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臺灣雲林地方法院刑事判決　　　　　　　100年度訴字第536號 公　訴　人　臺灣雲林地方法院檢察署檢察官 被　　　告　許吉利 上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，經檢察官提起公訴（99年度 偵字第3343號），於本院準備程序進行中，被告就被訴事實為有 罪之陳述，經裁定進行簡式審判程序，判決如下： 主 文 許吉利共同連續商業負責人，以明知為不實之事項，而填製會計 憑證，處有期徒刑壹年貳月，減為有期徒刑柒月。 事 實 一、許吉利自民國87年起擔任址設雲林縣○○鄉○○村○○路41 之1 號「永豐禾營造有限公司」（下稱永豐禾公司）之實際 記負責人，其父親許良時則為該公司之登記負責人。 ㈠許吉利明知附表一所示之公司，並無向「永豐禾公司」進貨 之事實，竟與具商業會計法之商業負責人身分之許良時（另 案由臺灣高等法院臺南分院審理中）及姓名、年籍均不詳， 綽號為「阿源」之成年男子共同基於填載不實會計憑證幫助 營業人逃漏稅捐及違反商業會計法、業務上不實登載文書， 並進而行使之概括犯意聯絡，連續於民國91年9 月起至92年 12月間，於附表一所示之時間，虛開如附表一所示之永豐禾 公司發票（發票年月、號碼、銷售額、稅額等，均詳如附表 一所示），再交付予附表一所示之佳禾營造有限公司等52家 公司，充當進項憑證使用，並經該等公司（除伸合營造有限 公司、協合科技有限公司、晟盟營造有限公司、猛揮營造股 份有限公司、新晟營造有限公司、亦慶營造有限公司）提出 申報扣抵銷項稅額，致連續幫助他人逃漏營業稅額計新臺幣 （下同）9,323,706 元，並足以生損害於稅捐機關對於營業 稅核課、管理之正確性。 ㈡復於91年9 月起至92年8 月間，於附表二所示之時間，明知 並無向附表二所示鏵威企業有限公司等25家公司進貨之事實 ，竟與其父許良時及「阿源」共同基於業務上不實登載文書 並進而行使之概括犯意聯絡，於取得該等公司所開立如附表 二所示之發票（發票年月、號碼、銷售額、稅額等，均詳如 附表二所示）後，先後交由不知情之會計師陳耀展以上開不 實發票，連續於91年9 月、11月、92年1 月、3 月、5 月、 7 月、9 月分別以上開不實發票，虛偽登載於其業務上所製 作之文書，即於永豐禾公司「營業人銷售額與稅額申報書」 ，進而於各次同月間，向當地稅捐主管機關申報扣抵營業稅 銷項稅額，足以生損害於稅捐機關對於營業稅核課、管理之 正確性。 二、案經本院函送臺灣雲林地方法院檢察署檢察官偵查起訴。 理 由 壹、程序部分：本件被告許吉利所犯之稅捐稽徵法第43條第1 項 、修正前商業會記法第71條第1 款、刑法第216 條、第215 條等罪，均非死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒 刑之罪或高等法院管轄第一審之案件，其於準備程序進行中 ，就前揭被訴事實為有罪之陳述，經受命法官告以簡式審判 程序之旨，並聽取其與公訴人之意見後，本院認無不得或不 宜改依簡式審判程序進行之情事，依刑事訴訟法第273 條之 1 第1 項、第284 條之1 規定，裁定本件由受命法官獨任進 行簡式審判程序，是本件之證據調查，依刑事訴訟法第273 條之2 規定，不受同法第159 條第1 項、第161 條之2 、第 161 條之3 、第163 條之1 及第164 條至第170 條規定之限 制，合先敘明。 貳、認定犯罪事實所憑之證據及理由：上揭犯罪事實，業據被告 於本院審理中坦承不諱（本院卷第41頁反面、第44頁反面） ，且有下列證據可資佐證： 被告於調查站及偵查中之供述（調查筆錄卷㈠第1 頁至第19 頁，臺灣雲林地方法院檢察署98年度偵字第89號卷【下稱偵 查卷】第144 頁至第145 頁）。 共犯許良時於調查站及偵查中之供述（調查筆錄卷㈢第203 頁至第217 頁、臺灣雲林地方法院檢察署97年度他字第65號 卷【下稱他字卷】㈡第23頁至第24頁、他字卷㈠第99頁至第 100 頁、第125 頁至第126 頁、他字卷㈤第97頁，臺灣臺南 地方法院檢察署檢察官96年度他字第3995號卷【下稱南檢他 字卷】第299 頁至第301 頁、第303 頁至第305 頁，偵查卷 第136 頁至第138 頁）。 名揚會計師事務所負責人陳耀展於調查站之陳述（見調查筆 錄卷㈣第1 頁至第6 頁）。 專案申請調檔統一發票查核清單（他字卷㈠第41頁至第79頁 ）。 永豐禾實業有限公司之董監事查詢結果（雲林縣調查站證物 清冊卷，下稱證物清冊卷第25頁至第26頁）。 附表一銷項部分： ㈠編號1 ：佳禾營造有限公司負責人魏麗花於93年9 月1 日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第166 頁至第172 頁）、財政 部臺北市國稅局大安分局96年11月26日財北國稅大安營業 三字第0960216735號函（他字卷㈤第26頁至第28頁）。 ㈡編號4 ：鎮銘營造股份有限公司負責人王啟錚於93年8 月 20日之調查筆錄（調查筆錄卷㈠第220 頁至第226 頁）。 ㈢編號5 ：協葳企業有限公司負責人黃榮隆於93年8 月19日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈠第203 頁至第208 頁）。 ㈣編號6 ：昌毓營造股份有限公司負責人洪浩仁於93年8 月 31日之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第138 頁至第143 頁）、 財政部臺灣省北區國稅局三重稽徵所96年9 月14日北區國 稅三重三字第0960020532號函（他字卷㈢第65頁至第72頁 ）。 ㈤編號7 ：仁富營造有限公司負責人鐘素琴於93年8 月17日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈠第126 頁至第131 頁）、財政 部臺灣省北區國稅局桃園縣分局96年10月11日北區國稅桃 縣三字第0960028444號函（他字卷㈢第26頁至第34頁）。 ㈥編號10：遠鼎營造有限公司名義負責人劉守銀於93年8 月 13日之調查筆錄（調查筆錄卷㈠第175 頁至第181 頁）、 遠鼎營造有限公司實際負責人黎萬圭於93年9 月2 日之調 查筆錄（調查筆錄卷㈡第183 頁至第190 頁）、財政部臺 灣省中區國稅局臺中縣分局96年7 月25日中區國稅中縣三 字第0960031131號函（他字卷㈢第87頁至第90頁）。 ㈦編號11：財政部臺灣省中區國稅局沙鹿稽徵所96年8 月29 日中區國稅沙鹿三字第0960024579號函（他字卷㈢第35頁 至第64頁）。 ㈧編號12：遠達營造有限公司實際負責人劉其泰於93年8 月 24日之調查筆錄（調查筆錄卷㈣第75頁至第80頁）、證人 即承包遠達營造有限公司下包工程之歐錦章於98年5 月19 日之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第1 頁至第6 頁）、財政部 臺灣省南區國稅局臺南市分局96年8 月20日南區國稅南市 三字第0960033002號函（他字卷㈣第78頁至第87頁）。 ㈨編號13：品富營造有限公司負責人林宗輝於93年8 月17日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈠第141 頁至第146 頁）、財政 部臺灣省南區國稅局臺南市分局96年7 月24日南區國稅南 市三字第0960031444號函（他字卷㈢第125 頁至第126 頁 ）。 ㈩編號14：亦慶營造有限公司負責人賴泰文於93年8 月24日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈣第60頁至第65頁）。 編號16：晏從實業股份有限公司負責人陳富裕於94年4 月 20日之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第135 頁至第138 頁）、 財政部臺灣省南區國稅局臺南縣分局96年8 月3 日南區國 稅南縣三字第0960018186號函（他字卷㈢第73頁至第75頁 ）。 編號17：財政部臺灣省南區國稅局臺南縣分局96年8 月7 日南區國稅南縣三字第0960019549號函（他字卷㈢第97頁 至第107 頁）。 編號18：德鑫寶工程開發有限公司工地主任蕭錫山於93年 8 月20日之調查筆錄（調查筆錄卷㈠第237 頁至第242 頁 ）、財政部臺灣省南區國稅局新化稽徵所96年10月26日南 區國稅新化三字第0960038956號函（他字卷㈤第4 頁至第 25頁）。 編號19：廣峰營造股份有限公司實際負責人吳登富於93年 9 月30日之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第243 頁至第249 頁 ）、廣峰營造股份有限公司名義負責人劉慧嫻於93年8 月 17日之調查筆錄（調查筆錄卷㈣第7 頁至第12頁）、財政 部臺灣省南區國稅局高雄縣分局96年10月3 日南區國稅高 縣三字第0960042786號函（他字卷㈣第88頁、第99頁至第 101 頁）。 編號20：慈笙企業有限公司總經理黃明太於93年9 月21日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第225 頁至第230 頁）、慈笙 企業有限公司負責人黃朝笙於93年8 月19日之調查筆錄（ 調查筆錄卷㈣第27頁至第32頁）。 編號21：根基營造股份有限公司副總經理林石總於93年9 月10日之調查筆錄（調查筆錄卷㈣第175 頁至第180 頁） 。 編號23：財政部高雄市國稅局三民稽徵所96年8 月10日財 高國稅三營業字第0960019309號函（他字卷㈢第108 頁至 第117 頁）。 編號25：隆義營造有限公司負責人游文昌於93年8 月26日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第92頁至第97頁）、財政部臺 灣省北區國稅局桃園縣分局96年12月3 日北區國稅桃縣三 字第0960029022號函（他字卷㈤第60頁至第95頁）。 編號26：臺灣臺中地方法院95年度訴字第3695號刑事判決 影本1 份（他字卷㈢第93頁至第96頁）。 編號27：象形營造股份有限公司實際負責人許楚山於93年 8 月25日之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第9 頁至第15頁）、 財政部臺灣省中區國稅局民權稽徵所96年9 月20日中區國 稅民權三字第0960060611號函（他字卷㈣第44頁至第50頁 ）。 編號28：林坤煌於93年8 月30日之調查筆錄（調查筆錄卷 ㈣第90頁至第95頁）。 編號29：財政部臺灣省中區國稅局彰化縣分局96年8 月9 日中區國稅彰縣三字第0960024671號函（他字卷㈣第31頁 至第43頁）。 編號30：證人即新晟營造有限公司負責人謝志偉於93年8 月31日之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第152 頁至第157 頁） 、財政部臺灣省中區國稅局北斗稽徵所96年9 月3 日中區 國稅北斗三字第0960013939號函（他字卷㈣第102 頁）。 編號31：鴻益營造有限公司負責人吳享峻於93年8 月26日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第40頁至第45頁）、財政部臺 灣省中區國稅局北斗稽徵所96年9 月3 日中區國稅北斗三 字第0960013939號函（他字卷㈣第102 頁至第104 頁）。 編號32：晟裕水電工程有限公司實際負責人陳武隆於93年 8 月26日之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第25頁至第30頁）、 財政部臺灣省中區國稅局北斗稽徵所96年7 月27日中區國 稅北斗三字第0960012661號函（他字卷㈢第121 頁至第12 2 頁）。 編號33、34、35、36：台新、嘉晟砂石有限公司及建盛沙 石行實際負責人吳建成於93年8 月31日之調查筆錄（調查 筆錄卷㈢第30頁至第35頁）、信力水泥股份有限公司負責 人曾靖雅於93年8 月30日之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第52 頁至第57頁）、天元預拌混凝土有限公司實際負責人蔡昭 明於93年8 月31日之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第15頁至第 21頁）、大正砂石建材有限公司負責人余維澈於93年8 月 27日之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第68頁至第73頁）、證人 陳靜如於93年9 月23日之調查筆錄（調查筆錄卷㈠第50頁 至第61頁）、證人李國恩於98年4 月16日之調查筆錄（調 查筆錄卷㈠第90頁至第101 頁）、證人蔡素真於98年5 月 19日之調查筆錄（調查筆錄卷㈠第103 頁至第109 頁）、 財政部臺灣省中區國稅局雲林縣分局96年12月5 日中區國 稅雲縣三字第0960023129號函（他字卷㈤第45頁至第47頁 、第48頁至第51頁、第52頁至第55頁、第56頁至第59頁） 。 編號39：財政部臺灣省中區國稅局雲林縣分局96年12月5 日中區國稅雲縣三字第0960023129號函（他字卷㈤第40頁 至第44頁）。 編號42：財政部臺灣省中區國稅局北港稽徵所96年9 月20 日中區國稅北港三字第0960011794號函（他字卷㈣第51頁 至第70頁）。 編號43：猛揮營造股份有限公司負責人陳永昌於93年9 月 1 日之調查筆錄（調查筆錄卷㈣第105 頁至第110 頁）。 編號44：慶洋營造有限公司負責人劉宏吉於93年8 月27日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第106 頁至第111 頁）、慶洋 營造有限公司工務經理蘇神男於93年9 月3 日之調查筆錄 （調查筆錄卷㈣第140 頁至第145 頁）、財政部臺灣省南 區國稅局臺南市分局96年8 月14日南區國稅南市三字第09 60031946號函（他字卷㈢第127 頁至第129 頁、他字卷㈣ 第1 頁至第23頁）。 編號45：奕通營造有限公司負責人余璨詠（原名余昆陸） 於95年4 月21日、95年4 月27日之檢察官訊問筆錄（臺灣 臺南地方法院檢察署96年度他字第3995號卷，下稱南檢他 字卷第252 頁至第258 頁、第269 頁至第272 頁，結文在 第273 頁）、於95年4 月27日之調查筆錄（南檢他字卷第 259 頁至第267 頁）、奕通公司會計黃雅琴於95年4 月17 日之檢察官訊問筆錄（南檢他字卷第231 頁至第238 頁， 結文在第239 頁）、財政部臺灣省南區國稅局安南稽徵所 96年7 月23日南區國稅安南三字第0960014525號函（他字 卷㈢第76頁至第86頁）。 編號47：東旺星有限公司實際負責人蔡佳泰於93年8 月26 日之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第186 頁至第192 頁）、財 政部臺灣省南區國稅局新化稽徵所96年8 月3 日南區國稅 新化三字第0960026653號函（他字卷㈣第24頁至第30頁） 。 編號48：儷鑫工程有限公司負責人郭嘉賢於93年8 月30日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第170 頁至第175 頁）、財政 部臺灣省南區國稅局高雄縣分局96年10月3 日南區國稅高 縣三字第0960042786號函（他字卷㈣第88頁至第92頁）。 編號49：中美水泥製品有限公司業務經理李欣修於93年8 月27日之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第121 頁至第127 頁） 、財政部臺灣省南區國稅局高雄縣分局96年10月3 日南區 國稅高縣三字第0960042786號函（他字卷㈣第88頁、第93 頁至第98頁）。 編號50：財政部臺灣省南區國稅局岡山稽徵所96年7 月24 日南區國稅岡山三字第0960037025號函（他字卷㈣第111 頁至第122 頁）。 編號51：廣達榮營造有限公司負責人蔡貴華於94年4 月15 日之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第96頁至第99頁）。 編號52：同力營造有限公司負責人蘇柏誠於93年8 月26日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第56頁至第63頁）、黃宇逢於 94年4 月20日之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第150 頁至第15 4 頁）。 附表二進項部分： ㈠編號2 ：臺灣臺北地方法院95年度重訴字第57號刑事判決 影本1 份（他字卷㈠第111 頁至第116 頁）、臺灣臺北地 方法院檢察署94年度偵緝字第1045號及偵字第15232 號檢 察官起訴書影本1 份（他字卷㈠第120 頁至第124 頁）。 ㈡編號3 ：臺灣臺北地方法院檢察署95年度重訴字第36號刑 事判決影本（他字卷㈡第2 頁至第26頁）。 ㈢編號11：台力國際開發事業股份有限公司負責人周治中於 93年9 月7 日之調查筆錄（調查筆錄卷㈣第149 頁至第15 5 頁）。 ㈣編號12：日研實業有限公司負責人廖明俊於93年10月19日 之調查筆錄（調查筆錄卷㈢第1 頁至第7 頁）。 ㈤編號13：財政部臺北市國稅局95年10月2 日財北國稅審三 字第0950093199號書函及臺灣臺北地方法院95年度訴字第 1246號刑事判決影本1 份（他字卷㈡第123 頁至第143 頁 ）。 ㈥編號15：鄉竹工程有限公司名義負責人呂國樹於93年9 月 7 日之調查筆錄（調查筆錄卷㈡第211 頁至第217 頁）、 財政部高雄市國稅局96年10月22日財高國稅審三字第0960 070967號函（他字卷㈡第71頁至第83頁）、臺灣高雄地方 法院檢察署檢察官97年度偵字第5170號併辦意旨書（偵查 卷第50頁至第58頁）。 ㈦編號16：財政部高雄市國稅局94年3 月3 日財高國稅審三 字第0940010269號函（他字卷㈢第6 頁至第17頁）。 ㈧編號17：財政部高雄市國稅局94年5 月6 日財高國稅審三 字第0940032328號函（他字卷㈡第29頁至第33頁）。 ㈨編號18：財政部臺灣省中區國稅局94年5 月11日中區國稅 四字第0940023607號函（他字卷㈡第34頁至第49頁）。 ㈩編號23：臺灣雲林地方法院檢察署檢察官97年偵字第921 號不起訴處分書（偵查卷第130 頁至第132 頁）。 編號24：財政部高雄市國稅局95年2 月16日財高國稅審三 字第0950007283號函（他字卷㈡第87頁至第106 頁）。 編號25：岡合有限公司負責人張忠興於93年9 月8 日之調 查筆錄（調查筆錄卷㈣第163 頁至第169 頁）、財政部高 雄市國稅局95年2 月16日財高國稅審三字第0950007283號 函（他字卷㈡第87頁至第102 頁）等。 綜上所述，足認被告上揭任意性自白與事實相符，本件事證 明確，被告之犯行洵堪認定，應依法論科。 叁、新舊法比較： 查被告行為後，刑法業於94年2 月2 日修正公布，並自95年 7 月1 日起施行。按行為後法律有變更者，適用行為時之法 律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人 之法律，刑法第2 條第1 項定有明文。茲本條係規範行為後 法律變更所生新舊法律比較適用之準據法，本身尚無新舊法 比較之問題，於新法施行後，應一律適用新法第2 條第1 項 之規定，為「從舊從輕」之比較。而本次法律變更，比較時 應就罪刑有關之共犯、未遂犯、想像競合犯、牽連犯、連續 犯、結合犯，以及累犯加重、自首減輕暨其他法定加減原因 （如身分加減）與加減例等一切情形，綜其全部罪刑之結果 而為比較（最高法院95年5 月23日95年度第8 次刑事庭會議 決議參照）。本件適用新舊法比較之情形分論如下： ㈠刑法第216 條、第215 條之行使業務登載不實文書罪有罰 金刑之規定，而修正後刑法施行法增訂第1 條之1 規定： 「中華民國94年1 月7 日刑法修正施行後，刑法分則編所 定罰金之貨幣單位為新臺幣。94年1 月7 日刑法修正時， 刑法分則編未修正之條文定有罰金者，自94年1 月7 日刑 法修正施行後，就其所定數額提高為30倍。但72年6 月26 日至94年1 月7 日新增或修正之條文，就其所定數額提高 為3 倍。」。另刑法第33條第5 款修正為：「主刑之種類 如下：... 五、罰金：新臺幣1 千元以上，以百元計算之 」，是依修正後刑法第216 條、第215 條所得科處之罰金 刑最高為新臺幣1 萬5 千元，最低為新臺幣1 千元。然依 據被告行為時之刑罰法律，即罰金罰鍰提高標準條例第1 條前段規定之提高倍數10倍，及修正前刑法第33條第5 款 規定之罰金最低額1 元計算，該罪之罰金刑最高為銀元5 千元，最低額為銀元1 元，若換算為新臺幣，最高額雖與 新法同為新臺幣1 萬5 千元，然最低額僅為新臺幣3 元。 比較上述修正前後之刑罰法律，自以被告行為時即修正前 刑法第33條第5 款之規定較有利於被告。又查依刑法施行 法第1 條之1 之立法說明，謂該條文第2 項係「考量新修 正之刑法施行後，不再適用『現行法規所定貨幣單位折算 新臺幣條例』，為使罰金數額趨於一致，避免衍生新舊法 比較適用問題，以緩和實務適用法律之衝擊之前提下，規 定第二項如上」等詞，顯見刑法施行法第1 條之1 第2 項 增訂後，自無再就「現行法規所定貨幣單位折算新臺幣條 例」、「罰金罰鍰提高標準條例」比較新舊法適用之問題 （最高法院96年度臺上字第4185號判決意旨參照），而應 逕行適用刑法施行法第1 條之1 之規定，附此敘明。 ㈡刑法第56條連續犯之規定業經刪除，被告之數犯罪行為， 於新法施行後，應予分論併罰。此刪除雖非犯罪構成要件 之變更，但顯已影響行為人刑罰之法律效果，自屬法律有 變更，依刑法第2 條第1 項規定，比較新、舊法結果，自 以修正前刑法第56條之規定較有利於被告。 ㈢刑法第55條關於牽連犯之規定業經刪除，則被告所犯各罪 ，應予分論併罰。比較新、舊法結果，以被告行為時之法 律即修正前刑法第55條牽連犯之規定，較有利於被告。 ㈣刑法第28條共同正犯規定，有所修正，修正前刑法第28條 原規定「2 人以上共同實施犯罪之行為者，皆為共同正犯 」，新法修正為「2 人以上共同實行犯罪之行為者，皆為 共同正犯」，將舊法之「實施」修正為「實行」。原「實 施」之概念，包含陰謀、預備、著手及實行等階段之行為 ，修正後僅共同實行犯罪行為始成立共同正犯。是新法共 同正犯之範圍已有限縮，排除陰謀犯、預備犯之共同正犯 。新舊法就共同正犯之範圍固有變動，惟被告為共同實施 犯罪之正犯，無論依修正前或修正後之規定，均構成共同 正犯，自不生新舊法比較之問題。 ㈤刑法第31條第1 項關於無身分或其他特定關係之共犯規定 ，由原條文：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同 實施或教唆幫助者，雖無特定關係，仍以共犯論」，修正 為：「因身分或其他特定關係成立之罪，其共同實行、教 唆或幫助者，雖無特定關係，仍以正犯或共犯論。但得減 輕其刑」，依新法同條項但書之規定，得減輕其刑，有利 於被告。因此，應依刑法第2 條第1 項但書規定，依修正 後刑法第31條第1 項規定，論以擬制之正犯。 ㈥綜合上開法律修正前、後之比較，揆諸前揭最高法院決議 及刑法第2 條第1 項所定之「從舊從輕」原則，適用修正 前之法律，對被告較為有利，自應適用修正前之刑法相關 規定。 又被告行為後，商業會計法第71條第1 款原規定「商業負責 人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之 人員有左列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣15萬元以下罰金：一、以明知為不實之事項，而 填製會計憑證或記入帳冊者。」於95年5 月24日修正公布， 並自公布日施行，修正後之商業會計法第71條第1 款規定「 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會 計事務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘 役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：一、以明知為不實 之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。」新舊法比較結果， 應以修正前商業會計法第71條第1 款規定對被告為有利，依 刑法第2 條第1 項但書規定，自應適用修正前商業會計法第 71條第1 款之登載不實會計憑證罪規定處斷。 肆、論罪科刑： 按營業稅法第32條規定，統一發票為營業人銷售貨物或勞務 予買受人之會計憑證。次按商業會計憑證分下列二類：一、 原始憑證：證明會計事項之經過，而為造具記帳憑證所根據 之憑證。二、記帳憑證：證明處理會計事項人員之責任，而 為記帳所根據之憑證，商業會計法第15條定有明文。又「營 業人銷售額與稅額申報書」（即俗稱四０一申報書），係公 司、行號每2 月向稅捐稽徵機關申報當期之銷售額與稅額之 申報書，並非證明會計事項發生之會計憑證。 又營利事業銷貨統一發票，既屬於商業會計法第15條所指商 業會計憑證之一種，商業負責人以明知不實之事項而填製會 計憑證，即應認構成商業會計法第71條第1 款之罪，該罪與 刑法第215 條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特 別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最高 法院92年度台上字第6792號判決意旨參照），是關於填製不 實統一發票部分，不再論以刑法第216 條、第215 條之行使 業務登載不實文書罪。 是核被告所為，就虛偽填製如附表一所示之不實統一發票提 供予如附表一所示之公司，充作各該營業人之進項憑證部分 犯行，係犯修正前商業會計法第71條第1 款之商業負責人， 明知為不實之事項而填製不實會計憑證罪；嗣如附表一各編 號所示各該營業人（不含編號26號之伸合營造有限公司、編 號28號之協合科技有限公司、編號29號之晟盟營造有限公司 、編號43號之猛揮營造股份有限公司、編號30號之新晟營造 有限公司、編號14號之亦慶營造有限公司），均持上開取得 之永豐禾公司統一發票，向各該主管稅捐機關申報扣抵各該 期營業稅之銷項稅額部分，被告係犯稅捐稽徵法第43條第1 項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪；又永豐禾公司取得附表二 所示之公司虛偽開立如附表二所示之統一發票，將之交付不 知情之會計師陳耀展據以製作不實永豐禾公司之營業人銷售 額與稅額申報書等業務上所製作之文書，申報扣抵銷項稅額 部分，被告係犯刑法第216 條、第215 條行使業務上登載不 實文書罪。 附表一編號26之伸合營造有限公司、編號28之協合科技有限 公司、編號29之晟盟營造有限公司均為虛設公司，是該等公 司即無逃漏稅捐之問題；附表一編號43之猛揮營造股份有限 公司、編號30之新晟營造有限公司，雖取得永豐禾公司之不 實進項憑證，但未提報扣抵銷項稅額；附表一編號14之亦慶 營造有限公司經申報銷貨退回，亦慶公司並未作為進項憑證 ，從而，上開部分均不構成稅捐稽徵法第43條第1 項幫助他 人逃漏稅捐罪，僅構成修正前之商業會計法第71條第1 款之 填載不實會計憑證罪，併此敘明。 再按稅捐稽徵法第41條係結果犯，無處罰未遂犯之規定，必 納稅義務人使用欺罔之手段為逃漏稅捐之方法，並因而造成 逃漏稅捐之結果，始屬相當（最高法院70年度臺上字第2842 號判決意旨可參）。次按營業稅法第1 條規定，在中華民國 境內銷售貨物或勞務及進口貨物，均應依營業稅規定課徵營 業稅；營業人無銷貨事實出售統一發票牟取不法之利益，非 屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，業經財政部78年8 月3 日台財稅字第780195193 號函釋在案。是無營業稅法所 稱之營利所得（販賣發票所得之代價，係行為人之犯罪所得 ，非人頭公司之營利所得），亦無須繳納營利事業所得稅， 而無逃漏營利事業所得稅可言（最高法院96年度台上字第67 2 號、93年度台上字第262 號、92年度台上字第2286號可資 參照）。查永豐禾公司於91年9 月至92年12月間已無實際營 業，亦無進貨之事實一節，有財政部臺灣省中區國稅局虎尾 稽徵所97年1 月3 日中區國稅虎尾三字第0970000126號函在 卷可查（南檢他字卷第137 頁），亦據另案被告即共犯許良 時於98年7 月7 日檢察官訊問時供述明確（偵查卷第137 頁 ），是依上開最高法院判決意旨與財政部函釋，永豐禾公司 既無實際營業，即無逃漏營業稅、營利事業所得稅稅捐可言 。從而，永豐禾公司雖以附表二所示不實發票向稅捐稽徵機 關申報扣抵銷項稅額，然並未使該永豐禾公司逃漏任何稅捐 ，即與稅捐稽徵法第41條之要件不合，附此說明。 再按修正前商業會計法第71條第1 款之罪，以商業負責人、 主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員 ，有以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行 為，為其成立要件。所謂「商業負責人」之定義，依同法第 四條所定，應依公司法第8 條、商業登記法第9 條及其他法 律有關之規定。而公司法第8 條所稱公司負責人：在有限公 司、股份有限公司為董事。公司之經理人或清算人，股份有 限公司之發起人、監察人、檢查人、重整人或重整監督人， 在執行職務範圍內，亦為公司負責人。而以明知為不實之事 項，填製會計憑證或記入帳冊罪，所處罰者，則限於商業負 責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務 之人員（最高法院93年度台上字第2396號號判例參照）。稅 捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專 條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要 件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。如二 人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（臺灣高 等法院暨所屬法院87年法律座談會刑事類提案第51號決議、 68年法律座談會刑事類第33條提案審查意見及司法院刑事廳 701028（70）廳刑一字第1104號函、司法院第二廳研究意見 可為參照）。查另案被告即共犯許良時係永豐禾公司登記負 責人及董事，被告為永豐禾公司實際負責人，此有董監事查 詢結果1 紙（證物清冊卷第25頁至第26頁）附卷可參，且為 被告坦承在卷（本院卷第39頁），是被告雖無商業會計法所 稱之商業負責人身分，惟其與有此身分之共犯許良時及無此 身分之「阿源」共同犯修正前商業會計法第71條第1 款之商 業負責人，明知為不實之事項而填製不實會計憑證罪與幫助 他人逃漏稅捐罪、行使業務登載不實文書罪，有犯意聯絡及 行為分擔，應依修正前刑法第31條第1 項與同法第28條之規 定，論以共同正犯。其等利用不知情之會計師陳耀展據以製 作不實永豐禾公司之營業人銷售額與稅額申報書，申報扣抵 銷項稅額部分，係成立間接正犯。 被告明知不實之事項，登載於其業務上作成文書（即永豐禾 公司之營業人銷售額與稅額申報書）後進而行使，其文書登 載不實之低度行為應為行使之高度行為所吸收，不另論罪。 被告就上開填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐與行使業 務登載不實文書等犯行，均時間緊接，方法相同，各觸犯構 成要件相同之罪，顯係各基於概括犯意為之，均為連續犯， 依修正前刑法第56條規定，各以一罪論，並均加重其刑。 被告為掩人耳目、收出平衡、避免立即為稅捐稽徵機關發現 ，以達請領統一發票並虛偽開立之目的，而虛開不實發票與 取得不實發票，是所犯之連續填製不實會計憑證罪、連續幫 助他人逃漏稅捐罪與連續行使業務上登載不實文書罪間，有 方法、目的之牽連關係，應依修正前刑法第55條後段之規定 ，從一重之連續填製不實會計憑證罪論處。 爰審酌被告身為永豐禾公司之實際負責人，明知無銷貨與進 貨之事實，竟與其父許良時及「阿源」大量開立不實統一發 票予附表一所示公司，以幫助附表一之公司逃漏營業稅，並 向附表二所示公司取得發票，向稅捐稽徵機關申報扣抵銷項 稅額之行為，致生損害於稅捐機關依法課稅之正確性，影響 課稅之公平性，兼衡被告等人所開立大批不實統一發票，幫 助其他公司即納稅義務人逃漏稅捐金額高達900 餘萬元，造 成之損害匪淺，惟考量被告除81年間曾有竊盜案件外，別無 其他犯罪科刑紀錄，有臺灣高等法院被告前案紀錄表1 份在 卷可考，素行尚可，又被告犯後初始雖否認犯行，惟於本院 審理時對本件犯罪事實坦認不諱，復表示因為父親現都住在 醫院，希望等父親過世再執行本案等語（見本院卷第45頁反 面），堪信其已有悔意，僅係因為放心不下重病之父親而有 所顧忌，惟其仍願意坦然面對司法，復衡酌被告自陳父親現 長住醫院，母親每天都要去照顧父親，而其為了維持生計及 分擔父親醫藥費，獨自在工地做臨時工，每日收入800 元， 平均一個月僅能工作12至15天，經濟狀況不佳，其與妻子業 已分居，育有二子二女都與其斷絕來往，更見其父親為其重 要情感依托之家庭狀況（本院卷第33頁反面、第45頁正反面 ）等一切情狀，量處如主文所示之刑。 被告上開犯罪時間均在96年4 月24日之前，合乎減刑條件， 爰依中華民國九十六年罪犯減刑條例第2 條第1 項第3款 、 第7 條規定，減其宣告刑2 分之1 。 伍、應適用之法條： 刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第299 條第1 項前段。 修正前商業會計法第71條第1 款。 稅捐稽徵法第43條第1 項。 刑法第2 條第1 項、第11條前段、第28條、修正前第31條第 1 項前段、修正前第56條、第216 條、第215 條、修正前第 55條後段。 刑法施行法第1 條之1 第1 項、第2 項前段。 中華民國罪犯減刑條例第2 條第1 項第3 款、第7 條。 本案經檢察官江柏青到庭執行職務。 中 華 民 國 100 年 7 月 25 日 刑事第五庭 法 官 段奇琬 以上正本證明與原本無異。 如不服本判決應於收受判決後10日內向本院提出上訴書狀，並應 敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日 內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。「切 勿逕送上級法院」。 書記官 高培馨 中 華 民 國 100 年 7 月 25 日 附錄本件論罪科刑法條全文： 中華民國刑法第215條 （業務上文書登載不實罪） 從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文 書，足以生損害於公眾或他人者，處3 年以下有期徒刑、拘役或 5 百元以下罰金。 中華民國刑法第216條 （行使偽造變造或登載不實之文書罪） 行使第 210 條至第 215 條之文書者，依偽造、變造文書或登載 不實事項或使登載不實事項之規定處斷。 修正前商業會計法第71條 商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事 務之人員有下列情事之一者，處5 年以下有期徒刑、拘役或科或 併科新臺幣60萬元以下罰金： 一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。 二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。 三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。 四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。 五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。 稅捐稽徵法第43條 （教唆或幫助逃漏稅捐等之處罰） 教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘 役或科新台幣6 萬元以下罰金。 稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之 罪者，加重其刑至二分之一。 稅務稽徵人員違反第33條規定者，除觸犯刑法者移送法辦外，處 1 萬元以上5 萬元以下罰鍰。