裁判書系統

110年度重訴字第14號

公  訴  人  臺灣桃園地方檢察署檢察官

被      告  蔡秋麟

上列被告因商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（108年度偵字第11253號），被告於本院準備程序進行中就被訴事實為有罪之陳述，經本院告知簡式審判程序意旨，並聽取當事人之意見後，本院合議庭裁定改依簡式審判程序審理，茲判決如下：

蔡秋麟共同犯稅捐稽徵法第47條第1項第1款之逃漏稅捐罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；又共同犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，累犯，處有期徒刑參月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑肆月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

一、本件犯罪事實、證據及所犯法條，除起訴書附表二編號17開立統一發票明細銷售額欄「54,140」應更正為「360,000」、稅額欄「2,707」應更正為「18,000」，起訴書附表二提出申報抵扣明細銷售額欄「54,140」應更正為「360,000」、稅額欄「2,707」應更正為「18,000」，起訴書附表二開立統一發票明細銷售額合計欄「23,362,856」應更正為「23,668,716」、稅額合計欄「1,168,144」應更正為「1,183,437」，起訴書附表二提出申報抵扣明細銷售額合計欄「23,362,856」應更正為「23,668,716」、稅額合計欄「1,168,144」應更正為「1,183,437」，及證據部分增列「被告蔡秋麟於本院準備程序時之自白」外，其餘均與臺灣桃園地方檢察署檢察官起訴書之記載相同，茲引用如附件。

二、論罪科刑

（一）被告行為中，稅捐稽徵法第43條業於103年6月4日經修正公布施行，並於同年6月6日生效。僅為文字條項之異動，不涉及刑罰法律所定要件之變動，不屬於刑法第2條所指之法律變更，並無新舊法比較之問題，應逕依一般法律適用原則適用裁判時法即現行法，先予敘明。

（二）按稅捐稽徵法第41條之罪，係以詐術或其他不正當之方法逃漏稅捐為成立要件，而所謂詐術固同於刑法上詐術之意，乃指以偽作真或欺罔隱瞞等積極之作為，致稅捐機關陷於錯誤，而免納或少納應繳之稅款，以獲取財產上之不法利益；至不正當方法則指詐術以外，其他違背稅法上義務，足以減損租稅徵收之積極行為而言，二者之含義並非相同（最高法院92年度台上字第1624號判決意旨參照）。再按稅捐稽徵法第47條第1項第1款之規定，參照100年5月27日司法院釋字第687號解釋理由所載「依據系爭規定，公司負責人如故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，應受刑事處罰。故系爭規定係使公司負責人因自己之刑事違法且有責之行為，承擔刑事責任，並未使公司負責人為他人之刑事違法且有責行為而受刑事處罰，與無責任即無處罰之憲法原則並無牴觸」、「又公司負責人有故意指示、參與實施或未防止逃漏稅捐之行為，造成公司短漏稅捐之結果時，系爭規定對公司負責人施以刑事制裁，旨在維護租稅公平及確保公庫收入。查依系爭規定處罰公司負責人時，其具體構成要件行為及法定刑，均規定於上開稅捐稽徵法第41條。該規定所處罰之對象，為以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐之行為……」等旨，可知依據上開規定對公司負責人施以刑事制裁時，應由具備主觀犯意、犯罪行為（逃漏稅捐）及一定身分之自然人作為犯罪主體，於成立犯罪後，對該自然人施以稅捐稽徵法第41條之刑罰。因此，對於刑法有關共同正犯、想像競合犯及修正前刑法連續犯、牽連犯等規定，於該自然人當然有其適用，而最高法院關於轉嫁代罰之相關判例、決定及決議，亦經最高法院100年度第5次刑事庭會議決議不再援用、參考（最高法院100年度台上字第6663號、101年度台上字第4960號判決意旨參照）。

（三）次按刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，是指基於業務關係，明知為不實事項，而登載於其等業務上作成之文書。公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅義務，並非業務行為（最高法院84年度台上字第5999號判決意旨參照）。

（四）商業會計法之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，而記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，此觀諸商業會計法第15條之規定自明。統一發票，係為證明事項之經過造具記帳所根據之憑證，屬原始憑證，自屬商業會計法第15條第1款之會計憑證無訛。再按商業會計法第71條第1款之商業負責人，以明知為不實之事項而填製會計憑證，原含有業務上登載不實之本質，與刑法第215條之從事業務之人明知為不實之事項而登載於業務上文書罪，皆規範處罰同一之登載不實行為，應屬法規競合，惟前者為後者之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先於普通法之原則，自應優先適用商業會計法第71條第1款論處（有最高法院91年台上字第5397號判決可資參照）。

（五）核被告就起訴書犯罪事實欄一、（一）所為，係犯稅捐稽徵法第47條第1項第1款、第41條之公司負責人為納稅義務人，以不正當方法逃漏稅捐罪（起訴書附表一）；就起訴書事實欄一、（二）所為，則係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪（起訴書附表二）。

（六）被告就上開犯行，與共同被告陳月娟有犯意聯絡及行為分擔，應論以共同正犯。

（七）被告於起訴書犯罪事實欄一、（一）、（二）所示之期間內擔任商業負責人多次逃漏稅捐之行為，及多次開立如起訴書附表二所示之不實統一發票，幫助他人逃漏稅捐，均係以單一犯意，於緊密相接之時、地接續為之，侵害同一法益，其各次逃漏稅捐與開立不實發票之獨立性極為薄弱，合為包括之一行為予以評價，較為合理，均為接續犯，皆應僅成立一罪（即逃漏禾金公司稅捐1罪、填製不實會計憑證1罪、幫助他人逃漏稅捐1罪）。又被告就起訴書犯罪事實欄一、(二)所示填製不實會計憑證交付他人而幫助他人逃漏稅捐，依社會通念，應認為係基於同一犯罪故意，而實行一個犯罪行為，屬一行為觸犯填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐2罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。被告所犯上開逃漏稅捐及填製不實會計憑證罪2罪間，犯意各別，行為互殊，應予分別處罰。

（八）又被告前因公共危險案件，經臺灣板橋地方法院（下稱板橋地方法院，現已改制為新北地方法院，以下仍從舊制）以101年度簡字第4859號判處有期徒刑3月確定，於民國102年4月22日易服社會勞動執行完畢，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可稽，其於5年內故意再犯有期徒刑以上之本罪，為累犯。又司法院大法官於108年2月22日就累犯規定是否違憲乙事，作成釋字第775號解釋：「有關累犯加重本刑部分，不生違反憲法一行為不二罰原則之問題。惟其不分情節，基於累犯者有其特別惡性及對刑罰反應力薄弱等立法理由，一律加重最低本刑，於不符合刑法第59條所定要件之情形下，致生行為人所受之刑罰超過其所應負擔罪責之個案，其人身自由因此遭受過苛之侵害部分，對人民受憲法第8條保障之人身自由所為限制，不符憲法罪刑相當原則，牴觸憲法第23條比例原則。」所謂不分情節，一律加重最低本刑抵觸憲法第23條比例原則之情，解釋理由文例舉，最低法定本刑為6月有期徒刑，累犯加重結果，最低本刑為7月有期徒刑。本來法院認為諭知6月有期徒刑得易科罰金或易服社會勞動即可收矯正之效或足以維持法秩序（刑法第41條第1項及第3項規定參照），但因累犯加重最低本刑之結果，法院仍須宣告7月以上有期徒刑，致不得易科罰金或易服社會勞動。是累犯加重本刑之規定並未違憲，然遇本有機會易科罰金或易服勞役，卻因累犯規定，在無酌減、自首或其他減刑之情下，一律依累犯規定加重本刑，致行為人不得易科罰金或易服勞役，方有抵觸憲法第23條比例原則，而不得加重。經查，被告前已因不能安全駕駛致交通危險罪，經板橋地方法院以101年度簡字第4859號判處有期徒刑3月確定，有臺灣高等法院被告前案紀錄表在卷可佐，惟尚無須諭知不得易科罰金之刑度，是被告並無因累犯規定之適用，致本得易科罰金成不得易科罰金之情，爰依累犯規定加重其刑。

（九）爰以行為人之責任為基礎，審酌被告身為公司之負責人，為虛增營業額向銀行申辦貸款，竟與記帳業者合謀，取得不實統一發票作為進項憑證，作為扣抵公司之銷項稅額，進而逃漏公司營業稅捐，另填載內容虛偽不實之統一發票，用以幫助他人逃漏營業稅捐，所為不僅使會計事項發生不實結果，影響交易秩序，嚴重影響國家財政收入及賦稅制度之公平性，足以紊亂稅捐稽徵機關對於稅額查核之正確性及公平性，造成國家財政損失，危害經濟秩序，及前因公共危險案件，業經法院判刑，復再犯本案之罪（見卷附臺灣高等法院被告前案紀錄表），顯見其未因前案之判刑獲取教訓；惟念及其於本院準備程序時坦承犯罪，且分期給付所積欠之稅款，有被告提出稅款及財務罰鍰繳款書在卷可參（見本院卷二第103頁至第113頁），併兼衡本案各行為所生危害，犯罪之動機、目的、手段、生活狀況、素行、智識程度及犯後態度等一切情狀，量處如主文所示之刑及定應執行刑，再者審酌被告家庭經濟狀況，擔任公司負責人，個人資力雖非明顯不佳，然鑑於自由刑倘准易科罰金，折算標準當應考量為換取自由勢須支付而無從豁免之代價暨依其職業、身分及家境所應有之資力等節予以綜合酌定，方能在財力豐貧各異、優劣參差者間維持刑罰執行之有效性及公平性等各情，諭知易科罰金之折算標準。

三、沒收部分：

（一）被告就起訴書事實欄一、（一）所為，雖使禾金公司受有逃漏營業稅金之不法利益，惟禾金公司逃漏稅捐，依法將由稅捐機關對被告追繳稅款並處罰鍰，本案如就逃漏稅額宣告沒收，有使被告受重複剝奪不法利益過苛之虞，爰依刑法第38條之2第2項規定，不予宣告沒收、追徵。

（二）又被告就起訴書犯罪事實欄一、（二）所為幫助起訴書附表二所示之營業人逃漏稅，固使該等營業人因此獲取節省稅捐之財產上利益，然依加值型及非加值型營業稅法第51條第1項第5款規定，納稅義務人有虛報進項稅額者，除追繳稅款外，並另處以罰鍰，是被告本案犯行經查獲後，稅捐機關自得對該等營業人行使稅捐法上之請求權以追繳稅款，並處以罰鍰。基此，稅捐機關基於稅捐法上之規定對該等營業人追繳稅款並處以罰鍰，已足剝奪其等節省稅捐之財產上利益；況且，逃漏稅捐行為依稅捐稽徵法第41條屬於犯罪，則前開利益，應屬如起訴書附表二所載各營業人自己實行逃漏稅捐犯罪而取得之犯罪所得，本應在各該營業人自己為被告之訴訟程序中，判斷應否沒收，倘本案再對該等營業人宣告追徵節省稅捐利益之價額，將使該等營業人遭受雙重負擔，應認有過苛之虞，依刑法第38條之2第2項規定，對該等營業人所獲取節省稅捐利益之價額，不予宣告沒收或追徵，附此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段、第310條之2、第454條，判決如主文。

本案經檢察官李堯樺提起公訴，檢察官黃鈺斐到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　 111　　年　　3 　　月　　21　　日

                  刑事第六庭  法  官 何宇宸

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由。其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書(均須按他造當事人之人數附繕本)「切勿逕送上級法院」。 　　　　　　　　　　　　　　　　　　

                              書記官  趙于萱

中　　華　　民　　國　　111 　年　　3 　　月　　21　　日

附錄本案所犯法條全文：

稅捐稽徵法第41條

（逃漏稅捐之處罰）

納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下

有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6 萬元以下罰金。

稅捐稽徵法第47條

本法關於納稅義務人、扣繳義務人及代徵人應處刑罰之規定，於下列之人適用之：

一、公司法規定之公司負責人。

二、有限合夥法規定之有限合夥負責人。

三、民法或其他法律規定對外代表法人之董事或理事。

四、商業登記法規定之商業負責人。

五、其他非法人團體之代表人或管理人。

前項規定之人與實際負責業務之人不同時，以實際負責業務之人為準。

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事

務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科

或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果

    。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之

    結果。

附件：

                                    108年度偵字第11253號

上列被告因偽造文書等案件，業經偵查終結，認應提起公訴，茲將犯罪事實及證據並所犯法條分敘如下：

一、蔡秋麟為址設桃園市○○區○○○路0段000巷0號11樓「禾金科技有限公司」（下稱禾金公司）之負責人，亦為商業會計法上所規定之商業負責人，依交易情形製作會計憑證及記入帳冊為其經營商業附隨之業務，為從事業務之人，陳月娟則受託辦理禾金公司記帳、申報稅捐，為稅捐稽徵法第43條第2項所稱之合法代理人，亦為商業會計法第71條第1款所稱依法受託代他人處理會計事務之人員，蔡秋麟與陳月娟共同為下列行為：

  ㈠蔡秋麟與陳月娟自民國102年6月間某日起至104年12月間某日止，明知禾金公司未向附表一所示各營業人進貨之事實，竟共同基於逃漏稅捐之犯意聯絡，取得該等營業人所開立如附表一所示之不實統一發票43紙、銷售額共新臺幣（下同）1,575萬8,586元充當進項憑證，由蔡秋麟指示陳月娟於前揭期間內，在不詳地點，於禾金公司申報102年度6月至104年12月營業稅時，將上開不實之進貨發票充當進項憑證，並以上開不實之資料向稅捐稽徵機關申報扣抵禾金公司銷項稅額，持以申報扣抵銷項稅額共78萬7,932元，足以生損害於稅捐稽徵機關對於稅額查核之正確性。

  ㈡蔡秋麟與陳月娟自102年1月間某日起至104年11月間某日止，明知禾金公司並無向如附表二所示之各營業人銷貨之事實，竟共同基於填製不實會計憑證以幫助他人逃漏稅捐之犯意聯絡，由蔡秋麟指示陳月娟以禾金公司名義，虛偽製作開立如附表二所示之會計憑證統一發票共89張，再分別交付予如附表二所示未實際與禾金公司為任何交易事實之該等公司，經如附表二所示之公司將取得之不實統一發票作為進項憑證供扣抵銷項稅額之用，以此不正當方法幫助如附表二所示之公司營業人逃漏應繳納之營業稅共計116萬8,144元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。嗣因財政部北區國稅局發覺禾金公司於上開期間之進項、銷項金額異常而函報本署，始循線查知上情。

二、案經財政部北區國稅局告發偵辦。

一、證據清單及待證事實：

二、按刑法第215條所謂業務上登載不實之文書，乃指基於業務關係，明知為不實之事項，而登載於其等業務上作成之文書而言，公司、行號向稅捐稽徵機關申報營業稅，係履行其公法上納稅之義務，並非業務行為；而商業會計法第15條所稱之會計憑證，計有原始憑證及記帳憑證2類，原始憑證計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類，記帳憑證有收入憑證、支出憑證及轉帳憑證3類，統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證；傳票則屬供記帳人員記帳登帳之記帳憑證，商業負責人、主辦會計人員如明知為不實之事項，而開具不實之統一發票、傳票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地，最高法院94年度台非字第98號判決闡釋明確。

三、核被告蔡秋麟、陳月娟於犯罪事實㈠部分所為，均係犯稅捐稽徵法第41條、第47條第1項第1款之公司負責人以不當方法逃漏稅捐罪嫌；於犯罪事實㈡部分所為，均係犯商業會計法第71條第1款以不實之事項填製會計憑證罪嫌、稅捐稽徵法第43條第1項幫助納稅義務人逃漏稅捐罪嫌。被告蔡秋麟與陳月娟就前揭犯嫌，有犯意聯絡及行為分擔，請依共同正犯論處。被告2人就先後逃漏稅捐、填載不實會計憑證及幫助納稅義務人逃漏稅捐等行為，犯罪之時地甚為密接、接近，犯罪手法相同，足認各次行為之獨立性極為薄弱，各均屬接續犯，僅各論以一罪即為已足。又被告2人以填製不實會計憑證交付他人之行為而同時幫助他人逃漏稅捐，依社會通念，應認為係基於同一犯意所實行之單一犯罪行為，屬一行為同時觸犯填製不實罪及幫助逃漏稅捐罪嫌，為想像競合犯，應依刑法第55條之規定，從一重之以不實之事項填製會計憑證罪嫌處斷。又被告2人所犯上揭逃漏稅捐罪嫌、以不實之事項填製會計憑證罪嫌間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。

四、依刑事訴訟法第251條第1項提起公訴。

臺灣桃園地方法院

中　　華　　民　　國　 108　　年　　12　　月　　18　　日

                              檢察官  李堯樺

本件證明與原本無異

中　　華　　民　　國　　109 　年　　1 　　月　　7 　　日

                              書記官  陳心怡

稅捐稽徵法第41條

（逃漏稅捐之處罰）

納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下

有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6 萬元以下罰金。

稅捐稽徵法第43條

（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）

教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒

刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之

罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，處 1 萬元以上 5 萬元以下

罰鍰。

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事

務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科

或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果

    。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之

    結果。

附表一：

附表二