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臺灣桃園地方法院行政訴訟判決　　　　　103年度簡字第143號 　　　　　　　　　　　　　　　　　　104年9月30日辯論終結 原　　　告　榮榛有限公司 代　表　人　林泰豪 訴訟代理人　陳英得會計師 被　　　告　財政部北區國稅局 代　表　人　李慶華 訴訟代理人　游松輝 上列當事人間營業稅事件，原告不服財政部民國103 年9 月15日 台財訴字第00000000000 號訴願決定（案號：第00000000號，復 查決定案號為：被告103 年5 月5 日北區國稅法一字第00000000 00號），提起行政訴訟，本院判決如下： 主 文 原告之訴駁回。 訴訟費用由原告負擔。 事實及理由 壹、程序部分： 本件係關於稅捐課徵事件，其標的金額在新臺幣（下同）40 萬元以下，且為不服行政機關所為40萬元以下罰鍰處分而涉 訟，依行政訴訟法第229 條第1 項、第2 項第1 、2 款之規 定，應由地方法院行政訴訟庭為第一審管轄法院，並適用簡 易程序，合先敘明。 貳、實體部分： 一、本件事實及爭訟概要： ㈠原告係以資源回收物（廢鐵）買賣為業，惟經被告所屬中壢 稽徵所發現，原告於99年1 至8 月間並無進貨之事實，卻取 具非實際交易對象于廣有限公司（以下簡稱于廣公司）開立 之統一發票3 紙（下稱系爭發票，銷售額為分別897,433 元 、984,011元、974,081 元、發票金額為942,305 元、1,03 3,212 元、1,022,785 元；稅額分別為44,872元、49,201元 、48,704元，品名均為廢鐵），銷售額合計2,855,525 元， 虛報營業稅進項稅額142,777 元，作為99年度營業稅進項憑 證申報扣抵銷項稅額而加以申報，被告乃以管理代號為Z00000000000000000000000號核定稅額繳款書，要求原告補繳營 業稅本稅142,777 元，繳納期間自101 年12月1 日至第101 年12月10日止，並認原告有違反加值型及非加值型營業稅法 第51條第1 項第5 款「納稅義務人，有虛報進項稅額者，除 追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其營業 」之規定，而於101 年10月16日以101 年度財營業字第Z0000000000000號裁處書裁處漏稅額2.5 倍之罰鍰356,942 元。 ㈡嗣被告更正上開原處分之本稅核定部分，改認原告確有進貨 之事實，但仍認有取具非實際交易對象于廣公司所開立之系 爭發票3 紙，虛報進項稅額142,777 元，故原核定補繳本稅 部分金額不變，惟繳納期間改自102 年10月1 日起至102 年 10月10日止（下稱原處分之本稅部分）；至罰鍰部分，則改 依營業稅法第19條第1 項第1 、第51條第5 款及稅捐稽徵法 第44條之規定，擇一從重處罰，於102 年9 月18日以102 年 度財營業字第Z0000000000000 號裁處書裁處罰鍰14,277元 （原四十八頁，下稱原處分之罰鍰部分）。 ㈢惟原告不服上開原處分之本稅及罰鍰部分，乃於102 年11月 11日向被告申請復查，申經復查未獲變更，而經被告103 年 5 月5 日以北區國稅法一字第0000000000號復查決定，駁回 原告之復查申請。嗣原告對此仍有不服，乃經由被告向財政 部提出訴願，財政部則於103 年9 月15日以台財訴字第0000 0000000 號案駁回原告之訴願。該訴願決定書於103 年9 月 16日合法送達原告，惟原告仍表不服，乃於103 年11月17日 向本院提起本件行政訴訟。 三、原告主張略以： ㈠被告就本案之處理違反程序規定。 ⒈按財政部99年12月8 日台財稅字第00000000000 號函釋：「 營業人涉嫌以不實進項稅額憑證申報扣抵營業稅銷項稅額案 件，應確實查明營業人與開立憑證營業人間有無交易事實， 不得逕以營業人取得「虛設行號」或「涉嫌虛設行號」開立 之統一發票，據以認定該營業人無進貨事實或取得不實交易 憑證」。準此，與涉嫌以不實進項稅額憑證申報扣抵營業稅 銷項稅額有關之案件，稅捐行政機關應依職權調查證據之義 務，不得僅憑發票為「涉嫌虛設行號」者開立，即認取得其 發票之營業人皆屬違章，函釋意旨甚明。 ⒉按最高行政法院著有89年第2554號判決：「稅捐機關所做任 何處分，務必有完整且確切的事證做依據。而納稅人提起行 政救濟的主張及證據，稅捐機關也應進一步查核並做准駁說 明，不可以單憑其他機關（如調查局、刑事局、檢察官起訴 書）所提的片面事證，未經查核，卻仍做出不利納稅人的處 分」。準此，本案為于廣有限公司家族企業內部人員紛爭引 發應納營業稅額未繳事件，有家族成員至被告機關舉發，被 告依舉發人之「片面之詞」即作成刑事案件移送書，將負責 人陳永霖及陳曉如二人移送檢察署偵辦。其後再依尚未經調 查之移送書對原告作成補稅併罰處分，裁處程序明顯違反上 開規定。 ㈡本案交易相對人于廣公司並非虛設行號，有實際從事營業行 為。 ⒈按本案交易相對人為于廣公司，經查係於95年間設立，並設 有資源回收場，實際從事資源回收業務，為爭訟雙方不爭之 事實。再者，于廣有限公司自成立起迄101 年間，必定有依 法申報繳稅，否則無法存在多年，非虛設行號，應可肯定。 該公司既非虛設行號，且有實際營業行為情況下，被告機關 遽以系爭期間凡取得該公司所開出統一發票者，均認定違章 處理，寧符事理之平？再者，被告既認定原告有進貨之事實 ，惟又認于廣有限公司為非原告之實際交易對象，則依理必 已查得其認定之實際交易對象為何人，然迄未仍未能明確指 出原告實際交易對象，顯屬臆測課稅。 ⒉本案系爭期間，于廣有限公司仍有持續對外營業之事實，仍 繼續向被告申報營業稅，必然會產生進貨與銷貨之情況，亦 必會因銷售交易而有對外開立統一發票行為，縱陳曉如陳述 其有所謂虛開統一發票行為為真，亦應非全部均屬虛偽交易 ，被告未經查實，率爾補稅開罰，難謂有據。 ⒊況被告既認定原告有進貨之事實，惟又認于廣有限公司為非 原告之實際交易對象，則依理必已查得其認定之實際交易對 象為何人，然迄未仍明確指出原告實際交易對象，亦不合邏 輯。 ㈢刑事案件移送書及判決書，並無證據力，不足為本案之證據 。 ⒈最高行政法院44年判字第48號判例：「刑事判決所認定之事 實，及其所持法律上見解，並不能拘束本院。本院應本於調 查所得，自為認定及裁判」。本案被告所指臺灣桃園地方法 院刑事101 年度訴字第750 號判決（下稱系爭刑案），依據 判決書內容，法院僅根據陳曉如認罪言詞為判決基礎，並未 進行實質審查，更未傳訊任何廠商出庭交互詰問，況該判決 書並非針對原告之判決，與本案並無關聯性，被告遽援引為 認定往來廠商均涉有違章漏稅之理由，明顯有悖證據法則。 且於陳曉如於偵查中及該刑案審理中所為之陳述，多有前後 不一之情形，是自不能以陳曉如於刑案中之陳述，即逕認原 告確有本案違章事實。 ⒉按稅捐稽徵法第12條之1 第3 項及第4 項規定：「前項租稅 規避及第2 項課徵租稅構成要件事實之認定，稅捐稽徵機關 就其事實有舉證之責任。納稅義務人依本法及稅法規定所負 之協力義務，不因前項規定而免除」。究其文義，舉證責任 與協力義務之間應當具有邏輯先後關係。亦即課稅要件事實 ，先經過稅捐稽徵機關積極與具體之舉證，已具有高度蓋然 性後，納稅義務人始應負擔協力之義務。本案被告僅憑刑案 片面之詞，再假藉納稅資料係納稅人「管領範圍」為由，倒 置其本應負擔之「積極事實」舉證責任。難謂符合租稅法定 原則。 ㈣被告忽略對原告有利之證據，明顯濫用裁量權： ⒈按行政程序法第9 條規定：「行政機關就該管行政程序，應 於當事人有利及不利之情形，一律注意」。第36條：「行政 機關應依職權調查證據，不受當事人主張之拘束，對當事人 有利及不利事項一律注意。」，再再指明行政為行政行為或 調查證據，應對當事人有利證據加以考慮，否則所為處分即 有權利濫用之疑義。 ⒉按尚專企業社之授權代理人陳永霖君（于廣有限公司負責人 ）製作談話記錄指陳，「銷貨對象有些不認識，只與鈞緯實 業有限公司交易，其他皆不認識，……」。則依陳永霖君上 開陳述，足可證明被告認定事實之輕率。蓋陳永霖君提及其 「只與鈞緯實業有限公司交易」，適足以證明原告於調查期 間所主張，系爭貨物乃原告向陳永霖君進貨之事實。蓋鈞緯 實業有限公司之負責人為「林泰豪」，而原告之負責人亦為 「林泰豪」，兩公司不僅負責人相同，回收場所亦相同，同 一回收場以不同公司名義對外交易情況下，陳永霖君與林泰 豪交易，僅知林泰豪為鈞緯實業有限公司負責人，不知林泰 豪另為原告之公司負責人，乃符經驗法則之事，陳永霖君陳 述中有利於原告之部分被告何以不採？被告對課稅裁罰基礎 證據割裂使用，僅擇對其有利部分使用，忽視有利於原告部 分，難謂符合上開規定。 ㈤原告向尚專企業社進貨付款，有相關憑證可查： ⒈原告與于廣有限公司交易，均係與該社實際負責人陳永霖君 接洽，依資源回收業特性，採現金交易方式進行。再擇期由 該社開立統一發票供原告為入帳憑證，陳永霖君並於簽收單 上簽名。 ⒉本案所涉于廣有限公司開立發票計3 張，合計金額為2,855, 525 元（未稅），均有磅單及簽收單可證。經整理為「于廣 公司開立發票及磅單明細表」（證1 ）。另依將于廣公司開 立統一發票時序，於發票後附磅單及簽收單（證2 ）為證。 ⒊原告為家族事業，與鈞緯公司負責人同一，共用鈞緯公司所 所有之固定地磅，合格證書（證3 ）及照片（證4 ）可證。 ㈥陳永霖君曾於鈞院102 年度簡字第98號案件（下稱另案）出 庭，本案案情相同，原告不再要求傳喚作證。 ⒈陳永霖於另案審理中到庭證述：「尚專社之負責人為其姐陳 淑娟，其則為于廣公司之負責人，其負責兩家公司廠內進出 貨的責任，故關於兩家公司跟誰進貨、出貨給誰，其均知悉 。而且兩間公司均與榮榛有限公司有業務往來，亦均出廢鐵 的貨給原告。尚專企業社並自公司於95、96年間設立開始就 與原告有交易往來，直到100 年底、101 年初都還有。其皆 與原告之小姐接洽，其都稱之二嫂、三嫂。又尚專社大部分 交貨之對象均為鈞緯公司，但有時侯會交到大園廠、有時交 到中壢廠，而中壢廠就是原告公司的，所以尚專社確實有交 貨給原告公司。另外系爭發票確為其二姐即陳曉如所開立， 但其並不知道何以當初於刑事告訴時，為何要認定系爭發票 為不實發票」。「出貨給原告之交易均以現金付款，付款之 方式為一台車付一次現金，發票則是彙整再開立，大約1 個 月彙整一次開立」等證述。其中提及其直至101 年初都還與 原告往來，足證于廣公司並非虛設行號，亦無被告所謂不實 交易情事，且未排除與其他不識之公司交易往來之情形。 ⒉陳永霖君陳述其出貨給原告之交易均以現金付款，發票則是 彙整再開立。與原告主張相符。另陳永霖君至被告機關製作 之「營業人負責人談話記錄表」記載：「尚專企業社係承租 中壢市○○路○段○○○ ○○ 號為營業場所」。陳永霖君供述 該公司營業情形為：「進貨對象為附近的老人家送來的或是 公司直接送來的，銷貨對象有些不認識，但有多家公司登記 地址相同只與鈞緯實業有限公司交易，其他偕不認識」。並 指明其進銷貨「皆為現金交易」。前後證詞對照，並無齟齬 無所合之處。 ⒊再陳永霖君之陳述：「銷貨對象有些不認識，但有多家公司 登記地址相同只與鈞緯實業有限公司交易，其他偕不認識」 乙節，亦足以證明原告確實有向陳永霖君進貨之事實。蓋鈞 緯實業有限公司之負責人為「林泰豪」，而原告之負責人亦 為「林泰豪」，兩公司不僅負責人相同，回收場所地址亦相 同，陳永霖君與林泰豪交易，僅知其為鈞緯實業有限公司負 責人，不知其另為原告之負責人，乃符經驗法則之事，如此 有利於原告之證據，被告割裂使用，僅擇對其有利部分，故 意忽視有利原告部分，難謂適法。 ㈦聲明：原處分、復查決定、訴願決定均撤銷。訴訟費用由被 告負擔。 三、被告抗辯略以： ㈠按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨 物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」為加 值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第19條第1 項第1 款所明定。次按「當事人主張事實須負舉證責任。倘 其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之 事實為真實。」行政法院36年判字第16號著有判例。又「 營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸犯營業 稅法第51條第5 款（現行同條1 項第5 款）規定之案件，參 照司法院釋字第337 號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業 人是否逃漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳 納情形無涉。營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅 額之案件，如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第 1 項第1 款、第51條第5 款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及 擇一從重處罰……。」為財政部98年12月7日台財稅字第000 00000000 號令所明釋。 ㈡被告機關依職權調查證據後，並作成刑事案件移送書陳請鈞 院審理，經鈞院以系爭刑案刑事判決，載明陳曉如君係于廣 公司經辦會計人員，竟基於違反商業會計法之犯意，明知于 廣公司於附表六所示之時間，與附表六所示之營業人（含原 告）並無如附表六所示之交易事實，竟接續開立附表六所示 不實之會計憑證即統一發票，交付予附表六所示之營業人， 作為進項憑證，不法情事已載明甚詳，合先陳明。故可認于 廣公司於首揭期間，並無實際銷貨之事實，其經辦會計人員 陳曉如君竟仍連續開立不實統一發票與原告等營業人充當進 項憑證，則原告自無可能向于廣公司進貨。至原告稱上開刑 事案件移送書及刑事案件判決內容，並無證據力，核屬原告 主觀意見之表達。再被告所屬中壢稽徵所於101 年5 月24日 函請申請人提示確有與于廣公司從事系爭交易之買賣合約書 、訂購單、估價單、運送簽收及驗收紀錄、收付款證明文件 等資料供核，惟原告迄未提示，致無從就其實際進銷情形進 行審酌，依首揭判例意旨，自不能認原告主張與于廣公司有 實際交易為真實。況查，于廣公司於98年12月3 日設立後， 當月份銷售額2,000,000 元，縱換算全年度銷售額亦僅24,0 00,000元（2,000,000 ×12），而次一年度（99年度）銷售 額竟高達138,321,048 元，亦即于廣公司設立一年內，其銷 售額成長高達5.76倍（138,321,048 ÷24,000,000），顯與 公司規模擴張及銷售額成長之一般情形有違，有經濟部商業 司公司資料查詢（被證1 ）、于廣公司98及99年度銷項去路 明細（被證2 ）可稽。再于廣公司係經被告認定為「開立不 實統一發票營業人」並非原告所稱之「虛設行號」，有營業 稅稅籍資料（被證3 ）可稽。又99年間訴外人取具于廣公司 開立之統一發票，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之公司， 有金槍資源回收有限公司、元昇金屬有限公司、麗揚興業有 限公司及家欣環保有限公司等4 家公司銷售額合計18,382,5 86元，被告皆未認定其取具非實際交易對象開立之統一發票 ，有于廣公司99年度銷項去路明細（被證2 ）可稽。綜上， 原處分核定補徵營業稅本稅漏稅額為142,777 元並無不合， 請續予維持。 ㈢按「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人 取得憑證而未取得……應就其未給與憑證、未取得憑證…… 經查明認定之總額，處5 ％罰鍰。」「納稅義務人，有下列 情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰， 並得停止其營業…虛報進項稅額者。」分別為稅捐稽徵法 第44條第1 項前段及營業稅法第51條第1 項第5 款所明定。 次按「違反行政法上義務之行為非出於故意或過失者，不予 處罰。」「一行為違反數個行政法上義務規定而應處罰鍰者 ，依法定罰鍰額最高之規定裁處。但裁處之額度，不得低於 各該規定之罰鍰最低額。」為行政罰法第7 條第1 項及第24 條第1 項所規定。又「納稅義務人有虛報進項稅額，並因而 逃漏稅款者，始得據以依營業稅法第51條第1 項第5 款規定 追繳稅款及處罰；其漏稅額係以經主管稽徵機關查獲因虛報 進項稅額而實際逃漏之稅額認定之……至有關營業人虛報進 項稅額之結果，有無發生逃漏稅款，應依左列原則認定…… ㈡違章行為發生日起至查獲日（調查基準日）以前各期之中 ，任何一期之期末累積留抵稅額如小於所虛報之進項稅額者 ，則已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額之情事，應就查獲 前各期實際扣抵數予以加總計算漏稅額，按營業稅法第51條 第1 項第5 款規定處罰。」「營業人觸犯加值型及非加值型 營業稅法（以下簡稱營業稅法）第51條第1 項各款，同時違 反稅捐稽徵法第44條規定者……應擇一從重處罰。所稱擇一 從重處罰，應依行政罰法第24條第1 項規定，就具體個案， 按營業稅法第51條第1 項所定就漏稅額處最高5 倍之罰鍰金 額與按稅捐稽徵法第44條所定經查明認定總額處5 ﹪之罰鍰 金額比較，擇定從重處罰之法據，再依該法據及相關規定予 以處罰。」為財政部85年2 月7 日台財稅第000000000 號函 及97年6 月30日台財稅字第00000000000 號令所明釋。再按 「納稅義務人有下列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅 額處5 倍以下罰鍰……㈤虛報進項稅額者。有進貨事實者： ㈠以加值型及非加值型營業稅法第19條第1 項第1 款至第5 款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵。按所漏稅額處1 倍之 罰鍰。」為稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表所規定。 ㈣是原告於首揭期間進貨，既取具非實際交易對象于廣公司開 立之統一發票，銷售額合計2,855,525 元，作為進項憑證申 報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額142,777 元，核有應注意 能注意而未注意之過失，未符合行政罰法第7 條第1 項不予 處罰之規定，自應予論罰。又原告自違章行為發生日（99年 3 月17日）至查獲日（101 年5 月24日）止累積留抵稅額最 低金額為0 ，經就各期實際扣抵數加總之漏稅額為142,777 元，已發生以虛報進項稅額扣抵銷項稅額情事，本件原告同 時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第5 款規 定，依行政罰法第24條第1 項規定，應依營業稅法第51條規 定，按所漏稅額142,777 元處最高5 倍之罰鍰713,885 元， 與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定應取得憑證之總 額2,855,525 元處5 ﹪之罰鍰142,776 元，兩者相較從重者 ，則本件應以營業稅法第51條第1 項第5 款為處罰之法據； 又原告於裁罰處分核定前未繳清稅款，經衡酌其違章情節及 應受責難程度，應按所漏稅額142,777 元處1 倍罰鍰142,77 7 元，惟依行政罰法第24條第1 項但書規定，裁處之額度不 得低於各該規定之罰鍰最低額，是本件違反稅捐稽徵法第44 條及營業稅法第51條第1 項第5 款之罰鍰最低額分別為142, 776 元及142,777 元，裁處之額度應不得低於142,777 元， 原處罰鍰142,777 元並無違誤，請續予維持。 ㈤聲明：原告之訴駁回。訴訟費用由原告負擔。 四、本院之判斷： ㈠前揭事實概要欄所載之事實，除後列之爭點以外，其餘為兩 造所不爭執，並有被告原核定處分、罰鍰處分、復查決定書 與訴願機關之訴願決定書，及相關資料等附於原處分卷、訴 願卷及本院卷內可參，另關於刑事案件卷證部分，亦經本院 依職權調閱確認無訛，故足信為真實。 ㈡本案之相關法條與財政部函釋： ⒈按「在中華民國境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依本 法規定課徵加值型或非加值型之營業稅。」、「營業稅之納 稅義務人如下：銷售貨物或勞務之營業人。」、「將貨物 之所有權移轉與他人，以取得代價者，為銷售貨物。」、「 營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一購進之貨物或 勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業 人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及 統一編號之左列憑證：購買貨物或勞務時，所取得載有營 業稅額之統一發票。」、「納稅義務人，有下列情形之一者 ，除追繳稅款外，按所漏稅額處5 倍以下罰鍰，並得停止其 營業：虛報進項稅額者。」，營業稅法第1 條、第2 條第 1 項第1 款、第3 條第1 項、第19條第1 項第1 款、第33條 第1 款、第51條第1 項第5 款定有明文。 ⒉另按，「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自 他人取得憑證而未取得，…者，應就其未給與憑證、未取得 憑證…，經查明認定之總額，處5 ％罰鍰。但營利事業取得 非實際交易對象所開立之憑證，如經查明確有進貨事實及該 項憑證確由實際銷貨之營利事業所交付，且實際銷貨之營利 事業已依法處罰者，免予處罰。」，稅捐稽徵法第44條第1 項亦有明文。 ⒊再者，營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額，而觸 犯營業稅法第51條第1 項第5 款規定之案件，財政部98年12 月7 日台財稅字第00000000000 號令曾釋示：「參照司法院 釋字第337 號解釋意旨，應以虛報進項稅額之營業人是否逃 漏稅款為處罰要件，與開立憑證者之營業稅申報繳納情形無 涉。營業人以不實進項稅額憑證申報扣抵銷項稅額之案件， 如經查明有進貨事實者，應依營業稅法第19條第1 項第1 款 、（修正前）第51條第5 款及稅捐稽徵法第44條規定補稅及 擇一從重處罰」。 ㈢依兩造所述，可知本件爭點應為：被告以原處分要求原告補 繳營業稅本稅，並按所漏稅額裁罰1 倍之罰鍰，是否有據（ 即原告與于廣公司間，究竟有無系爭發票所表彰之交易行為 存在）？茲分述如下： ⒈經查，被告主張原告於99年1 至8 月間並無進貨之事實，卻 取具非實際交易對象于廣公司所開立之系爭發票｛附系爭刑 案101 年他字第871 號案卷（以下簡稱刑案他卷）第29頁、 第65頁、第75頁，及本院卷第38、41、48頁。品名均為廢鐵 ，銷售額為分別897,433 、984,011 元、974,081 元；發票 金額為942,305 元、1,033,212 元、1,022,785 元；稅額分 別為44,872元、49,201元、48,704元｝，銷售額合計2,855, 525 元，虛報營業稅進項稅額142,777 元部分，除係以于廣 公司負責人陳永霖提出之刑事告訴狀，指稱刑事被告陳孟汝 （原名陳曉如，為陳永霖之胞姐）在于廣公司擔任會計，自 99年3 月至100 年10月等期間，填製不實會計憑證統一發票 ，交付包括原告在內之多家公司作為銷項憑證等情（告訴狀 影本見刑案他卷第1 項雨下），並有被告所提出之營業人進 銷項交易對象彙整加明細表、辦理營業人取得不實進項憑證 扣抵銷項稅案件簡易查核報告表為證；此外，被告機關最主 要之證據，為陳孟汝經本院刑事庭以101 年度訴字第750 號 刑事判決，判處違反商業會計法第71條第1 款之罪，該刑事 判決書附表六編號5 將原告列為于廣公司交付不實統一發票 會計憑證之對象，而其所列之不實發票，即為本案之系爭發 票3 紙，據此，被告因而認原告違反營業稅法第19條第1 項 1 款、同法51條第1 項第5 款及稅捐稽徵法第44條之規定虛 報進項稅額，而核定其應補徵營業稅額及裁處1 倍之罰鍰。 再者，本案之主要證據，另有于廣公司會計陳孟汝於上開刑 事偵查、審理中中不利原告之自白。是查： ①參以尚專社與于廣公司當初對陳曉如提出刑事告訴之告訴狀 （附刑案他卷第1 頁以下），係主張陳曉如自100 年5 月間 起至同年之10月間止，以尚專社之名義虛偽開立統一發票、 並自99年1 月間起至100 年10月間止，另以于廣公司之名義 虛偽開立統一發票，並提出開給普堤實業有限公司及原告公 司之統一發票等資料為憑據，而當檢察官第一次就此等告訴 人主張全為虛偽之統一發票詢問陳曉如時，其係回答「其中 有些是有交易的，．．．．裡面包含有交易的發票與不實發 票」、「發票買受人公司都是平時與我們有合作之正常公司 ，我有開過不實發票給鈞緯有限公司（回收我們的鐵類）、 志懋公司、睿成、寶禾公司、鑫榆公司、榮榛公司（前開這 幾家是同一家公司）、烽騰公司、嘉家豪公司（應為家家豪 公司）、鴻潤實業有限公司（回收鐵類）、桃嘉公司、寶沛 公司。以下公司是沒有問題的：普堤公司（回收紙類）、勝 億公司（鋁業）、家欣公司（紙類）等公司」（參另案他字 卷第144 頁、第145 頁），是先不論陳曉如所指出開立不實 發票之對象是否有誤，但可資確認者為：於陳曉如負責為尚 專社及于廣公司開立發票之期間內，尚專社及于廣公司確有 對外正常交易，並合法開立發票之情形存在，亦有未經交易 ，卻虛開發票之情形，故被告主張其非認于廣公司為虛設行 號，而係認於本案中為虛開發票之公司，並無所誤。 ②再查，陳曉如於己身之系爭刑案中，雖對於刑事告訴人指訴 之不法情況，甚至是對嗣後檢察官據以起訴之虛開發票範圍 ，自白認罪；而其自白認罪之動機，或許真實悔悟且確實因 起訴事實即符合真實，而坦承犯行，亦可能因為節省訟累， 而以方便式的包裹認罪方式，坦承犯行，目的應均係在獲取 刑事告訴人之原諒及司法之從輕量刑，故其雖一方面承受該 自白可能帶來之刑事不利益，另一方面亦可獲得迅速坦承犯 行所帶來之訴訟經濟，故以其自白並在配合刑事告訴人指訴 及告訴人所提出之發票下，確經本院刑事庭認為陳曉如之罪 行明確，而據以論罪科刑，誠如前述。然於該刑事程序中， 實從未有請刑事告訴人指訴不實發票之相對人，如鈞緯公司 、原告公司等人表示意見，其等或許直至被告要求補提資料 或補稅，始知悉有陳曉如遭偵查、判刑之系爭刑案存在，其 等根本無從於該刑事程序表示意見。故該刑事確定案件所認 定之事實，雖對刑事告訴人、刑案被告間有其絕對之效力， 然對於從未能參與調查、審理之原告公司而言，或就于廣公 司與原告公司間之民事買賣關係而言，即不應將系爭判決賦 予太大效果，職司稅捐調查之被告或其他司法單位，本應在 自行判斷該刑事調查、認定之事實、資料是否可資採信後， 再考量其他事證，始得為原告究竟有無系爭交易、有無逃漏 稅之判斷，以符公平。 ③再查，訴外人陳曉如於系爭刑案偵查中，一開始確實主張刑 案告訴人所提出、開給鈞緯有限公司（回收我們的鐵類）、 志懋公司、睿成、寶禾公司、鑫榆公司、榮榛公司（前開這 幾家是同一家公司）、烽騰公司、嘉家豪公司（應為家家豪 公司）、鴻潤實業有限公司（回收鐵類）、桃嘉公司、寶沛 公司之發票均為不實，其餘均為實在，已如前述。然其亦於 同日陳述「其亦無法提供有實際交易之證據，因尚專社、于 廣公司均結束營業了」等語（參系爭刑案他字卷第145 頁） 。故雖虛偽發票因無實際交易事實存在，故本即無法證明， 惟陳曉如卻連有實際交易存在部分亦無法證明，由此可知， 有關系爭刑案中，對於刑事告訴人所提出之發票，究為實際 存在或不存在之交易行為，即便連陳曉如、刑事告訴人均無 法提出除發票以外之憑證，存在與否之唯一證據，僅存陳曉 如之自白，是若陳曉如之記憶有誤，即有錯判之可能。準此 ，在別無其他證據之情況下，僅以陳曉如於刑案中之陳述， 作為認定實際交易存在與否之證據，對於未參與該刑事案件 之各營業主體而言即有不公，是在判斷原告與尚專社間是否 有系爭交易，自不能僅以陳曉如於該刑案中之所述為據。 ③又查，訴外人陳曉如在為上開刑案陳述後，再次於偵查中陳 述意見時，竟又改稱「（回去確定卷附《告訴人所提出，並 有附表附於系爭刑案他字卷第150 頁、第151 頁》之發票是 否實在？）確認之後99年1 月以後之發票全部都是不實發票 ，我上次沒有注意到發票時間」（參另案刑事他字卷第148 頁、第149 頁），與前開所述已有所不同，嗣其於系爭刑案 之準備程序中又稱：「（你開發票出去是賣發票嗎？）一半 是、一半不是，其中的金額是有做交易，只是我多開了，如 果這筆交易是2 萬元的話，我開了30萬元出去，一就是發票 金額的5 ％，這5 ％是用現金給的」（參另案刑案本院卷第 8 頁背面）等語，又與上開兩次陳述不同，此次並未就公司 別或時間別做有無實際交易之區別，反以每筆發票交易均真 實存在，僅虛報發票金額為陳述。由此更足資印證本院上開 所述，關於真實交易存在與否之範圍，如僅以陳曉如於刑案 中所述為據，即會產生跟著陳曉如每一次陳述不同之狀況而 改變範圍之危險，此等認定上之危險本不應由原告擔負，除 非有其他更堅強，且具體針對本案系爭發票、原告公司之事 證始資排除上開危險。 ④是查，經本院於本案審理中傳訊陳曉如即陳孟汝為證，其係 證稱：「（尚專企業社、于廣公司跟榮榛有限公司有無實際 交易往來？）我們主要是對鈞緯公司，鈞緯公司旗下有11間 公司，榮榛有限公司是其中一間。」、「（真正有實際交易 往來的是鈞緯公司嗎？）我們交貨都是交給鈞緯公司，開發 票會開給不同的公司。至於要開哪間公司，鈞緯公司會跟我 們說那間公司發票要達到上限，就不要開那間公司」、「（ 你幫于廣公司開立給榮榛有限公司的發票有沒有其中不是實 際往來？）發票有真有假」、「（你所謂的真是指真的有交 貨給鈞緯公司嗎？）對。假的就是根本沒有交貨出去，只有 開發票而已。」（參本院卷第95頁背面、第96頁），由此可 知【于廣公司實際交易對象實為鈞緯公司，至於開立發票之 對象，則係由鈞緯公司所指定，原告公司即為鈞緯公司所指 定之其中一家】。陳曉如復證稱：「（就于廣公司實際有無 出貨情形？）有。于廣公司營業登記設在中壢市○○路○○○ 號，實際營業地在文中路267 號，此處跟尚專企業社是同一 地方。于廣公司的出貨量不會很大」、「（于廣公司每月出 貨量金額多少？）我不清楚」、「（于廣公司有無可能每月 實際出貨的金額高達90、100 萬元？）尚專企業社跟于廣公 司的鐵是放在一起，但是于廣公司每個月實際出貨金額沒有 高達90、100 萬元」、「（你記得于廣公司實際交易又有開 發票的金額多少？）30萬到50萬元左右。至於對象是誰不一 定，除了鈞緯公司旗下11間公司，還有別的公司」、「（關 於于廣公司開立每張發票，你是否仍辨認哪張是真或假嗎？ ）無法辨識。但是我可以從金額分辨」、「（提示本院卷第 38、41、48頁三張發票，並告以要旨）請再確認上開3 張發 票究竟是存有實際交易（包括實際出貨給鈞緯公司）或非實 際交易之發票？）這3 張發票都是假的，因為金額都太高了 。「【｛提示本院卷第38-54 頁（包括磅單、簽收單、發票 ），並告以要旨｝，除了上開3 張發票外，你有無看過提示 的資料？】沒有。磅單都是鈞緯公司的第二個媳婦製作的， 她的筆跡我可以認出來，但是我沒有看過這些磅單。至於我 弟弟陳永霖簽名的部分，我問過我弟弟他說他沒有印象簽過 這些資料」、「｛（提示他字卷第148 頁，並告以要旨）你 說99年幾月以後都是不實交易，對此有何意見？｝當時法官 要我回去確認這些發票是否屬實，他要我確認99到100 年的 發票是否是不實交易，我是從99年1 月開始開立的發票幾乎 都是不實發票」、「（你於99年1 月開立的發票是否都是不 實發票？）是的。應該說金額比較少的是實際發票，但金額 較大就是不實發票，就像我剛剛確認系爭3 張發票真偽的標 準」、「（你所謂不實發票，收受人會用每張發票多少錢跟 你買？）只給我金額的百分之5 ，也就是給我稅金而已」、 「（那開立假發票的利益為何？）沒有利益，我也把拿到百 分之5 拿去繳稅。當初開立假發票目的是想要衝高業績，以 便可以跟銀行借貸，這是鈞緯公司教的」、「（剛剛系爭3 張發票，有無其實交易是真實的？例如實際交易10萬元，但 開立成90萬元的發票？）金額比較小的發票是真實，金額比 較大的發票是不實發票」、「我剛剛所述30到50萬元是針對 鈞緯公司旗下的交易，而且是針對鐵的部分」（參本院卷第 96頁至第97頁反面、第99頁正、反面）。故依證人該部分所 述，確係主張【于廣公司每月對鈞緯公司之廢鐵出貨量並不 大，多為30萬元至50萬元，超過該等金額，且金額龐大者， 多為虛開之發票，並無該發票所表彰之交易存在，而系爭發 票確金額過龐大而為不實，至於原告所提關於系爭發票之過 磅單、簽收單，亦非真實】等情。是以，證人陳曉如該部分 之證述，即係針對原告公司所屬之鈞緯公司間之廢鐵交易做 具體之證述，非如上開刑案偵查、審理過程中，廣泛而未具 體之陳述，確足以排除本院上開所認之危險，並可證明系爭 發票確非陳曉如基於原告與于廣公司間有真實交易所開立。 ⑤至於，原告於本案審理中，雖有提出相對應之磅單、簽收單 併為證明系爭交易真實存在，然該部分均經證人陳曉如認為 不實，誠如上述，且陳曉如於本院另案103 年度簡字第115 號案件中，亦證述：「不可能每天都有交貨，所以不可能每 天都有磅單，因為我們跟鈞緯公司、原告公司都有配合，我 們會先問今天交易價格，然後再交貨，…，以當時鐵的價格 ，大約一車可以六萬起跳，但不可能同一天有兩車，這些磅 單裡，9 月13日、14日、15日的有同一天兩張磅單等語（參 該判決）」。據此，原告於本件訴訟中始行提出之上開磅單 ，亦經證人陳孟汝否認真正，且說明其判斷真偽之具體理由 ，是原告所提該等磅單之內容，已難認可信。 ⑥又被告主張于廣公司於98年12月3 日設立後，當月份銷售額 2,000,000 元，縱換算全年度銷售額亦僅24, 000,000 元（ 2,000,000 ×12），而次一年度（99年度）銷售額竟高達 138,321,048 元，亦即于廣公司設立一年內，其銷售額成長 高達5.76倍（138,321,048 ÷24,000,000），顯與公司規模 擴張及銷售額成長之一般情形有違，有經濟部商業司公司資 料查詢、于廣公司98及99年度銷項去路明細附本院卷第74頁 至第77頁可稽，亦非子虛，更益證原告與于廣之間確無系爭 發票所表彰之交易存在之可能。 ⑦據上，納稅義務人依法有協力義務，固然不能排除被告之舉 證責任，惟本件被告就課稅事實之調查已負舉證責任足認為 真，原告亦符合行政罰之主、客觀構成要件，至原告所為之 各項主張均不足採信，其所提證據亦均難對其做有利之認定 ，是應認被告認定原告有取具不實交易憑證（即系爭發票） ，確無所誤。 ⒉從而，原告於首揭期間進貨，既取具非實際交易對象于廣公 司開立之統一發票，銷售額合計2,855,525 元，作為進項憑 證申報扣抵銷項稅額，致虛報進項稅額142,777 元。則被告 認又原告自違章行為發生日（99年3 月17日）至查獲日（10 1 年5 月24日）止累積留抵稅額最低金額為0 ，經就各期實 際扣抵數加總之漏稅額為142,777 元，已發生以虛報進項稅 額扣抵銷項稅額情事，而核定本稅應補繳稅額，且認定本件 原告同時違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第 5 款規定，依行政罰法第24條第1 項規定，應依營業稅法第 51條規定，按所漏稅額142,777 元處最高5 倍之罰鍰713,88 5 元，與依稅捐稽徵法第44條規定，按經查明認定應取得憑 證之總額2,855,525 元處5 ﹪之罰鍰142,776 元，兩者相較 從重者，而以營業稅法第19條第1 項第1 款、第51條第1 項 第5 款為處罰之法據及原告於裁罰處分核定前未繳清稅款， 經衡酌其違章情節及應受責難程度，應按所漏稅額142,777 元處1 倍罰鍰142,777 元，再認依行政罰法第24條第1 項但 書規定，裁處之額度不得低於各該規定之罰鍰最低額，故就 本件違反稅捐稽徵法第44條及營業稅法第51條第1 項第5 款 之罰鍰最低額分別為142,776 元及142,777 元，裁處之額度 應不得低於142,777 元，並加以裁罰罰鍰142,777 元並無違 誤。 五、綜上所述，原處分並無違法，復查決定、訴願決定予以維持 ，核無不合。原告訴請撤銷，為無理由，應予駁回。 六、末以，本件事證已臻明確，兩造其餘陳述及提出未經援用之 證據，核與判決結果不生影響，爰不另一一論述。 據上論結，本件原告之訴為無理由，依行政訴訟法第98條第1 項 前段，判決如主文。 中 華 民 國 104 年 12 月 18 日 行政訴訟庭 法 官 林靜梅 上為正本係照原本作成。 如不服本判決，應於判決送達後20日內，向本院提出上訴狀，上 訴狀並應記載上訴理由，表明關於原判決所違背之法令及其具體 內容或依訴訟資料可認為原判決有違背法令之具體事實，其未表 明上訴理由者，應於提出上訴後20日內向本院補提理由書（上訴 狀及上訴理由書均須按他造人數附繕本），並應繳納上訴費新臺 幣3000元。 中 華 民 國 104 年 12 月 18 日 書記官 羅婉榕