭要非佣金甚明。 ⑷大鎰行公司於提出於稅捐機關之說明書雖稱：因提供何榮 欽化學原料市場資訊，故於88年1 月3 日自何榮欽取得收 入云云（此為有利於被告之證據）。惟查：上開142,501 元係按附表序號32至36統一發票銷售總金額之6%計算而來 ，而該5 紙統一發票中含大鎰行公司己身開立之統一發票 （銷售額為489,947 元），惟大鎰行公司與聚益公司間如 確有交易事實，則其就自身銷售行為自無仲介及收取佣金 之可言，此已可證聚益公司與大鎰行公司間並無前揭序號 5 紙統一發票表彰之交易行為，給付大鎰行公司之142,50 1 元並非佣金性質。又該5 紙統一發票，部分為鎰鈿公司 （原名：詠勵公司）所開立，而該公司之負責人阮義堅雖 亦於國稅局人員詢問時提出說明稱有向聚益公司收佣金云 云，惟聚益公司與鎰鈿公司間如有交易，聚益公司逕向阮 義堅洽辦即可，何須透過大鎰行公司媒介再給付佣金，徒 增勞費。是此部分亦難為有利於被告之認定。 ⑸聚益公司於88年11月5 日匯款962,769 元至林一郎之第一 銀行華江分行帳戶，此962,769 元係按附表序號65-102統 一發票銷售金額6%計算而來，而該等統一發票分為如鵬公 司、宏豪公司於當年度9 、10月所開立。被告林一郎於偵 查中固即供稱：我介紹宏豪公司陳炯銘給何榮欽，並向何 榮欽介紹如鵬公司有原料，如鵬公司他們是自己去交易云 云（見偵查卷一第63頁）；於原審則供證稱：88年某月何 榮欽打電話給我，要我幫忙調化學溶劑，我知道臺南陳義 雄及陳炯銘公司有在進，臺北的穩鼎公司也有在進，所以 我介紹穩鼎、如鵬、佳美貿易公司等公司給何榮欽，我是 將電話給何榮欽，讓他自己去跟這些公司談，至於他有沒 有跟這些公司完成交易，當初何榮欽是有說如果介紹成的 話，會包個紅包給我，但我沒有跟他計較多少錢要給我， 我是將電話給何榮欽，讓何榮欽自己去問，我有打電話給 如鵬的劉炎鐘及南部的陳義雄，我跟他們說何榮欽要調貨 的事情，叫他們收現金這樣比較不會有風險，我介紹過一 次後，他們就自己交易，之後若有價錢談不攏時，會要我 去溝通一下，當時臺南的宏豪、及如鵬公司都有價錢談不 攏的時候要我出面跟他講一下調整一下，我有跟他們說價 錢算低一點，收現金，因如鵬這邊我常常跟劉炎鐘有聯絡 ，宏豪這邊我到南部都到他們公司喝茶，所以知道他們公 司有這些貨，當初何榮欽是說最近北部這邊溶劑常常缺貨 ，買不到貨，請我介紹看哪一家有溶劑，我就把介紹電話 給他，讓他去問，問了以後，何榮欽又打了通話給我說， 可能對方不認識他，付款方面要收現金，我說可能是第一 次跟他買，付現金也是合理，請他算便宜一點付現金給他 也是可以的，當時何榮欽說在北部很難找到東西，且他們 擴廠需求量增加，所以才請我幫忙，我有幫到他的忙，所 以才會支付傭金給我感謝我，何榮欽要我調的貨很搶手， 我打電話問，知道宏豪、如鵬有貨，我打電話給宏豪公司 是跟陳義雄聯絡，有時候也有跟陳炯銘講過，但陳炯銘與 陳義雄如何聯絡，我不知道云云（見原審卷四第194 至19 8 頁）。而證人即被告陳炯銘之父陳義雄於原審固亦證稱 ：宏豪公司所有業務都是我一個人在處理，陳炯銘負責公 司外文及消防業務，88年間宏豪公司與聚益公司有交易往 來，是好友林一郎（原稱：陳一郎）打電話問我聚益公司 要熔劑我有進口要不要賣給他，我說聚益公司的財務不理 想，外面傳言他們財務不好，所以我就自己去打聽後，看 沒有動靜，聚益公司有位陳先生打電話跟我要熔劑，所以 我說可以，但要現金交易，開支票我也不要，要他自己到 我倉庫提貨交現金，我們有實際出貨給聚益公司，這個溶 劑北部的狀況我不了解，我在南部這個東西還平平的，不 是特別搶手，我賣聚益公司就是一般市場價格，並沒有特 別便宜．林一郎打電話給我說聚益公司要買溶劑看我要不 要賣，我說要賣可以但要以現金交易，林一郎要我直接跟 聚益公司談。林一郎打電話來跟我說時，我就去打聽聚益 公司信用好不好，是林一郎第一次打電話給我時，我就要 求聚益公司拿現金交易云云（見原審卷四第176 至177 頁 ，另見臺灣臺南地方法院檢察署96年度偵字第3008號影卷 第25頁）。惟就要求聚益公司給付現金係何人提出、及林 一郎有無要宏豪公司便宜賣給聚益公司、以及林一郎有無 介入價格協調等節，其二人之供證顯有出入，實情如何， 已有待斟酌。且若僅係單純提供電話號碼要何榮欽自己與 宏豪公司等公司聯絡，中間或打電話要供應商要價便宜一 點，惟供應商仍要求現金交易，交易條件並無特別優惠， 被告何榮欽於原審又曾證稱：如鵬公司洽談部分，我是與 劉炎鐘直接談，叫貨細節由採購線訂貨云云（見原審卷四 第199 頁背面），則被告林一郎竟可得發票金額6%如此高 額之佣金，實難以想像。再者，被告林一郎於臺灣臺南地 方法院檢察署96年度偵字第3008號案件以證人身分作證時 原證稱：「（聚益公司成立許久，為何生產所需溶劑還需 假手他人？）因為聚益公司當時財務有狀況，所以原本與 聚益交易的對象不想出售給他」云云（見該影卷第17頁） ，經檢察官質疑：聚益公司既可拿現金買溶劑，何來原本 與聚益交易的對象不想出售給聚益公司之問題後，才改稱 ：可能是原本廠商無法供貨給聚益公司云云（同影卷第18 頁），嗣於本案復為如上之供證，亦可見被告林一郎最初 就被告何榮欽為何委由其介紹廠商之緣由所為之供述，應 係臨時編設之詞，更益顯其嗣更改之供證，亦不足為據。 又被告何榮欽於原審固證稱：「我有跟林一郎提示過，低 於牌價部分，我會給他一些酬勞。但是當時並沒有明示要 給他多少百分比。…我是以原料交易市場牌價，林一郎介 紹部分的交易，我們聚益公司拿到優惠價格的價差，優惠 的百分比，我記得當時是三分之一，例如便宜3 元，我就 會給他1 元左右的佣金。…（請提示95年度偵字第10324 號附件二第100 頁月份進貨帳，上面所記載的廠商是如鵬 ，摘要為進項稅額，稅額為96萬2769元，上面董事長欄有 打勾，請告訴我們這張月份進貨帳是何意思？）這是我已 經交易累積一段期間的交易貨量，我依據剛才所講的百分 比分配法，概算的百分比給付給林一郎先生的酬勞。（該 筆費用當時你們在公司帳上如何記載？）當時我是交代財 務人員周秀雲把這個錢轉給林一郎先生。公司帳我那時有 交代周秀雲，為了保護林一郎的名譽，所以不要用佣金的 方式記載，科目是周秀雲自己決定的，當時她用什麼我沒 有特別注意。但檢察官剛才提示我看的資料，我才知道是 用進項稅額來支應。…（請提示95年度偵字第10324 號卷 三第54頁轉帳傳票，聚益公司為什麼將佣金以進項稅額與 其他支出的方式來出帳？）這是為了我不想讓收佣金的人 曝光。為了他們名譽上的考量。」云云（見原審卷四第19 9 至201 頁）；惟卷附之月份進貨帳上記載係進項稅額， 且經被告何榮欽打勾確認，顯見其所稱：檢察官剛才提示 我看的資料，我才知道是用進項稅額來支應云云，並非事 實，且聚益公司88年度營利事業所得稅結算申報書有列報 佣金支出為5,759,731 元（見偵查卷一第32頁），顯與被 告何榮欽所述相違。且若聚益公司不將資料提供予供應商 ，如何會使收佣金之人曝光讓供應商知曉？而收取佣金係 提供勞務之代價，又有何不名譽之可言。況佣金雖原則上 不能納入進項憑證抵營業稅，但仍可列入成本，為證人即 財政部北區國稅局人員王鈺惠證述在卷（見原審卷四第14 7 頁背面、149 頁背面），是被告何榮欽此等辯解皆與事 理不合，其嗣更以聚益公司88年度營利事業所得稅結算申 報書有列報佣金支出為支付國外廠商之佣金云云空言置辯 ，要不足採。而證人即於91年間進入聚益公司擔任財務主 管一職之王淑芬於原審證稱：我對88年的資料不是很瞭解 云云，惟又稱：公司一直都有支付佣金，有國外也有國內 ，因為國稅局查核準則第92條有詳細規定，我們國內佣金 必須要造冊，必須寫的非常清楚，例如誰拿的，要有契據 合約書，這份佣金的交易情況，還有匯款單或現金的收款 單，我們每年都有造冊給國稅局，我後來有請教董事長， 何榮欽說這樣的話會讓收佣金的人曝光，所以我們就變成 以進項稅款來掩飾收取佣金的人，這樣確實有帳載不實的 問題，但從我上任之後，就是據實填載，沒有再用進項稅 額來掩飾的問題云云（見原審卷四第155 頁背面）。然同 前所述，既然聚益公司以往已編列佣金支出，何來畏懼收 佣金曝光之問題，證人王淑芬所稱：何榮欽如何說云云， 實難採信，而其證言更與被告何榮欽於原審所稱：檢察官 剛才提示我看的資料，我才知道是用進項稅額來支應云云 ，相互矛盾。更遑論提供內容有誤之明細分類帳予國稅局 及應鑑定會計師之要求而製作明細分類帳之人皆為王淑芬 （見原審卷四第155 頁正、背面，另見本院卷四第92頁背 面、證物箱內之明細分類帳），其所為證言自不具任何反 證效果。 ⑹就聚益公司於89年1 月13日自其帳戶提領226,565 元，以 周秀雲名義匯至高玟玉之合作金庫銀行永吉分行帳戶226, 535 元部分，案外人阮義堅於稅捐人員調查時提出說明書 表示其因提供何榮欽化學原料市場資訊，故於89年1 月3 日自何榮欽取得226,535 元之收入，並借用高玟玉之帳戶 匯款云云（此說明係有利於被告之證據）。惟該226, 535 元乃係按如附表序號135 至143 統一發票銷售金額6%計算 而得，而上開統一發票銷售人分為大鎰行公司、礦泰公司 、鎰鈿公司，其中鎰鈿公司之負責人即為阮義堅，鎰鈿公 司如與聚益公司間確有交易事實，則阮義堅就其自身所營 鎰鈿公司之銷售行為顯無仲介及收取佣金之可言。況大鎰 行公司亦曾出具說明書稱該公司因提供何榮欽化學原料市 場資訊，自何榮欽取得佣金收入云云，惟大鎰行公司既可 自行提供化學原料市場資訊予聚益公司，何需再透過阮義 堅媒介交易，是案外人阮義稱上揭金額係其提供何榮欽化 學原料市場資訊，取得佣金收入云云，自難採信。 ㈣、綜上，聚益公司依如附表所示統一發票總銷售額按6%計算支 付之款項，或以聚益公司名義匯付，或由以被告何榮欽或該 公司財務經理個人名義匯付予提供系爭統一發票之各公司相 關人員帳戶或人頭帳戶，以聚益公司88年度營利事業所得稅 結算申報書有列報佣金支出之事實觀之，聚益公司就該年度 之佣金支出，並無任何特別隱瞞之情事及必要，而被告等所 主張聚益公司上揭進貨來源非屬同一，既有不同之貨源，若 真有實際交易，價格、數量及談判價格之難易，自會因供應 商之不同而有差異，假設真有佣金之要求，當會依談判之難 易程度而有高低之分，如何會不問出力多寡，一律給予佣金 係發票金額之6%？再參以被告及相關證人所為前揭佣金之辯 解，前後、彼此相互矛盾、不一致之處甚多，不能採信，是 聚益公司上揭給付之款項顯非佣金，更非借款之還款，至為 灼然。 ㈤、被告等另辯稱：系爭統一發票確實是聚益公司與松矼等12家 公司實際交易所開立云云。惟被告等就此部分抗辯所提之主 溶劑用料表、直接原料明細表、原料進耗存明細表、成品產 銷存明細表、進貨銷貨產率補充說明、88至92年度產率統計 表、進貨明細資料彙總表、原料請購單、原料採購單、進料 驗收單、送貨單、認購證、存摺、轉帳傳票、資產負債表、 股東往來總分類帳、88年度7 至12月壞帳收回明細及壞帳處 理簽呈等，均係各被告所屬公司內部製作文件，而營利事業 如有無進貨事實，取具進項憑證申報扣抵銷項稅額之事，為 規避稅捐稽查及刑事查緝，其就資金及原物料流向於單據及 內部憑證預為安排製作，本為逃漏稅捐行為手法所必需，故 上開文件若無獨立於營利事業以外之且可信資料可資佐證時 ，自不足以證明確有該等營利事業交易之事實，從而，被告 所提內部公司文件欲證明就系爭統一發票確有交易之事實， 並非有力之反證。且查： ⑴原審固曾將系爭交易發票之付款及收款相關帳證，囑託臺 北市會計師公會選任會計師林維珍查核，惟該會計師查核 鑑定報告書並不足以執為對被告等有利之認定，說明如下 ： ①該會計師鑑定報告對後述重要事項有未予詳細查核認定 或無法查核認定之重大缺失（會計師查核鑑定報告書＜ 下簡稱：會計師報告書＞上冊第1 、2 頁參照）： Ⅰ聚益公司88年下半年度帳載，涉案發票除穩鼎公司開 立之WFO0000000及WFO00000000張發票貨款，係以銀 行LOCAL 信用狀支付外，其餘141 張發票貨款含稅金 額合計58,685,755元，全係以庫存現金支付（詳第45 至96頁之現金帳）；而庫存現金則分別來自銀行存款 提現及向股東調借現金（向股東調借現金69,115,853 元）云云（見會計師報告書第1 頁二）。其中就穩鼎 公司開立之WFO0000000及WFO00000000張發票貨款， 聚益公司與穩鼎公司均聲稱係以銀行LOCAL 信用狀支 付部分，會計師報告書已明確載稱：「唯所提供銀行 LOCAL 信用狀資料不符，尚不足以推定有交易事實」 等語（見會計師報告書第3 頁五，其鑑定證言見原審 卷四第65頁正背面）。至於向股東調借現金部分，聚 益公司並未提出相關具體憑證。再者，被告何榮欽所 主張之於88年間向聚益公司股東借款部分，均經當時 聚益公司之股東張煌、孫汪清、吳秀珍、張志良、林 豐敏於本院99年3 月12日審判期日所否認或稱：忘記 了云云，其中就被告何榮欽提出之非同一年份之87年 4 月30日之聚益公司股東墊款歸墊分配表及所謂「90 年12月13日返還股東墊款支票明細表」（見本院卷一 第331 至335 頁），證人張煌證稱：我在97年8 月以 前都沒有向聚益公司借款或借款予聚益公司，為何上 述分配表有我的簽名，時隔已久，有點模糊，但應該 是股東分紅，當時我是掛名總經理，財務是何榮欽及 一些財務人員在辦理，我不知道他們為何在分配表上 寫股東墊款歸墊等語；證人孫汪清證稱：對聚益公司 是否有在88、89年間向我借款或我向公司借款，那麼 久，我忘記了，81、82年間，我有向聚益公司借4、5 百萬元，於4 、5 年間慢慢還，96年底公司有向我借 款180 萬元，公司已還，上述分配表的簽名是我的簽 名，但為何有此簽名我不知道（原稱：應該是公司向 我借款還給我的錢）云云；證人吳秀珍證稱：聚益公 司不曾向我借款，我也未借款給公司，不記得公司於 90年12月13日有給付我5,065,500 元，如果有的話， 是紅利等語；證人張志良證稱：我擔任聚益公司股東 期間，沒有向公司借款，亦未借款予公司等語，並否 認曾收到聚益公司於90年12月13日支付之968,000 元 ，及否認有收到上述分配表所載之金額；證人林豐敏 證稱：除擔任股東支付投資款外，我未借款予聚益公 司或向公司借款，聚益公司沒有於90年12月13日支付 我1,485,000 元，除股東分紅外，沒有這筆錢，我從 未借款予公司，我沒有在華銀開立FC0000000 號帳戶 等語（以上見本院卷二第325 至331 頁）。被告何榮 欽雖以其與張煌等人另有訴訟（查係何榮欽訴請撤銷 公司股東會決議等事件）質疑上開證人證言之證明力 ，惟借款予公司並非違法或不名譽之事，若確有其事 ，上開證人要無任何否認之理由，況證人張煌於本院 作證期間已係聚益公司之負責人，就前述臺北高等行 政法院96年度訴字第3679號事件，其係聚益公司之法 定代理人，且已對該行政法院判決提起上訴，此經本 院調取該案卷核閱無誤，並有臺北高等行政法院96年 度訴字第3679號判決、最高行政法院100 年度判字第 952 號判決在卷可參（見本院卷二第243 至279 頁、 卷五第167 至186 頁），若其確有於88年間因欲向松 矼等公司購料之需求借款予聚益公司，且確有支付紀 錄可查，此因事涉其已任負責人之聚益公司利益，已 非其與被告何榮欽個人私人恩怨可比，其焉有於本院 審理作證時（99年3 月12日）不立即主張並提出相關 證據之理？姑且不論以上揭證人證述內容觀之，被告 何榮欽所提出之87年4 月30日之聚益公司股東墊款歸 墊分配表，其內容有不實之嫌（非墊款而虛載為墊款 ），而就被告何榮欽所稱：88年間，上揭聚益公司之 股東有借款予聚益公司云云，被告方面並未提出任何 支付憑證或借據可憑，以如此鉅大金額之借款（69,1 15,853元），股東與公司間竟未留有任何憑證或客觀 之支付、收取資料，實匪夷所思。益見證人張煌等人 否認於88年間曾借款予聚益公司之證言應屬實在，被 告何榮欽嗣聲請本院調取之相關支票兌現紀錄（87年 4 月30日、90年9 月間，見本院卷四第2 頁以下）， 與被告何榮欽所主張：88年間，股東有借款69,115,8 53元云云，亦看不出有何證據關連性，要不足以證明 上揭股東於88年間有借款予聚益公司之事實。被告何 榮欽所辯：其當時係向公司股東借款再以現金購料云 云，顯屬虛妄。鑑定人林維珍會計師於其所撰寫之鑑 定報告第二點亦載明聚益公司主張向股東調借現金69 ,115,853元部分，聚益公司未提出相關憑證，而僅有 公司現金帳之記載，鑑定人於原審並證稱：因聚益公 司大部分都主張用現金支付，所以其現金來源就很重 要等語（見原審卷四第63頁正面，另見其報告第1 頁 二），復證稱：從聚益公司提供之現金帳來看，幾乎 看不出來有律師所說買賣收入的貨款以及債權收入， 這些都有附在鑑定報告第45頁到96頁現金帳可以看出 來，聚益公司現金帳上就只有從銀行提領的4265萬元 及向股東調借6911萬元，就我查核的結果，從現金帳 上來看，就只有這兩種來源，幾乎沒有其他來源，有 的話金額也是非常小，不到十萬元等語（見原審卷四 第64頁正背面）。既然聚益公司提供予鑑定人之現金 帳就股東調借現金部分，係殊有疑義（應有虛偽登載 之問題），即該鑑定人憑以鑑定之前提事實有虛偽不 實之疑慮，則其所為鑑定報告自不足憑為系爭統一發 票係有真實交易認定之依據。 Ⅱ同屬穩鼎集團之尊貿、穩鼎、溫鼎億、億昇等四家公 司，係主張其應收之聚益公司現金貨款有部分遭同一 員工旁佳德不當挪用，再以其他不同方式繳回公司， 以致無法與聚益公司付款情形相吻合云云。惟查：會 師報告書上冊固附有房佳德在有穩鼎公司抬頭之便箋 上具名上載日期96年4 月25日之悔過書及穩鼎公司出 具上載97年1 月29日之說明書（見該冊第100 至101 頁）。而證人房佳德於原審結證證稱：我於89年9 月 20日起任職穩鼎公司（後改稱：是86年到穩鼎公司） ，擔任業務方面的工作；國稅局所附證物五之一第13 9 至176 頁之統一發票所示貨物是我銷售，這是我負 責的客戶，貨款全部都由我向聚益公司收取，我向聚 益臺北公司的財務部門收款，我帶公司的印章去收即 可，聚益公司當時都以現金為主，聚益公司付款後沒 有拿什麼東西給我簽收或給我何文件；那時候跟聚益 談的條件就是以現金交易，當時聽說聚益公司財務不 穩，擴廠太快，支票也有退補的紀錄，所以為保障公 司安全降低風險，才會要求以現金交易；我收到聚益 公司的現金後未當天繳回穩鼎公司，我拿現金換支票 賺取利息，聚益公司給我現金，我拿去跟友人換遠期 支票或客票，賺取利息，公司如果有催聚益款項時， 我就拿這些支票、客票及一些現金去給公司；穩鼎公 司是到96年上半年發現我挪用公司現金，老闆邱永堂 知道此事後很不高興，要開除我，我懇請老闆原諒， 並且寫悔過書，我做聚益公司的貨款，並沒有短少給 公司，都有給公司，且我答應老闆以後我會好好做， 我所說的悔過書就是會計師鑑定報告書第101 頁所附 的這張；我是在貨物交付後，收取貨款，是當天貨到 收款，現金收到後，公司規定要馬上入帳，客票、支 票也是要馬上入帳，信用狀直接開來公司，我不會經 手；公司並不知道我跟聚益公司收取現金，聚益公司 財務部門還有擴廠太快退補，都是我們業務聽說，穩 鼎公司並不知情；那時候因為缺貨，所以才作現金， 過了一年左右，因為已經不缺貨了，所以才沒有在用 現金，用支票付款；是因為本案發生後，老闆問我， 我才講的，我當時有吸食毒品的習慣，身上缺錢，會 把一些收取的現金拿去買藥，或是自己有些花用，公 司催討時我會請友人開支票，並且自己補一些現金補 足；友人是張金順，他已經死亡，我是在公開場合下 認識張金順，談話投機，言談之間我知道他缺現金， 所以才跟他用換票的方式來賺取利息，都是跟他這樣 做，他是在作貨運，哪家公司我不記得，公司的管控 並不嚴格，都是信任業務，張金順與我是以那年度的 銀行借款利率來算給我，這個朋友是婚宴場合介紹認 識，我和張金順一直很熟，他死亡我知道，他住在桃 園國際路，詳細住址我記不起來，我有可能累積一些 ，再拿去給張金順，或在路上遇到會給他；會計師鑑 定報告第203 頁到213 頁收款簽收單上面的章是我蓋 的云云（見原審卷四第170 頁背面至175 頁）。惟證 人房佳德之證言與同為穩鼎公司職員之張麗美之證言 相矛盾，若依證人張麗美於本院所述：公司有控管數 量，我儘量把量撥給聚益公司云云，則如何會給房佳 德不將出貨所得現金或支票立即繳回穩鼎公司之機會 ，而證人房佳德所述邱永堂得知上情有不高興，但未 解僱房佳德之說詞，與證人張麗美所述如出一轍（見 原審卷四第125 頁背面），實有蹊蹺。且若業務收得 現金貨款，依公司規定要立即入帳，客票、支票亦是 要立即入帳，穩鼎公司既復有控管相關原料之出貨， 如何會任由業務人員於出貨後不將所取得之貨款（無 論現金或支票）繳回公司之可能。況如附表所示與穩 鼎等公司有關之統一發票，單張金額皆為十餘萬元至 數十萬元不等，88年7 月至10月，各單月金額亦達百 萬元或數百萬元之譜，穩鼎公司如何會不於當年度、 甚至當月份即發現異狀（有貨出，並有當月份之統一 發票出具，卻無現金或票據進入，亦無相關應收帳款 之單據）。又依證人房佳德之證言，其自己去打聽聚 益公司狀況，而為穩鼎公司利益之考量，乃要求現金 交易，如此以公司利益為重之態度，要與其將收入之 款項侵占入己之行徑，大相逕庭。且證人房佳德於原 審審判長訊問時原稱：聚益公司付款後沒有拿什麼東 西給我簽收或給我何文件云云，嗣經被告辯護人提示 會計師鑑定報告第203 頁到213 頁收款簽收單上面的 章，始稱：是我蓋的云云（見原審卷四第174 頁背面 、175 頁正背面），前後所述齟齬，則其於原審之證 述是否係其親身體驗之事實，殊值得存疑。而證人房 佳德所述之「張金順」，又係死無對證之人，其所云 拿現金（高達十餘萬元至上百萬元）換票賺利息之方 式，不僅語焉不詳，且無任何客觀憑證，僅以「以當 年度銀行借款利率」及「累積一些再拿去」等含糊之 詞為敷衍，所稱：「在路上遇到會給他」，亦是不能 想像。證人房佳德所出具之悔過書及於原審之證述， 與證人張麗美之證言同，皆有諸多矛盾、不合理之處 ，其二人顯皆有為因應被告邱永堂等人本案罪嫌而為 虛偽陳述之高度嫌疑，所為證言根本無任何證據證明 力可言。雖然證人房佳德於原審之證述，有可能使其 涉犯侵占或背信罪嫌，惟若依其所言，挪用之金額早 已補還公司，所為證言又係有利於公司負責人，公司 自會表示原諒（事實上亦是如此），縱使原審公訴檢 察官將其移送偵查（公司已表示原諒，當然不會追究 ），因僅有其顯有疑問之自白，根本無任何補強證據 存在，自無因涉犯侵占或背信罪嫌而有受重判之危險 （依房佳德之本院被告前案紀錄表之記載，果然其嗣 經臺灣臺北地方法院檢察官緩起訴，見本院卷六第15 頁，而其有毒品前科紀錄係93年間而非88年間）。再 參以證人房佳德出具悔過書等作為應係在配合會計師 查核並使被告等人本案免於刑罰，自當有人於事前已 對其分析可能之結果，若僅以其於原審證言係對其自 己不利，遽謂其證言可採，要屬無視於證人房佳德於 原審證述內容之嚴重瑕疵，自無足取。上述會計師查 核報告載稱：若經法院認穩鼎公司確有員工不當挪用 貨款，再以「帳載」方式歸還之情事，可推定有交易 事實云云（見會計師報告書上冊第3 至4 頁），既然 所謂房佳德挪用貨款之證言不足採信，則自無從推定 有交易之事實。 ②會計師報告書雖屢次記載聚益公司當時「如」有相當之 庫存現金足以支付此部分發票貨款，可推定有交易之事 實云云（見報告書上冊第2 至6 頁參照），惟會計師報 告書同時揭明：前揭推定係在聚益公司當時確有相當之 庫存現金下始得為之。然就上述聚益公司向股東借款及 穩鼎員工挪用貨款之前提，均難認屬實，業見前述。又 鑑定會計師依據聚益公司88年下半年度現金帳，用以支 付涉案發票貨款之庫存現金，來自銀行存款提現部分合 計4,256 萬0,053 元，但另依同期間相關帳戶銀行對帳 單核算，與帳載日期及金額完全相符之提現金額，僅有 5 筆（合計11,701,249元），與帳載日期或金額不符之 提現金額合計6,106,399 元，二者合計僅17,807,648元 ，與帳載總額相差24,752,405元；而聚益公司之說明並 不足以證實尚有其他銀行存款提現金額（見會計師報告 書上冊第2 頁）。據此，聚益公司當時是否確有相當之 庫存現金既有疑問，且會計師報告書就部分事證並未實 際查核，自難逕執為推認聚益公司與松矼等12家公司確 有交易之事實。被告等主張依會計師報告書可推定有交 易事實云云，洵無可取。 ⑶聚益公司提出之明細分類帳應付帳款科目記載支付松矼公 司貨款，88年7 月份貨款於88年8 月6 日付款（見證物箱 內之偵查卷附件七第1 頁），核與所提出之收款簽收單記 載於取得統一發票當日即付現金不符（見96年訴3679號卷 補充原證24以下），且被告未提出支付款項存款回執聯及 其存款資金來源供比對，聚益公司此等部分帳目記載之真 實性，顯有疑問。又聚益公司於前述行政訴訟固提出統一 發票開立人松矼公司之華南銀行000000000000帳戶及廣宏 公司之華南商業銀行000000000000帳戶存摺，惟經核該2 帳戶存款資料，松矼公司部分之存摺存款日期與收款簽收 單（發票日期與付款日期同1 日）付款日期不合，如收款 簽收單付款日期88年7 月3 日金額354,521 元，尚有以人 工書寫存款公司簡稱，存摺則為存入日期88年8 月6 日金 額354,521 元；廣宏公司部分之存摺存款日期與收款簽收 單付款日期及金額均相符，惟前述2 帳戶同1 日在同一櫃 員編號存入2 至6 筆現金，且幾乎每一營業日均有存入， 另依存摺上人工書寫存款公司簡稱，可知係由不同公司存 入，同日存入之公司營業地址分布各地，如松矼公司部分 （見96年訴3679號卷一第132 頁），89年1 月5 日在櫃員 編號11765 辦理現金存款350,24 9元（世界大存入）、35 0,249 元（存款人不明）及314,986 元（艾伯存入），另 廣宏公司部分（見96年訴3679號卷一第133 頁），88年12 月20日在櫃員編號11765 辦理現金存款342,270 元（大世 紀存入）、349,934 元（恆杰存入）、105,065 元（存款 人不明）、420,062 元（存款人不明）、257,332 元（存 款人不明），及88年12月21日在櫃員編號11765 辦理現金 存款393,813 元（聚益公司存入）、393,703 元（存款人 不明）、349,823 元（恆杰存入）及262,502 元（存款人 不明），惟聚益公司營業地址設在臺北市○○區○○○路 ○○號10樓之11，世界大興業有限公司營業地址設在臺北縣 泰山鄉（現新北市○○區○○○路○ 段○○號，艾伯實業有 限公司營業地址設在臺北市○○區○○路○○○ 號7 樓之1 ，大世紀塗料股份有限公司營業地址設在臺北縣林口鄉（ 現新北市○○區○○○○○區○○路○ 號1 至2 樓，恆杰 股份有限公司營業地址設在臺北縣鶯歌鎮（現新北市○○ 區○○○路○ 段○○巷○○號1 樓（營業稅稅籍資料查詢表附 於96年訴3679號卷一第134 至153 頁）。另前揭二帳戶均 在櫃員編號11765 、11766 、11764 、11756 、11751 、 11754 、11753 、11759 辦理現金存入，經華南銀行覆稱 前述櫃員編號係屬該行南門分行（地址設在臺北市○○區 ○○○路0 段00號，見96年訴3679號卷㈠卷第154 至155 頁），故該二帳戶顯為安排資金付款流程使用，被告主張 核無可採。 ⑷依前述帳戶松矼公司之存摺88年12月18日、20日、21日現 金存款憑條，其中88年12月18日存入3 筆均為有摺存款（ 憑條傳票417 至419 號），88年12月20日存入5 筆均為無 摺存款（憑條傳票245 至248 、251 號），88年12月21日 存入4 筆均為無摺存款（憑條傳票259 至262 號）；及廣 宏公司之存摺88年12月28日、29日、89年1 月4 日、5 日 現金存款憑條，其中88年12月28日存入4 筆均為有摺存款 （憑條傳票268 、273 至275 號），88年12月29日存入2 筆均為有摺存款（憑條傳票252 、253 號），89年1 月4 日存入2 筆均為有摺存款（憑條傳票317 、318 號），89 年1 月5 日存入3 筆均為無摺存款（憑條傳票313 號至31 5 號），前述23筆現金存款憑條，均無存款人名稱；又前 揭二帳戶存摺內，現金存入部分以人工書寫存款公司簡稱 ，同日有不同公司存入竟為有摺存款或無摺存款，但存款 憑條之傳票號碼則為連號（存摺明細、存款憑條等附於96 年訴3679號卷一第291 至316 頁參照），是前揭款項應為 前後存入，則該二帳戶顯為安排資金付款流程使用，與進 貨事實存否之證明無關。 ⑸另聚益公司所附總分類帳之股東往來科目，88年11月3 日 登載「向股東暫借款」3 筆合計2,600,000 元，同日登載 「還股東暫借款」300,000 元後，又登載「向股東暫借款 」800,000 元，88年11月4 日登載「向股東暫借款」2 筆 合計1,500,000 元，惟被告何榮欽所辯向股東借款之說， 不足採信，業見前述，再參以聚益公司之華南銀行帳戶88 年11月3 日餘額為1,575, 899元，前1 日（88年11月2 日 ）餘額2,929,739 元，次1 日（88年11月4 日）餘額1,56 5,813 元（見會計師報告書第113 頁）；彰化銀行帳戶88 年11月2 日餘額7, 961,968元，前1 日（88年11月1 日） 餘額6,438, 628元，88年11月5 日餘額5,22 2,017元88年 11月6 日餘額為6,192,362 元（見同報告書125 頁），足 以供該公司營運該各日期週轉，何須向股東借款，益見證 人張煌等人於本院所為未於88年間借款予聚益公司之證述 可採，聚益公司所附總分類帳之股東往來科目之記載，顯 屬不實。 ⑹松矼公司、上昌公司、廣宏公司部分：經查：聚益公司所 提之認購單，僅有聚益公司之統一發票章，未經交易相對 人簽署確認，交易雙方是否確有買賣合意誠有不明；又送 貨單亦僅蓋印聚益公司之統一發票章，其上既無送貨者之 公司名稱，亦未經送貨人簽署確認，則送貨單表彰之交易 是否存在，實有待存疑。又松矼公司雖提出存摺明細、上 昌公司雖提出銀行存款分類帳、存摺明細、廣宏公司雖提 出總分類帳、存摺明細，惟存摺明細僅得證明資金往來情 形，而無法證明資金往來所緣起之原因事實，是被告等所 提之書證均不足以證明聚益公司與松矼公司、上昌公司、 廣宏公司間確有實際之交易行為。 ⑺尊貿公司、穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇公司部分：聚益 公司就此雖提出收款簽收單、出（進）貨過磅單、貨櫃（ 物）運送單為憑。惟查：①億昇公司貨櫃（物）運送單與 聚益公司內部製作之原料請購單、原料採購單、進料驗收 單記載相齟齬，以聚益公司於上揭行政訴訟所提補充原證 15第1 至4 頁之單據為例，聚益公司就該原料係於88年7 月5 日始行請購、採購（原料請購單、原料採購單參照） ，惟該原料雖部分於88年7 月6 日上午9 時34分由運送人 裝載運送出站並交聚益公司簽收，且部分貨品於88年7 月 5 日上午9 時37分即經運送人運送出站交聚益公司簽收（ 見被告邱永堂於本案所提之貨櫃（物）運送單，原審卷二 第17、18頁，另見上述臺灣臺南地方法院檢察署96年度偵 字第3008號案卷第161 頁、37頁、64頁），據此，請購、 採購程序於88年7 月5 日始行起動，如再經被告等主張之 仲介者資訊提供媒介交易往返程序，貨品顯難於88年7 月 5 日上午9 時進行運送，上開單據記載之時序與常情顯不 相合。又聚益公司於進料驗收單記載該原料之進貨日期為 88年7 月7 日，亦與前揭送貨、簽收之時序亦不相符。② 出（進）貨過磅單、貨櫃（物）運送單（見原審卷二第17 頁）上聚益公司簽收會磅人之簽署（聚益）「張」，依證 人張志良（聚益公司協理）於臺灣臺南地方法院檢察署96 年度偵字第3008號案件證稱：其88年、89年間聚益公司協 理，負責聚益公司工廠所有之進貨及購買原料，由我們派 車到對方公司庫房載運，車輛回來我們公司工廠，我們會 複磅，可確認購買的溶劑數量，過磅單之會磅單人欄上簽 「張」，地磅若寫「李」是生產部經理李永在，「嚴」是 資料課課長嚴乾銘，我不在時，由他們二人負責會磅云云 觀之（見該偵查卷第160 至161 頁），理應為其本人之簽 署，惟比對證人張志良於該案證人結文及筆錄上簽署之「 張」字，二者順序、運筆方式及該字「弓」部及末4 筆特 殊行筆走勢，與出（進）貨過磅單、貨櫃（物）運送單上 之「張」字相去甚遠（見臺灣臺南地檢署96年度偵字第30 08號案卷第163 至164 頁），任何有普通知識之人一望即 知非同一人所簽，此有該等簽署列為本判決附件可參。是 上開出（進）貨過磅單、貨櫃（物）運送單上之貨物是否 確經送交聚益公司收受，顯有疑問。至於收款簽收單上雖 蓋印尊貿公司、穩鼎公司之公司章、溫鼎億公司、億昇公 司收款章（見96訴3679號卷之原證15至18，會計師報告書 下冊第203 頁至213 頁），惟依被告等所稱：各該交易皆 係貨到付現云云，則聚益公司竟未要求實際收款人簽署或 記載足資辨識之人別資料，以釐清事責並杜爭議，要與交 易常情不符，且證人房佳德所述顯非事實，復見前述。再 者，穩鼎公司收款與付款金額不符，核與聚益公司之付款 金額亦有不符（見會計師報告書下冊第202 至205 、208 至215 頁）；另尊貿公司、溫鼎億公司、億昇公司、穩鼎 公司之收款存摺明細與各該公司於本件系爭期間開立予聚 益公司之統一發票銷售金額亦無法勾稽（尊貿公司、溫鼎 億公司、億昇公司、穩鼎公司收款存摺明細附於會計師報 告書下冊第176 至182 頁、191 至201 頁、251 頁、255 頁、256 頁）；且上開公司固提出合併收款沖帳之會計分 錄，惟各該公司就其等確有與其他公司交易，交易金額與 分錄記載相符等並未另行釋明，則其等內部自行製作之合 併收款沖帳之會計分錄自不得作為證明有交易事實之憑據 。此徵諸房佳德上揭悔過書載稱：該公司自聚益公司收取 之現金貨款遭其侵占後，其再以向他公司收取及向友人借 調之遠期支票向公司報帳云云，則穩鼎公司財務部門實際 取得之貨款既為票據，則理應將票據託收委請銀行屆期提 示付款以回收貨款，會計帳載及憑證亦應依此而為，焉有 屆期另行提領現金存入銀行帳戶登載帳簿之理（穩鼎公司 合併收款冲帳之會計分錄附於會計師報告書下冊第189 頁 ），亦可見其公司內部製作之相關會計分錄，無證據價值 。又聚益公司與煌燁、匯弘公司既非關係企業，衡諸常情 ，亦無合併收款冲帳之理，是被告等就此所提之書證，尚 不足以證明聚益公司與尊貿公司、穩鼎公司、溫鼎億公司 、億昇公司間確有實際之交易行為。另會計師報告書亦有 載稱：其中部分發票（穩鼎公司部分）現金付款收款金額 不符，有悖常理，聚益公司之說明不足以解釋其差異等語 （見該報告書第4 頁），於此載明。 ⑻大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司部分：被告等就此雖另 提出收款簽收單、送貨單為憑（見96訴3679號卷補充原證 19至20）。惟查：該等文件上之大鎰行公司、礦泰公司名 義之章，其地址與大鎰行公司（臺北縣三重市＜現新北市 ○○區○○○街○ 號3 樓）、礦泰公司營業處所（臺北縣 永和市＜現新北市○○區○○○路○○巷○ 號4 樓）不符（ 大鎰行公司、礦泰公司公司變更登記事項卡附於本院卷三 第4 頁、15頁，96訴3679號卷二第566 頁、568 頁），是 於前揭收款簽收單上蓋印者究為何營業主體，自有不明。 另於礦泰公司名義收款簽收單簽署「鄭」姓不明人士（亦 於送貨單上簽署），與本件系爭礦泰公司關係為何，簽收 之權源為何，尤屬可疑。另於鎰鈿公司名義收款簽收單簽 寫「阮」之不明人士，與鎰鈿公司關係為何，簽收之權源 為何，亦為不明，上開單據既未請收款人簽署或記載足資 辨識之人別資料，以釐清事責並杜爭議，亦與交易常情不 符，聚益公司於行政訴訟事件中自稱鎰鈿公司之收款人為 阮義經，礦泰公司收款人為鄭淑芬云云，自難遽以採信。 另大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司有收款及付款不符情 形，另礦泰公司之收款記錄與聚益公司記錄亦有不合（見 會計師報告書下冊第219 頁、226 至228 頁、223 頁、22 4 頁參照），而大鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司之帳簿 憑證均已毀損多年（見偵查卷二第33頁，原審卷一第197- 2 頁、274 頁以下），遲至97年初始提出現金帳、日記帳 、明細分類帳等帳證（會計師報告書下冊第216 頁、217 頁、220 至225 頁、231 頁、232 頁），內容是否真實已 屬可疑，且能於帳簿憑證均已毀損之情形下，近10年後， 清楚憶述88年度2 筆銷貨款沖銷情形，亦與常情相違。上 述會計師報告亦謂：此3 家公司與聚益公司之帳證記錄證 明力薄弱，並未有實質證據補強，且部分發票現金付款收 款不符，有悖常理等語（見該報告上冊第4 至5 頁）。是 被告等就此部分所提之書證，尚不足以證明聚益公司與大 鎰行公司、礦泰公司、鎰鈿公司間確有實際之交易行為。 ⑼如鵬公司部分：聚益公司就此雖亦提出送貨單、收款簽收 單等為憑（見96訴3679號卷之補充原證22）。惟查：該等 送貨單為製式單據，其上均僅蓋有聚益公司之收發章，記 上發票票號．但皆無表彰送貨人之記載，亦未經如鵬公司 簽署確認，是該送貨單究為何人製作、於事發前或事發後 製作，顯屬不明。而所附之收款簽收單蓋印之如鵬公司收 款章，其上除無公司負責人、公司統一編號之記載，公司 電話00-0000-0000，與該公司統一發票章上之公司聯絡電 話（022 ）000-0000顯有不同（見該原證22第5 頁以下、 會計師報告書下冊第241 頁），是該等收款簽收單究為何 人製作、於事發前或事發後製作，亦有所不明。另參以被 告劉炎鐘於原審具狀供稱：我售予聚益公司之原料係自上 游公司啟光化工原料股份有限公司購入，再以每公斤0.01 元之薄利售予聚益公司，各筆進銷貨數量相符云云，並提 出該二公司統一發票供參（見原審卷二卷第411 至433 頁 ），惟啟光化工原料股份有限公司及如鵬公司統一發票， 二公司負責人均為劉炎鐘，公司聯絡話亦相同，而開立統 一發票之字跡復相同，是啟光化工原料股份有限公司、如 鵬公司是否確有進銷貨事實存在，即非無疑。又以原審卷 二第415 頁之二筆交易為例，如鵬公司於88年9 月20日以 每公斤7.051 元出售70090 公斤之H.C. Solvent G-820原 料予聚益公司，銷售金額為526, 376元，獲利701 元（70 090 ×0.01），以之支應同筆交易進貨成本及費用（如郵 、運費）等，顯尚有不足，若如被告何榮欽所述：當時因 原料市場上Solvent 搶手，購買不易，得經人媒介始得購 入云云，則如鵬公司本於經營常態焉有出售搶手原料而未 賺取合理利潤之理。上述會計師報告亦謂: 此公司與聚益 公司之帳證記錄證明力薄弱，並未有實質證據補強，且部 分發票現金付款收款不符，有悖常理等語（見該報告上冊 第5 頁）。是被告等就此部分所提之書證，尚不足以證明 聚益公司與如鵬公司間確有實際之交易行為。 ⑽宏豪公司部分：被告等就此雖有提出收款簽收單、地磅單 、認購單為憑（見96訴3679號卷之補充原證23及臺灣臺南 地方法院檢察署96年度偵字第3008號卷）。惟查：被告陳 炯銘之父陳義雄於臺灣臺南地方法院檢察署96年度偵字第 3008號案件偵查時供稱：「由聚益公司叫車到臺中梧棲的 倉庫…將採購的油劑注入聚益公司的油罐車內，再加以過 磅確定重量，聚益公司再把現金交給在現場的經理（該經 理現已離職，找不到人），數量和金錢確定無誤後，由現 場經理交給聚益公司一張磅單，上面記載載運的數量、金 額和品名，作為對方已付款之憑證…所收的錢沒有存到帳 戶…」云云（見該偵查卷第25、26頁）；於原審則證稱： 我要聚益公司自己到我倉庫提貨交現金，來提貨交現金後 ，翌日我們開發票夾一張認購證寄到臺北給他們云云（見 原審卷㈣第176 頁背面），顯見宏豪公司與聚益公司間並 無所謂收款簽收單交付、收受，是聚益公司所提之收款簽 收單是否真實，實值存疑。而證人陳義雄既稱：宏豪公司 收款之現場經理已離職不知去向，該公司所收的錢復未存 入帳戶云云，則聚益公司與宏豪公司有無系爭買賣價款之 收付，亦無從查證。又參以陳義雄於上開偵查案件中所提 出之（聚益/ 松達）地磅單（見該卷偵第36頁、37頁、40 頁、44頁、46頁、48頁、50頁、51頁）並未記載出貨公司 ，該單或可證明委託運送者及運送人，惟尚無法證明運送 人有於地磅單記載時日由宏豪公司臺中梧棲倉庫運送相關 物料，更何況前揭地磅單所載之物料數量（淨重）與聚益 公司所指相對應之統一發票及認購單之進貨數量無一相符 （見該各頁數之統一發票，相差數量均逾1 千公斤以上） ，而證人司機林懋雄於上開偵查案件亦證稱：每次載運重 量約25噸云云（見96年度偵字第3008號案卷162 頁訊問筆 錄），是所提地磅單運送之貨品物料，顯非聚益公司與宏 豪公司間系爭統一發票所表彰之交易。至於證人張志良固 於同一偵查案件證稱：於貨物運至聚益公司觀音廠房，由 我在地磅單會磅人欄簽「張」云云，然其於證人結文及筆 錄上簽署之「張」字，二者順序、運筆方式及該字「弓」 部及末4 筆特殊行筆走勢差異甚大（見同偵查卷第163 頁 、164 頁、37頁、40頁、46頁、48頁、50頁、51頁參照） ，任何有普通知識之人一望即知非同一人所簽，此亦有該 等簽署列為本判決附件可參。是證人張志良於另案偵查中 所證並非事實，不足採信。至於臺南地檢署96年度偵字第 3008號不起訴處分書，本不生拘束本件事實認定之效力。 另上述會計師報告亦謂: 此公司與聚益公司之帳證記錄證 明力薄弱，並未有實質證據補強，且有發票現金付款收款 不符，有悖常理等語（見該報告上冊第6 頁）。鑑定人林 維珍會計師於原審並指明：聚益公司就相關不符（包括前 述其他公司部分），有答非所問之情形（見原審卷四第67 頁正面）。是被告等就此部分所提之書證，尚不足以證明 聚益公司與宏豪公司間確有實際之交易行為。 ㈥、查：稅捐查核實務上，時有廠商於先前實際交易時漏開統一 發票，因存貨已不存在，為冲銷帳載存貨，就必須賣掉該部 分統一發票，也有部分廠商為虛增營業額爭取銀行授信額度 ，亦會購買統一發票，故購買統一發票對公司確有利益等情 ，為證人即財政部北區國稅局新莊稽徵所務人員王鈺惠於原 審證述在卷（見原審卷㈣第149 頁）。此為稅捐稽徵人員基 於處理公司稅捐稽徵業務所得之經驗，自足為一般非虛設行 號營利事業買賣統一發票動機之參考因素，與各該年度各該 公司之最後盈虧無必然關係，所謂：一般交易除營業稅之外 ，尚須繳納營利事業所得稅，本件有關交易金額6%之部分根 本不足給付營利事業所得稅云云之辯解，並不足以推翻前揭 不利證據之認定。況當年度盈虧未到年底尚未確定，惟冲銷 帳載存貨等乃係現實當下之需求考量，非可一併觀察。再則 ，營利事業所得稅額，係依據「純益」（即扣除費用、成本 後之營業淨利＋非營業收入總額－非營業損失及費用）之25 % （88年間之稅率）來計算，而非交易金額之「最高」25% ）徵收。以從穩鼎公司88年營利事業所得稅結算申報書記載 為例，當年度營業收入總額逾10億，惟最後純益率僅0.22% （自行依照稅法調整後之金額），再依此純益計算25% 之營 利事業所得稅，換言之，每百元營業收入，僅繳0.055 元（ 即100 ×0.22 %×25% ＝0.055 ）（見本院卷一第151 頁所 指附件第21頁），可見一般。此外，依穩鼎公司據其向國稅 局申報之資產負債表顯示，其87年（未與聚益公司交易前） 存貨為4,940 萬2,432 元，88年（與聚益公司開始交易）存 貨為9744萬0,431 元，其89年存貨為1 億3914萬7832元（見 本院卷一第151 頁所指附件第20頁、22頁、24頁），顯見穩 鼎公司存貨係逐年增加，茍若當時市場有如被告等自始所稱 ：購貨需用現金，原料很搶手或大家都在搶貨云云，何以穩 鼎公司帳上存貨逐年大幅增加？此益證被告等辯解之不可採 。 ㈦、聚益公司於上揭行政訴訟中稱：88年度進貨原料27,218,762 .56 公斤，其於該年度共耗用22,807,674.54 公斤之原料生 產18,744,136.61 公斤之產品，平均產率約82% ，如無系爭 交易進貨之事實，則當年原料數量21,243,552.7公斤不足以 生產18,744,136.61 公斤之產品云云，惟平均產率為聚益公 司所自稱，該公司購進及生產使用之原料種類繁多，各類原 料之耗損率及原料為不同組合時其耗損率互異，其捨此不論 ，自稱：22,807,674.54 公斤之原料生產18,744,136.61 公 斤之產品，平均產率約82% 云云，已無可採。況聚益公司當 年度進貨原料27,218,762.56 公斤扣除核認無交易事實部分 之虛進數量6,745,500 公斤，加上期初存貨770,290.14公斤 尚餘21,243,552.7公斤，遠多於當年度生產產品（18,744,1 36.61 公斤），原料縱有自然耗損情形，惟聚益公司既未具 體舉證釋明聚益公司系爭年度各產出產品之成分、配方、各 產品成分組合之原料耗損率等項，尚無從自依聚益公司及本 案被告於該行政訴訟及本案所提之中國化工產品大全推得原 料21,243,552.7公斤無從產出18,744,136.61 公斤之產品之 結論，是被告等此部分主張，亦乏確實之根據。 ㈧、被告等於本案及另案行政訴訟中所提之相關書證，多為各該 公司內部製作文件，而營利事業為規避稅捐稽查及刑事查緝 ，其就資金及原物料流向於單據及內部憑證本可為預為安排 製作，係可理解之事，況被告所提證據有如上所述諸多重大 瑕疵之處，且有提供虛偽憑證及證人為虛偽證言之嫌，均難 為憑為有利於被告之證明。且若係虛偽交易之統一發票買賣 ，因屬違法行為，相關款項之金流未必皆進入涉案公司帳戶 ，此見本案有使用人頭帳戶之情事自明。若以：若本件真如 檢舉人所指，聚益公司是以銷售額的6%向各該公司購買發票 ，則開立發票的公司既然需因此負擔5%營業稅捐，聚益公司 所支付款項理當與附表所示公司有關，然依稽查報告所載就 檢舉人所指聚益公司支付購買發票款項的查核結果聚益公司 係分別陳玲玉、江明梨、陳銘旭、林一郎、梁春蘭、高玟玉 個人帳戶，僅有大鎰行有限公司是公司帳戶云云為由，而得 出：「僅88年11月3 日存款142,501 元與附表所示公司即編 號6 之大鎰行有限公司相關，其餘則均係個人的銀行帳戶， 並據此切割之觀察方式，得出之「大鎰行有限公司發票，除 發票號碼XB00000000的開立日期為88年10月18日，是在前揭 匯款之前外，其餘YX00000000、00000000、00000000的開立 日期分別為88年12月23日、26日、27日，均在前揭匯款之後 ，則以聚益公司前揭存款的時間觀之，不僅難認與此部分的 發票開立有何關連性，且此部分的發票銷售額合計為1,610, 218 元，若以檢舉內容所指按6%計算的購買金額，則應為96 ,613.08 元，亦顯然與前揭存款的金額142,501 元不符」云 云之結論，係置聚益公司於89年1 月13日匯入阮義堅提供之 高玟玉帳戶之款項於不顧，於證據之取捨上，顯有斷章取義 、切割觀察之嫌，殊不成理。又本件係聚益公司內部人檢舉 ，始使稅捐機關於事隔4 年後發動稽查（見偵查卷一第3 頁 ），若非如此，根本無人會注意上述金流（以聚益公司申報 88年度營利事業所得稅，稅捐機關亦係採書面審查方式，此 見偵查卷一第32頁之結算申報核定通知書記載可證），亦無 政府機關會過問該等金流之真正原因，所謂：「若證人張麗 美、被告陳銘旭真有私下收佣金，則就其等執行業務範圍內 而言，對於公司即有違背受託事務之嫌，故其等就此不願曝 光而諉稱是借款云云，亦非無可能」云云，實忽略被告陳銘 旭本即為相關公司之負責人，無人會且迄今實際上亦無人對 其提出任何背信告訴之事實，且此一推論亦核與被告陳銘旭 於原審所供稱：是因當時我直接想到是借貸的問題，我怕佣 金沒有報稅被查到云云（見原審卷四第204 頁正面），明顯 相左；復由上述說明可知，張麗美亦可很篤定採取「原諒」 態度之被告邱永堂不會對其提出任何背信告訴。是此一論述 ，不足為憑。再則，本件並非有關松矼等12家公司是否為虛 設行號之爭議，檢察官起訴事實亦未為如此之主張，若以該 等12家公司非虛設行號，即謂：「各該公司負責人間的資金 之往來，原因本屬多元」云云，而忽視上述金流適與系爭統 一發票金額之6%相當，暨被告等人及相關證人有關佣金乃至 於借款說詞之反覆且不合理、矛盾之處，亦顯有未當。綜觀 前揭事證，上述6%之金流要非如被告等所言係佣金，且系爭 統一發票所顯示之金額均難認有真實交易之情形，自足認該 等6%之金流確皆係聚益公司購買系爭統一發票所支出之價金 ，而無真實交易，被告林一郎所介紹者，亦非真實之交易， 而係統一發票之買賣。 ㈨、被告陳炯銘雖另以：其當時僅為宏豪公司登記負責人，與聚 益公司交易的業務其不知情云云置辯。惟共同被告林一郎於 原審已證稱：我打電話給宏豪公司是跟陳義雄聯絡，有時候 也有跟陳炯銘講過，但陳炯銘與陳義雄如何聯絡，我不知道 云云（見原審卷四第198 頁），則被告陳炯銘就本件亦有參 與，其所辯不知情云云，亦不足採。 ㈩、本件經本院函請財政部臺北市國稅局，就系爭部分統一發票 金額（共計45,332063 元），囑託該局計算聚益公司所逃漏 之88年度營利事業所得稅，經計算結果，因係虛列成本，皆 以25% 之當時營利事業所得稅稅率計算，此有財政部臺北國 稅局99年5 月19日財北國稅審三字第0000000000號函在卷可 證（見本院卷四第37至38頁），是就本院囑託時未列入計算 之其他部分統一發票金額，由本院逕以25% 計算即可，經計 算結果，本件聚益公司逃漏88年度營業稅及營利事業所得稅 之金額如附表所示。 三、綜上所述，本件事證明確，上述6%之金流顯係聚益公司在無 真實交易之情況下，所支付購買系爭統一發票之對價：就購 買松矼公司、廣宏公司、上昌公司統一發票部分，係與被告 陳銘旭、陳銘江有關；就購買礦泰公司、大鎰行公司、鎰鈿 公司統一發票公司部分，與被告李春富有關；就購買穩鼎公 司、尊賢公司、溫鼎億公司、億昇公司統一發票部分，與被 告邱永堂有關；就購買如鵬公司統一發票部分，與被告劉炎 鐘有關；就購買宏豪公司統一發票部分，與被告陳炯銘有關 。被告等本件犯罪，事證明確，其等所辯均屬事後編設之詞 ，不足採信，其等犯行均洵堪認定。 四、被告等固另聲請傳訊證人周秀雲。惟若依被告何榮欽曾具狀 自稱：支付佣金6%實際付款人是其本人，公司出納僅是受委 託辦理匯款，匯款人雖填寫他人如周秀雲，但實際匯款人是 其本人，6%佣金亦係其私下之承諾云云（見偵查卷二第120 頁，言詞陳述另見同卷第109 頁及偵查卷一第62頁），則周 秀雲是否知曉上開金流之真正用途，尚有疑問；又被告何榮 欽及證人張麗美於法院審理時之供證雖又提及周秀雲，此見 其二人前引供證自明，惟其二人於法院之供證與其二人於偵 查中供證差異甚大，皆難採信；而證人周秀雲經原審傳訊及 經本院多次傳拘無著（見原審卷四第113 頁、142 頁、167 頁，本院卷二第319 頁、卷五第59頁、98至102 頁、卷六第 68頁、133 頁），自屬不能調查之證據，應無再調查之必要 （刑事訴訟法第163 條之2 規定參照），於此敘明。 參、論罪科刑： 一、論罪部分： ㈠、新舊法比較： ⑴被告行為後，商業會計法業於95年5 月26日修正施行，其 中第71條第1 款之法定刑由「5 年以下有期徒刑、拘役或 科或併科新臺幣15萬元以下罰金」，修改為「5 年以下有 期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金」，比較 新、舊法之結果，以被告行為時之法律即84年5 月21日修 正施行之商業會計法第71條第1 款之規定有利於被告。 ⑵被告何榮欽行為時之稅捐稽徵法第47條第1 款係規定：「 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處『徒刑』 之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之公司負責 人。」98年5 月27日經修正公布第47條（同年月29日施行 ），增列第2 項規定：「前項規定之人與實際負責業務之 人不同時，以實際負責業務之人為準。」（因被告何榮欽 於88年間係聚益公司之登記負責人且係實際負責人，此次 條文修正不影響法律之適用），嗣於100 年5 月27日，司 法院大法官會議釋字第687 號解釋，認該條文第1 項第1 款「應處徒刑之規定」部分有違憲法第7 條之平等原則， 自該解釋公布日起，至遲於屆滿1 年時，失其效力；該條 文第1項 第1 款爰於101 年1 月4 日修正公布為「本法關 於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於 下列之人適用之：一、公司法規定之公司負責人。」（同 年月6 日施行）。比較新舊法，自以有選科處拘役及罰金 刑之新法有利於被告何榮欽。 ⑶被告行為後，刑法部分條文業於94年1 月7 日修正，同年 2 月2 日公布，並於95年7 月1 日施行，修正後即現行刑 法第2 條第1 項規定：「行為後法律有變更者，適用行為 時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利 於行為人之法律。」此規定，係與刑法第1 條罪刑法定主 義契合，貫徹法律禁止溯及既往原則，規範行為後法律變 更所生新舊法律比較適用之準據法，是刑法第2 條本身雖 經修正，惟該條既屬適用法律之準據法，本身尚無比較新 舊法之問題，應一律適用裁判時即修正後刑法第2 條規定 以決定適用之刑罰法律。而有關新舊法之比較，應就罪刑 有關之共犯、未遂犯、牽連犯、連續犯、結合犯，以及累 犯加重，自首減輕暨其他法定加減原因（如身份加減）與 加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果而為比較（最高 法院95年度第8 次刑事庭會議決議參照）。經查： ①就修正前商業會計法第71條第1 款、現行稅捐稽徵法第 43條第1 項、第47條第1 項第1 款之法定本刑中關於罰 金刑之規定，其最低度部分，依修正前刑法第33條第5 款規定：「罰金：（銀元）1 元以上。」再依廢止前罰 金罰鍰提高標準條例第1 條前段之規定，就原定數額提 高10倍後，適用現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條例 規定，以銀元1 元折算新臺幣3 元，即為新臺幣30元， 修正後刑法第33條第5 款則規定：「罰金：新臺幣1000 元以上，以百元計算之。」經比較新舊法之規定，修正 後刑法第33條第5 款所定罰金之最低數額，較之修正前 提高，自以修正前刑法第33條第5 款規定有利於被告。 ②95年7 月1 日施行之刑法，已將第55條牽連犯、同法第 56條連續犯之規定刪除，若有被告有數犯罪行為，於新 法施行後，應予分論併罰，經比較新、舊法結果，以舊 法有利被告。 ⑷依現行刑法第2 條第1 項前段及但書之規定，商業會計法 第71條第1 款規定部分，應適用行為時法，即84年5 月21 日修正施行之商業會計法第71條第1 款規定；稅捐稽徵法 第47條第1 款部分，則應適用現行法。再綜合上開刑法相 關罪刑規定之比較結果，本案應整體適用修正前之相關刑 法規定，較有利於被告。 ⑹又被告等行為後，刑法第41條有關易科罰金之易刑處分， 於90年1 月10日修正公布、同年月12日施行，並改列為刑 法第41條第1 項，又於94年2 月2 日修正，95年7 月1 日 施行，嗣於98年12月15日又修正，並於99年1 月1 日施行 。其中90年1 月12日修正施行之法條，因將原條文得易科 罰金之罪，從最重本刑有期徒刑3 年，放寬為有期徒刑5 年，自對被告較有利；且依90年1 月12日修正施行之刑法 第41條第1 項前段及當時施行之罰金罰鍰提高標準條例第 2 條規定，係以銀元100 元、200 元、300 元，即新臺幣 300 元、600 元、900 元折算1 日，95年7 月1 日修正後 （含最近一次之修正）之刑法第41條第1 項前段規定，則 均係以新臺幣1,000 元、2,000 元、3,000 元折算1 日， 經比較後，以90年1 月12日修正施行之刑法第41條第1 項 之規定對被告較為有利，依修正後刑法第2 條第1 項規定 ，自應適用該時期法。 ㈡、按司法院釋字第687 號解釋已說明：65年10月22日制定公布 之稅捐稽徵法第47條第1 款規定：「本法關於納稅義務人… …應處徒刑之規定，於左列之人適用之：一、公司法規定之 公司負責人。」（即98年5 月27日修正公布之同條第1 項第 1 款）係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承 擔刑事責任，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸。至「 應處徒刑之規定」部分，有違憲法第7 條之平等原則，應自 本解釋公布日起，至遲於屆滿1 年時，失其效力。亦即認修 正前稅捐稽徵法第47條第1 款，除所定「應處徒刑之規定」 ，與憲法第7 條之平等原則有違，剋期失其效力外，並敘明 ：「依據系爭規定（指修正前稅捐稽徵法第47條第1 款，下 同），公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐 之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己 之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責 人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即 無處罰之憲法原則並無牴觸」、「又公司負責人有故意指示 、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之 結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租 稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時， 其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第 41條。該規定所處罰之對象，為以不正方法或其他不正當方 法逃漏稅捐之行為……」等旨。是公司負責人如有故意指示 、參與實施等行為，造成公司短漏稅捐之結果，依修正前稅 捐稽徵法第47條第1 款規定對公司負責人施以刑事制裁時， 須具備構成要件該當、違法及有責性，即上開犯罪係以自然 人作為犯罪主體，對該自然人科以稅捐稽徵法第41條之刑罰 。則如應適用修正前之刑法相關規定資為論罪科刑之依據， 修正前刑法連續犯、牽連犯等條文，對該自然人均有其適用 （最高法院關於轉嫁代罰之相關判例、決定及決議，亦經10 0 年度第5 次刑事庭會議決議不再援用、參考）。又稅捐稽 徵法第47條已於101 年1 月4 日修正公布，同年月6 日生效 ，依該法條規定：「本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代 徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：一、公司法規定 之公司負責人。二、民法或其他法律規定對外代表法人之董 事或理事。三、商業登記法規定之商業負責人。四、其他非 法人團體之代表人或管理人。前項規定之人與實際負責業務 之人不同時，以實際負責業務之人為準。」觀之，其法定本 刑已與同法第41條所規定之「5 年以下有期徒刑、拘役或科 或併科新臺幣6 萬元以下罰金」相同，殆無疑義（最高法院 101 年度台上字第4973號判決意旨參照）。是被告何榮欽先 後多次以聚益公司登記負責人身分實施以不正當方法逃漏聚 益公司88年之營業稅及營利事業所得稅之行為，所為均係犯 現行稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款之逃漏稅捐罪。公訴人 起訴意旨，雖僅引用同法第41條條文，惟其起訴書之犯罪事 實欄已載明：被告何榮欽係納稅義務人聚益公司之公司負責 人，為聚益公司以不正當方法逃漏稅捐之起訴事實（見起訴 書犯罪事實欄一第1 至2 行、第13行以下），是本件起訴書 核屬漏引同法第47條第1 項第1 款條號，不生變更起訴法條 之問題，於此敘明（本院亦有當庭告知被告何榮欽該條項罪 名，見本院卷七第70頁正面）。被告何榮欽多次逃漏稅捐犯 行，時間緊接，手法雷同，觸犯基本犯罪構成要件相同之罪 名，顯係基於概括犯意反覆實施，為連續犯，依修正前刑法 連續犯之規定，論以一逃漏稅捐罪。公訴人起訴書之犯罪事 實固載稱：被告何榮欽以如附表所示之143 張不實統一發票 「作為進項憑證」，扣抵進項稅額56,359,643元，以此不正 當方法，逃漏「營業事業所得稅」14,089,910元等語（見起 訴書犯罪事實欄一第16至19行），僅提及「營利事業所得稅 」（誤載為「營業事業所得稅」），且將屬營業稅範疇之「 進項憑證」用語，誤用為與營利事業所得稅有關之用語，復 將「扣抵銷項稅額」誤載為「扣抵進項稅額」，惟被告何榮 欽所為逃漏聚益公司營業稅部分，既與原起訴之逃漏聚益公 司「營利事業所得稅」部分，有刑法修正前連續犯之裁判上 一罪關係，為起訴效力所及，本院自應一併審判。 ㈢、又按統一發票乃證明事項經過，為造具記帳憑證所根據之原 始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統 一發票，係犯商業會計法第71條第1 款之以明知為不實之事 項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215 條業務上登載不實 文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先 適用，無論以刑法第215 條業務上登載不實文書罪之餘地（ 最高法院92年度臺上字第6792號、94年度臺非字第98號判決 意旨參照）。被告陳銘旭擔任松矼公司登記負責人，屬商業 會計法第4 條所定之商業負責人，其明知松矼公司、廣宏公 司、上昌公司與聚益公司間並無如附表所示各相關統一發票 （松矼公司、廣宏公司、上昌公司）所示之真實交易，竟以 松矼公司負責人身分先後填製並提供如附表所示之松矼公司 具名之統一發票予聚益公司，並先後協助聚益公司取得如附 表所示廣宏公司、上昌公司具名之不實統一發票，以使聚益 公司得以逃漏上揭稅捐，核其所為，均係犯修正前商業會計 法第71條第1 款之商業責責人以明知為不實之事項而填製會 計憑證罪（松矼公司部分），及稅捐稽徵法第43條第1 項之 幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪（松矼公司、廣宏 公司、上昌公司部分）。被告陳銘旭多次填製不實會計憑證 罪及幫助逃漏稅捐犯行，時間緊接，手法雷同，各觸犯基本 犯罪構成要件相同之罪名，顯係分別基於概括犯意反覆實施 ，均為連續犯，皆依修正前刑法連續犯之規定，各論以一罪 。被告陳銘旭所為填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐犯行 ，有方法結果之刑法修正前之牽連犯關係，應從一重之填製 不實會計憑證罪處斷。公訴人起訴意旨雖未論及被告陳銘旭 協助聚益公司取得如附表所示廣宏公司、上昌公司具名之不 實統一發票，以使聚益公司得以逃漏稅捐部分，且就幫助逃 漏稅捐部分，漏未論及聚益公司88年度營利事業所得稅部分 ，惟此等部分與原起訴之其身為松矼公司負責人之填製不實 會計憑證罪及幫助聚益公司逃漏88年間營業稅部分，既有裁 判上一罪及實質上一罪關係，為起訴效力所及，本院自應一 併審判。 ㈣、被告陳銘江擔任廣宏公司登記負責人，屬商業會計法第4 條 所定之商業負責人，其明知廣宏公司、松矼公司、上昌公司 與聚益公司間並無如附表所示各相關統一發票（廣宏公司、 松矼公司、上昌公司）所示之真實交易，竟以廣宏公司負責 人身分先後填製並提供如附表所示之廣宏公司具名之統一發 票予聚益公司，並先後協助聚益公司取得如附表所示松矼公 司、上昌公司具名之不實統一發票，以使聚益公司得以逃漏 上揭稅捐，核其所為，均係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業責責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪（廣 宏公司部分），及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務 人以不正當方法逃漏稅捐罪（廣宏公司、松矼公司、上昌公 司部分）。被告陳銘江多次填製不實會計憑證罪及幫助逃漏 稅捐犯行，時間緊接，手法雷同，各觸犯基本犯罪構成要件 相同之罪名，顯係分別基於概括犯意反覆實施，均為連續犯 ，皆依修正前刑法連續犯之規定，各論以一罪。被告陳銘江 所為填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐犯行，有方法結果 之刑法修正前之牽連犯關係，應從一重之填製不實會計憑證 罪處斷。公訴人起訴意旨雖未論及被告陳銘江協助聚益公司 取得如附表所示松矼公司、上昌公司具名之不實統一發票， 以使聚益公司得以逃漏稅捐部分，且就幫助逃漏稅捐部分， 漏未論及聚益公司88年度營利事業所得稅部分，惟此等部分 與原起訴之其身為廣宏公司負責人之填製不實會計憑證罪及 幫助聚益公司逃漏88年間營業稅部分，既有裁判上一罪及實 質上一罪關係，為起訴效力所及，本院自應一併審判。 ㈤、被告邱永堂擔任穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇公司之登記負 責人，屬商業會計法第4 條所定之商業負責人，其明知穩鼎 公司、溫鼎億公司、億昇公司、尊賢公司與聚益公司間並無 如附表所示各相關統一發票（穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇 公司、尊賢公司）所示之真實交易，竟以穩鼎公司、溫鼎億 公司、億昇公司負責人身分先後填製並提供如附表所示之穩 鼎公司、溫鼎億公司、億昇公司具名之統一發票予聚益公司 ，並先後協助聚益公司取得如附表所示尊賢公司具名之不實 統一發票，以使聚益公司得以逃漏上揭稅捐，核其所為，均 係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業責責人以明知為 不實之事項而填製會計憑證罪（穩鼎公司、溫鼎億公司、億 昇公司），及稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以 不正當方法逃漏稅捐罪（穩鼎公司、溫鼎億公司、億昇公司 、尊賢公司部分）。被告邱永堂多次填製不實會計憑證罪及 幫助逃漏稅捐犯行，時間緊接，手法雷同，各觸犯基本犯罪 構成要件相同之罪名，顯係分別基於概括犯意反覆實施，均 為連續犯，皆依修正前刑法連續犯之規定，各論以一罪。被 告邱永堂所為填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐犯行，有 方法結果之刑法修正前之牽連犯關係，應從一重之填製不實 會計憑證罪處斷。公訴人起訴意旨雖未論及被告邱永堂以溫 鼎億公司、億昇公司負責人身分填製並提供如附表所示之溫 鼎億公司、億昇公司具名之統一發票予聚益公司，及協助聚 益公司取得如附表所示尊賢公司具名之不實統一發票，以使 聚益公司得以逃漏稅捐部分，且就幫助逃漏稅捐部分，漏未 論及聚益公司88年度營利事業所得稅部分，惟此等部分與原 起訴之其身為穩鼎公司負責人之填製不實會計憑證罪及幫助 聚益公司逃漏88年間營業稅部分，既有裁判上一罪及實質上 一罪關係，為起訴效力所及，本院自應一併審判。 ㈥、被告李春富擔任礦泰公司、大鎰行公司之登記負責人，屬商 業會計法第4 條所定之商業負責人，其明知礦泰公司、大鎰 行公司、鎰鈿公司與聚益公司間並無如附表所示各相關統一 發票所示之真實交易，竟以礦泰公司、大鎰行公司負責人身 分先後填製並提供如附表所示之礦泰公司、大鎰行公司具名 之統一發票予聚益公司，並先後協助聚益公司取得如附表所 示鎰鈿公司具名之不實統一發票，以使聚益公司得以逃漏相 關稅捐，核其所為，均係犯修正前商業會計法第71條第1 款 之商業責責人以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，及稅 捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏 稅捐罪。被告李春富多次填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅 捐犯行，時間緊接，手法雷同，各觸犯基本犯罪構成要件相 同之罪名，顯係分別基於概括犯意反覆實施，均為連續犯， 皆依修正前刑法連續犯之規定，各論以一罪。被告李春富所 為填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐犯行，有方法結果之 刑法修正前之牽連犯關係，應從一重之填製不實會計憑證罪 處斷。公訴人起訴意旨雖未論及被告李春富以大鎰行公司負 責人身分填製並提供如附表所示之大鎰行公司具名之統一發 票予聚益公司，及協助聚益公司取得如附表所示鎰鈿公司具 名之不實統一發票，以使聚益公司得以逃漏稅捐部分，且就 幫助逃漏稅捐部分，漏未論及聚益公司88年度營利事業所得 稅部分，惟此等部分與原起訴之其身為礦泰公司負責人之填 製不實會計憑證罪及幫助聚益公司逃漏88年間營業稅部分， 既有裁判上一罪及實質上一罪關係，為起訴效力所及，本院 自應一併審判。 ㈦、被告劉炎鐘擔任如鵬公司登記負責人，屬商業會計法第4 條 所定之商業負責人，其明知如鵬公司與聚益公司間並無如附 表所示各相關統一發票所示之真實交易，竟以如鵬公司負責 人身分先後填製並提供如附表所示之如鵬公司具名之統一發 票予聚益公司，以使聚益公司得以逃漏相關稅捐，核其所為 ，均係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業責責人以明 知為不實之事項而填製會計憑證罪，及稅捐稽徵法第43條第 1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告劉炎 鐘多次填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐犯行，時間緊接 ，手法雷同，各觸犯基本犯罪構成要件相同之罪名，顯係分 別基於概括犯意反覆實施，均為連續犯，皆依修正前刑法連 續犯之規定，各論以一罪。被告劉炎鐘所為填製不實會計憑 證罪及幫助逃漏稅捐犯行，有方法結果之刑法修正前之牽連 犯關係，應從一重之填製不實會計憑證罪處斷。公訴人起訴 意旨雖未論及被告劉炎鐘幫助聚益公司逃漏88年度營利事業 所得稅部分，惟此等部分與原起訴之幫助聚益公司逃漏88年 間營業稅部分，既有實質上一罪關係，為起訴效力所及，本 院自應一併審判。 ㈧、被告陳烔銘擔任宏豪公司登記負責人，屬商業會計法第4 條 所定之商業負責人，其明知宏豪公司與聚益公司間並無如附 表所示各相關統一發票所示之真實交易，竟以宏豪公司負責 人身分先後填製並提供如附表所示之宏豪公司具名之統一發 票予聚益公司，以使聚益公司得以逃漏相關稅捐，核其所為 ，均係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業責責人以明 知為不實之事項而填製會計憑證罪，及稅捐稽徵法第43條第 1 項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告陳炯 銘多次填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐犯行，時間緊接 ，手法雷同，各觸犯基本犯罪構成要件相同之罪名，顯係分 別基於概括犯意反覆實施，均為連續犯，皆依修正前刑法連 續犯之規定，各論以一罪。被告陳炯銘所為填製不實會計憑 證罪及幫助逃漏稅捐犯行，有方法結果之刑法修正前之牽連 犯關係，應從一重之填製不實會計憑證罪處斷。公訴人起訴 意旨雖未論及被告陳炯銘幫助聚益公司逃漏88年度營利事業 所得稅部分，惟此等部分與原起訴之幫助聚益公司逃漏88年 間營業稅部分，既有實質上一罪關係，為起訴效力所及，本 院自應一併審判。 ㈨、被告林一郎所為係犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義 務人以不正當方法逃漏稅捐罪。被告林一郎同時介紹被告何 榮欽與被告劉炎鐘、陳烔銘買賣統一發票而為之幫助逃漏稅 捐犯行，因被告何榮欽所為依刑法修正前之連續犯規定論一 罪，就幫助犯之被告林一郎而言，僅有一次犯罪行為，無數 罪之問題，於此敘明（公訴人起訴事實就被告林一郎部分， 僅稱：幫助逃漏稅捐，未予區別何種稅捐）。 ㈩、又按刑法第28條之共同正犯，係指二人以上共同實施犯罪之 行為者而言，幫助他人犯罪，在事實上雖有二人共同幫助， 要亦各負幫助責任，仍無適用該條之餘地（最高法院33年上 字第793 號判例意旨參照）。稅捐稽徵法第43條第1 項既明 定為幫助犯，而非同法第41條、第42條之正犯，只是就其刑 責另定處罰之規定，自不因而失其幫助犯之本質，此見最高 法院91年度台上字第2391號判決意旨：「刑法上之幫助犯， 以正犯已經犯罪為構成要件，幫助犯並無獨立性，故如無他 人犯罪行為之存在，幫助犯即無由成立。原判決認定被告胡 瑛珍幫助被告吳新義逃漏綜合所得稅，應依稅捐稽徵法第43 條第1 項幫助逃漏稅捐罪處斷。但於理由欄卻說明正犯吳新 義之稅負未達起徵點，且其已補繳應納之稅額，並不構成稅 捐稽徵法第41條之罪責等旨，依前說明，自嫌判決理由矛盾 。」等語，自可明瞭。是就上揭被告陳銘旭等人所為之幫助 逃漏稅捐犯行，雖有部分被告與係其他被告或他人有共同為 幫助行為之情形，亦僅各負幫助責任，而無刑法第28條之適 用，於此敘明。 二、撤銷改判之理由及量刑： ㈠、原審未調查會計師報告書所揭示「聚益公司當時是否確有相 當之庫存現金，以及聚益公司所述向股東借款是否為真」之 前提要件，又未就卷內相關證據及證人證言詳為勾稽，且未 對會計師報告內多處指明：各該公司與聚益公司之帳證記錄 證明力薄弱，並未有實質證據補強等語，所代表意義，詳為 斟酌，而遽對被告等人為無罪之諭知，顯有未合。檢察官上 訴指摘原審無罪判決為不當，核有理由，自應由本院予以撤 銷改判。 ㈡、爰審酌被告何榮欽、陳銘旭、陳銘江、邱永堂、李春富、劉 炎鐘、陳炯銘、林一郎之素行尚可，有本院被告前案紀錄表 在卷可稽，被告何榮欽、陳銘旭、陳銘江、邱永堂、李春富 、劉炎鐘、陳炯銘等身為企業之經營者或登記負責人，不思 誠實繳稅及據實填載憑證，為本案犯行，聚益公司逃漏稅捐 如附表所示，金額甚高，被告陳銘旭、陳銘江、邱永堂、李 春富、劉炎鐘、陳炯銘等人身為各該公司負責人所填製之不 實統一發票之總額有高低之別，被告林一郎係仲介者，惡性 較他人為輕，被告本案所為對國家稅收造成之影響重大，兼 衡以其等犯罪動機、目的、於偵審中否認犯行之態度，暨就 聚益公司逃漏88年度營利事業所得稅及營業稅部分，聚益公 司於上揭行政訴訟敗訴確定（補稅部分）前後，已先繳清相 關稅額，有被告何榮欽提出之財政部臺北市國稅局松山分局 營業稅違章核定稅額繳款書、財政部臺北市國稅局88年度營 利事業所得稅核定稅額繳款書為證（見本院卷七宣判筆錄前 ）等一切情狀，分別量處如主文所示之宣告刑，其中被告陳 銘旭、陳銘江、邱永堂、李春富、劉炎鐘、陳炯銘、林一郎 部分，依90年1 月12日修正施行之刑法第41條第1 項之規定 ，為如易科罰金折算標準之諭知。查：被告等本案犯行之犯 罪時間皆係在96年4 月24日以前，所犯合於中華民國96年罪 犯減刑條例所列減刑條件，且均無同條例第5 條所定之情形 ，自均應依該條例第2 條第1 項第3 款之規定，減其等宣告 刑之2 分之1 ，被告陳銘旭、陳銘江、邱永堂、李春富、劉 炎鐘、陳炯銘、林一郎部分，並依90年1 月12日修正施行之 刑法第41條第1 項之規定，為如科罰金折算標準之諭知；被 告何榮欽本案宣告刑經減刑後，減為6 個月以下有期徒刑， 其所犯復為最重本刑5 年以下有期徒刑以下之刑之罪，依中 華民國96年罪犯減刑條例第9 條規定，應就減刑後刑期，適 用90年1 月12日修正施行之刑法第41條第1 項之規定，諭知 如易科罰金之折算標準。 據上論斷，應依刑事訴訟法第369 條第1 項前段、第299 條第1 項前段，稅捐稽徵法47條第1 項第1 款、第41條、第43條第1 項 ，84年5 月19日修正施行之商業會計法第71條第1 款，刑法第2 條第1 項前段、第11條前段、95年7 月1 日修正施行前之刑法第 56條、第55條、第41條第1 項前段，95年7 月1 日修正施行前之 罰金罰鍰提高標準條例第2 條，中華民國96年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條、第9 條，判決如主文。 本案經檢察官蔡日昇到庭執行職務。 中 華 民 國 102 年 3 月 29 日 刑事第十四庭審判長法 官 王復生 法 官 李釱任 法 官 魏瑞紅 以上正本證明與原本無異。 被告林一郎部分，不得上訴。 其餘部分，如不服本判決，應於收受送達後10日內向本院提出上 訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後10日內向本院 補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級 法院」。 書記官 蔡慧娟 中 華 民 國 102 年 5 月 1 日 附錄：本案論罪科刑法條全文。 稅捐稽徵法第47條第1 項第1 款： 本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於 下列之人適用之： 一、公司法規定之公司負責人。 稅捐稽徵法第41條： （逃漏稅捐之處罰） 納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處5 年以下有 期徒刑、拘役或科或併科新台幣6 萬元以下罰金。 稅捐稽徵法第43條第1 項： （教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰） 教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘 役或科新台幣6 萬元以下罰金。 84年5 月19日修正施行之商業會計法第71條第1 款： 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣15萬元以下罰金： 一 以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊者。