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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　101年度判字第541號 上　訴　人　財政部高雄市國稅局 代　表　人　何瑞芳 被 上訴 人　林美美 上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國101年2月9 日高雄高等行政法院100年度訴字第418號判決，提起上訴，本院 判決如下： 　　主 文 原判決廢棄。 被上訴人在第一審之訴駁回。 第一審及上訴審訴訟費用均由被上訴人負擔。 　　理 由 一、被上訴人為宏亞醫院實際所得人，94年度綜合所得稅結算申 報，漏報取自該醫院之執行業務所得新臺幣（下同）17,596 ,059元，另虛報已死亡親屬之免稅額74,000元、扣除額44,0 00元及漏報營利、利息及執行業務等所得計93,400元，合計 漏報所得17,689,459元，經財政部臺灣省南區國稅局（下稱 南區國稅局）查獲，除核定應補稅額6,349,855元，並按所 漏稅額6,316,864元處1倍之罰鍰計6,316,864元。被上訴人 對執行業務所得及罰鍰處分不服，申請復查（嗣因民國99年 12月25日高雄市與高雄縣合併，改制為新直轄市高雄市，南 區國稅局所屬高雄縣分局業務改由上訴人承受，本件乃移撥 由上訴人續予審理）未獲變更，提起訴願亦遭駁回，遂提起 本件行政訴訟。 二、被上訴人起訴主張：（一）本稅部分：1、宏亞醫院屬於財 團法人高雄縣私立建德社會福利慈善事業基金會（下稱建德 基金會）所有，自74年至99年間皆經稅務機關核定符合所得 稅法第4條第13款規定免納所得稅，且建德基金會66年捐助 章程中確有載明基金會來源為「基金孳息及醫院盈餘收入… …」，可證宏亞醫院實體上確是建德基金會所創辦，僅程序 上未經改制前高雄縣政府核准。惟上訴人96年發現宏亞醫院 未經改制前高雄縣政府衛生局核准為附設醫院，認定為私人 醫療診所，依法改課徵執行業務所得，並往前追補5年，故 上訴人僅查得94年度宏亞醫院有32,500,000元流入被上訴人 帳戶中，即認定被上訴人為宏亞醫院實際負責人。又上訴人 並未查明94年度宏亞醫院光在藥品材料費25,608,065元、薪 資15,291,630元、醫療耗材費5,249,329元等支出金額，已 遠超過流入金額，且94年度宏亞醫院係虧損2百多萬元，並 無實質課稅問題。又上訴人只要求被上訴人繳稅，並無通知 被上訴人提供帳冊調查及說明或表示意見（97年起改成通知 被上訴人及訴外人杜朝勳），實有違行政程序法第20條、第 39條、第40條及稅捐稽徵法第30條之規定。2、宏亞醫院、 被上訴人、建德基金會三者財務是各自獨立，每年各有報表 ，只是宏亞醫院、建德基金會銀行帳戶使用宏亞醫院、建德 基金會及被上訴人名義而已。況依建德基金會捐助章程第14 條規定，被上訴人94年間僅是建德基金會及宏亞醫院負責財 務收支之人員。3、宏亞醫院94年度申報藥品材料均取具合 法憑證且為業務所需，上訴人除查明有超耗情況，且業者無 法提供說明時才能剔除。另稅法規定所謂核實認定係查核時 發現漏報收入或未取得列報成本費用之支出憑證，其查核結 果純益率才能高於財政部頒布之純益率，本案上訴人逕將宏 亞醫院之純益率核定高於同業利潤率，實有不合。按執行業 務所得查核辦法第3條及第10條規定，上訴人一方面將宏亞 醫院認定為私人醫療診所課徵執行業務所得，一方面卻未依 執行業務所得查核辦法之規定，要求宏亞醫院提出期末存貨 明細及按收入、成本配合原則認定所得，實相互矛盾。又依 執行業務所得查核辦法第2條規定，本件查核結果純益率高 於30%，惟查執行業務所得純益率在不送帳簿查核下僅為22% ，雖然執行業務所得查核辦法沒有規定不得高於純益率標準 ，但依該辦法第2條規定之立法精神，執行業務所得之查核 ，自應比照營利事業所得稅查核準則第6條規定，以不超過 同業利潤標準純益率規定辦理，故上訴人之認定顯有違法。 4、宏亞醫院經上訴人核准為財團法人附設醫院，其帳務依 法採權責發生制記帳報稅，上訴人96年突然認定宏亞醫院係 私人診所，何以變更院長時上訴人不通知辦理清決算及註銷 ？且依規定私人醫療診所應採現金收付制記帳報稅，故上訴 人原依財團法人附設醫院法令查核所根據之事實即有錯誤， 客觀上無法明白足以確認其真實所得額，上訴人自不能主張 有行政程序法第103條第5款及第7款之情事。又上訴人於74 年錯誤核准宏亞醫院免稅後，96年發現該原來違法行政處分 要撤銷，惟上訴人反而往前追補、課徵，造成目前宏亞醫院 歇業、建德基金會無宏亞醫院之捐贈收入被迫停止運作及被 上訴人財產被法院查封，實有違行政程序法第l18條之規定 。5、宏亞醫院每年捐贈2,000,000元給建德基金會，因實際 上建德基金會與宏亞醫院係屬同一機構，在會計上各單位內 部資金之移動即無另設會計科目記帳，不過宏亞醫院向稅務 機關申報之資產負債表即有預付基金款2,000,000元，另改 制前高雄縣政府公文亦明白表示，基金會之捐款來自宏亞醫 院。至於藥品材料未提出明細、捐贈費用不列入宏亞醫院帳 上，惟如有實際支出，依法在行政救濟結束前補辦手續，上 訴人都應予以認列。（二）罰鍰部分：1、被上訴人並非宏 亞醫院實際負責人，自無漏報宏亞醫院之執行業務所得，故 不必罰鍰。又被上訴人之夫已死亡，一時疏失多列報免稅額 74,000元，人既已死亡，自不適用夫妻合併申報之違章裁處 罰鍰倍數之規定，亦不能擴大到其他有漏報之所得之處罰倍 數。2、稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表（下稱裁罰參 考表）使用須知表示，本表訂定之裁罰金額或倍數未達稅法 規定之最高限或最低限而違章情節重大或較輕者，仍得加重 或減輕其罰。本件被上訴人誤報已死亡之配偶免稅額74,000 元，雖不屬已填報扣免繳憑單，但被上訴人已向戶籍機關申 報配偶死亡資料，戶籍機關依法應通報稅務機關，依法理視 同已填報扣繳憑單，依比例原則應與其他所得分開，按各該 所得比例適用不同處罰倍數等語，聲明求為判決訴願決定及 原處分（含復查決定）關於對被上訴人核定執行業務所得及 裁處罰鍰部分均撤銷。 三、上訴人則以：（一）執行業務所得部分：1、建德基金會係 經改制前高雄縣政府67年1月7日府社福字第988號核准設立 ，67年1月12日取得法人登記證書，惟法人登記證書所載之 法人名稱係「財團法人高雄縣私立建德社會福利慈善事業基 金會」，尚無附設宏亞醫院。宏亞醫院係於73年11月20日申 請私立醫療機構開業登記，嗣後數次變更登記，皆以負責醫 師名義申請開業或變更，惟建德基金會未曾以該基金會附設 宏亞醫院之醫療機構名稱申請醫療機構開業登記，除與醫療 法施行細則第6條第3款規定不符外，建德基金會經改制前高 雄縣政府核備之捐助章程，亦無附設醫院之條文，亦未向改 制前高雄縣政府申請設立附設機構。又改制前高雄縣政府95 年5月24日府社長字第0950114404號函提及「興建附設醫院 依貴會捐助章程第2章第4條目的事業不符」等語，宏亞醫院 及建德基金會顯屬不同之主體，宏亞醫院並非建德基金會之 附設醫療機構甚明。2、改制前高雄縣稅捐稽徵處雖於74年1 月17日就建德基金會以建德基金會附設宏亞綜合醫院名義申 請營業登記案，以74稅壹字第1254號函准予備查，然該備查 函形式審查，若建德基金會認登記資料有誤，自可隨時提示 正確資料申請更正。又改制前高雄縣政府曾於83年5月31日 以83府社福字第88705號函重申「貴會捐助章程亦無附設醫 院之條文，且基金會自設立以來亦未曾向本府申請設立附設 機構」並請建德基金會改正，是建德基金會早已知悉宏亞醫 院非為該基金會之附設醫療機構及與宏亞醫院顯屬不同之主 體，惟未自行更正，仍以宏亞醫院之執行業務所得列報為其 附屬作業組織之所得。是縱被上訴人主張自74年起宏亞醫院 皆併建德基金會申報所得稅並核定，惟上訴人自得依職權查 得課稅之事實，按實質課稅原則，將宏亞醫院之執行業務所 得歸課實際所得人，被上訴人尚無信賴保護原則之適用。3 、訴外人杜朝勳（93年7月1日變更登記為宏亞醫院之負責醫 師）與被上訴人於93年5月21日簽訂聘僱契約書，受雇為宏 亞醫院之院長，訴外人杜朝勳僅負責宏亞醫院醫療部分，並 請領薪資，而該醫院之印鑑章及負責醫師章則由被上訴人負 責保管，所有院務均由被上訴人負責，而被上訴人有時會將 該醫院部分行政業務，交代被上訴人之女王敏香。另查調宏 亞醫院之第一商業銀行五甲分行帳戶開戶資料，該醫院開戶 印鑑卡留存之印鑑式樣係「宏亞醫院」之印鑑章及「林美美 」印章，而非「宏亞醫院」之印鑑章及負責人「杜朝勳」印 章，又依該醫院帳戶資金往來結果及相關傳票資料查核結果 ，顯示宏亞醫院帳戶資金均由被上訴人提領，且多匯入其個 人帳戶，又被上訴人於95年2月27日自宏亞醫院帳戶提領款 項後，隨即以其名義匯款予被上訴人之姪子林豐兒，顯見宏 亞醫院帳戶資金係由被上訴人私人動支。另依臺灣高雄地方 法院檢察署檢察官98年度偵字第19038號不起訴處分書之記 載，可知宏亞醫院之實際負責人確為被上訴人。4、查存簿 紀錄資料載明，宏亞醫院一銀五甲分行00000000000號帳戶 於95年3月31日轉帳2,000,000元存入建德基金會台企東高雄 分行00000000000號帳戶，旋即於95年4月6日轉帳2,000,000 元存入被上訴人台企東高雄分行00000000000號帳戶，更可 證宏亞醫院帳戶資金係由被上訴人私人動支。又宏亞醫院94 年度申報收入總額58,145,723元、費用總額60,632,728元、 全年所得額虧損2,487,005元；原查除依該醫院提示之帳簿 憑證查核外，因該醫院本年度列報藥品材料費25,608,065元 ，與中央健保局藥費金額7,372,635元差異甚大，南區國稅 局乃於98年7月13日以南區國稅高縣二字第0980017549號函 請該醫院提示藥品材料每日耗用明細表、年底藥品材料明細 表及其相對收入明細表暨相關證明資料供核。宏亞醫院逾期 未提供，乃基於收入費用配合原則，否准認列健保不給付之 藥品材料費用15,943,785元，核定收入總額58,578,915元、 費用總額40,982,856元、全年所得額為17,596,059元，尚無 違誤。5、本件按實質課稅原則，將宏亞醫院之執行業務所 得歸課實際所得人即被上訴人，依行政程序法第103條之規 定，上訴人得不給予被上訴人陳述意見之機會。況被上訴人 對上訴人各核定不服，均已依規定申請復查，應已於歷次救 濟程序中充分陳述其意見。（二）罰鍰部分：1、宏亞醫院 並未經申請核准設立為建德基金會之附屬機構，卻由建德基 金會合併辦理結算申報，藉以逃漏應屬宏亞醫院之執行業務 所得，又被上訴人既為宏亞醫院之實際負責人，自負就取自 宏亞醫院之執行業務所得依法申報納稅之義務，卻故意以聘 僱之醫師登記為宏亞醫院名義負責人之假像，蓄意規避查核 ，使稅捐稽徵機關陷於錯誤，依法自應受罰。2、本件係就 被上訴人漏報營利、利息及執行業務等所得及虛列免稅額暨 扣除額等實情，而予裁處罰鍰等情，資為抗辯。 四、原審為上訴人敗訴之判決，係以：（一）關於本稅部分：按 所得稅法第83條第1項及同法施行細則第13條第1項之規定， 所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完 全、不健全或不相符者，均有其適用。又按執行業務所得查 核辦法第8條規定，若執行業務者已提示帳簿、文據供調查 者，稽徵機關應依帳載核實認定，惟若關係所得額之帳簿文 據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者， 稽徵機關應依所得稅法第83條第2項規定時間命其提示或補 正，如經規定時間而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽 徵機關始得依查得資料或同法施行細則第13條核定其所得額 。上訴人對被上訴人之核定通知書僅記載被上訴人漏報宏亞 醫院執行業務所得17,691,098元，未記載核定之法令依據， 則觀諸上訴人前以杜朝勳為宏亞醫院負責人通知其於相當期 限內提示有關宏亞醫院之帳證及資金流程，上訴人均係依據 所得稅法第83條規定為之，苟非上訴人認為宏亞醫院帳簿文 據不全，應非採取此種通知方式。加以上訴人對被上訴人之 復查決定、乃至於訴願及原審法院審理程序均係引用所得稅 法第83條第1項及其施行細則第13條為其核課依據，尤其從 高雄縣分局於98年8月21日對杜朝勳為第二次調查時，在重 核報告內明載：「本分局於98年5月4日……，及於98年7月 13日……函請業者（即杜朝勳）補提示查帳之相關資料，均 合法送達，惟業者對7月13日函補正內容於98年7月23日以其 非實際負責人回函，未提示查帳之相關證明文件。」佐以上 訴人剔除宏亞醫院之藥品材料費部分，亦是以其業於98年7 月13日發函通知杜朝勳提示相關證明資料供核而逾期未提示 ，遂逕剔除健保不給付之藥品材料費等情，則上訴人主張其 並非依所得稅法第83條而係依執行業務所得查核辦法第8條 核實認定云云，即難採取。況上訴人既以宏亞醫院係使用被 上訴人之印章為其一銀五甲分行帳戶之印鑑章，並以醫院帳 戶之資金往來，多匯入被上訴人個人帳戶由被上訴人支配等 情，認定被上訴人才是宏亞醫院之實際負責人，而杜朝勳則 僅係領取醫院薪資之受僱醫師；既然如此，則有關宏亞醫院 之帳簿文據及資金控管，理應由被上訴人掌握，上訴人若認 宏亞醫院申報所附帳證不全，自應通知被上訴人提示，乃上 訴人祇通知杜朝勳提示，並於未獲其提出後，逕將宏亞醫院 所報健保不給付藥品材料費予以剔除，核定宏亞醫院94年度 所得額。此外，被上訴人不知杜朝勳有無提示帳證資料，即 便杜朝勳曾提示，被上訴人亦不知其內容，且歷經核定、復 查、訴願及至原審法院審理階段，上訴人亦未曾將杜朝勳所 提相關資料讓被上訴人表示意見，亦不曾通知被上訴人提示 帳簿文據。則上訴人於進行調查或復查時，未依規定通知被 上訴人將有關帳證送交調查或派員就地調查，甚為明確。而 財政部86年11月21日台財稅字第861924319號函釋僅謂如查 明醫療機構之執行業務所得，另有實際所得人時，應視情形 ，以實際所得人為課徵對象，非謂可毋庸對實際所得人踐行 正當程序，逕予改課。上訴人未對被上訴人踐行正當程序， 遽以杜朝勳未於調查時將有關證明所得額之帳簿文據提供查 核，逕自否准認列宏亞醫院健保不給付之藥品材料費，進而 核定宏亞醫院所得後，同額歸課被上訴人執行業務所得，顯 屬於法有違。（二）關於罰鍰部分：原處分（復查決定）關 於計算罰鍰之基礎，即上訴人所為對被上訴人核定之執行業 務所得，既有如前所述之違誤，則原處分關於罰鍰部分，即 隨之有所未合。次按所得稅法第110條固規定，納稅義務人 已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之 所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額2倍以下罰鍰。 惟依行政罰法第7條第1項、第18條第1項等規定，財政部於 裁罰參考表使用須知第4點另設有規定，倘違章情節較輕者 ，稽徵機關仍得依上開規定，敘明理由減輕處罰，此復經財 政部賦稅署以100年12月15日台稅一發字第10004143190號函 覆原審法院在案。則納稅義務人如以夫妻分開申報、虛報免 稅額或扣除額或以他人名義分散所得方式逃漏報所得，係處 以較重之倍數（1倍），反之，則依其短漏報所得之所漏稅 額裁處0.2倍或0.5倍之罰鍰；但如個案違章情節特殊，仍應 審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所生影響及因違 反行政法上義務所得之利益等因素，衡酌適用裁罰參考表使 用須知第4點加重或減輕裁罰，使罰責相當，否則即有裁量 怠惰之違法。本件上訴人之所以按所漏稅額裁處被上訴人1 倍罰鍰，係因被上訴人漏報之所得中，有虛列其死亡配偶之 免稅額及扣除額，故適用上述裁罰參考表關於所得稅法第11 0條第1項其中綜合所得稅項下之「虛報免稅額或扣除額」裁 量基準，按本年度所漏稅額處1倍罰鍰，至於被上訴人95、 96年度雖亦有漏報宏亞醫院執行業務所得情形，但因無虛列 免稅額及扣除額，故各按漏報所得有無填報扣免繳憑單處0. 2倍或0.5倍罰鍰等情。惟本年度上訴人核定被上訴人漏報所 得17,689,459元，其中屬裁罰參考表應處1倍罰鍰之虛報已 死亡配偶免稅額74,000元、扣除額44,000元部分，二者合計 占漏報所得不到百分之1，其餘漏報所得種類則為執行業務 所得17,596,059元及營利、利息等計93,400元。上訴人未審 酌並個案敘明何以漏報所得中僅不到百分之1比例屬虛列免 稅額及扣除額情形，即認定全案違章情節重大，而需全部按 裁罰參考表有關虛列扣除額或免稅額之違章情形，全數按所 漏稅額裁罰1倍罰鍰之具體理由，逕將本件歸類為虛報免稅 額或扣除額之違章情形，據以裁處1倍罰鍰，亦有裁量怠惰 之瑕疵，因將訴願決定及原處分（復查決定）關於對被上訴 人核定執行業務所得及處罰鍰部分均撤銷等詞，為其判斷之 基礎。 五、本院按：（一）「（第1項）稽徵機關進行調查或復查時， 納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未 提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其 所得額。（第2項）前項帳簿、文據，應由納稅義務人依稽 徵機關規定時間，送交調查；其因特殊情形，經納稅義務人 申請，或稽徵機關認有必要，得派員就地調查。（第3項） 納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查 時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期 提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所 得額；嗣後如經調查另行發現課稅資料，仍應依法辦理。」 所得稅法第83條定有明文。所謂未提示，兼指帳簿文據全部 未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者，均有其 適用。又「納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時未提示 該項帳簿文據或雖提示而有不完全者，稽徵機關應依所得稅 法第83條第2項規定時間命其提示或補正，如經過規定時間 ，而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽徵機關始得依同 條第1項後段規定，依查得之資料或同業利潤標準，核定其 所得額。」本院著有61年判字第198號判例可資參照。（二 ）本件上訴人根據宏亞醫院部分資金均流入被上訴人帳戶， 並參酌宏亞醫院開戶印鑑卡留存之印鑑式樣係宏亞醫院之印 鑑章及被上訴人在台企銀東高雄分公司之帳戶印章。另參酌 被上訴人個人與杜朝勳於93年5月21日簽訂之聘僱契約書內 載，由被上訴人聘僱杜朝勳擔任被上訴人經營之宏亞醫院院 長兼醫師，被上訴人所經營之宏亞醫院所有之一切動產（含 醫療設備）、存款、未收款、健保局核撥之款項等均屬被上 訴人所有，杜朝勳不得主張任何權利，醫院之各項稅款及應 盡義務，均由被上訴人負責，杜朝勳勿須負擔任何責任等情 。復參酌臺灣高雄地方法院檢察署檢察官98年度偵字第1903 8號不起訴處分書所載「被上訴人係宏亞醫院之實際負責人 」。上訴人綜合以上事證，因認被上訴人為宏亞醫院之實際 負責人，宏亞醫院為被上訴人個人所有。查改制前上訴人所 屬高雄縣分局分別以98年5月4日南區國稅高縣二字第098002 3659號函、98年7月13日南區國稅高縣二字第0980017549號 函，請宏亞醫院之登記名義負責人杜朝勳提示有關各種證明 收入及支出之帳簿文據，雖未直接通知被上訴人，惟查被上 訴人既為宏亞醫院之實際負責人，掌控宏亞醫院之一切財務 及行政，則上訴人之補正通知縱僅通知宏亞醫院之登記名義 負責人杜朝勳，衡之常情，被上訴人當無不知之理。況上開 98年7月13日南區國稅高縣二字第0980017549號函不僅通知 杜朝勳，尚括弧註明宏亞醫院，其通知之效力自當及於實際 負責人之被上訴人。另改制前上訴人所屬高雄縣分局早於96 年11月13日即以南區國稅高縣二字第0960044795號函通知建 德基金會代表人林美美君（副本知會宏亞醫院），告知宏亞 醫院之相關執行業務所得申報核定徵課事宜仍應依相關規定 辦理，是被上訴人對於宏亞醫院之執行業務所得之申報應依 相關規定辦理，自難諉為不知。又被上訴人於接獲本件核定 通知書及繳款書後，均已於法定期間內申請復查及提起訴願 ，並為有關帳簿文據之相關抗辯及主張，顯見被上訴人於歷 次救濟程序中，均有充分之機會補提相關之證據資料或帳簿 文據供上訴人重新調查核定。是上訴人之補正函縱未通知被 上訴人，惟既為被上訴人所知悉，且不影響被上訴人訴訟上 之攻擊防禦及其抗辯主張之權利，自難逕指上訴人之程序違 法。乃原判決未見及此，以上訴人僅通知宏亞醫院之登記名 義人杜朝勳補提相關帳簿文據，而未通知實際負責人之被上 訴人，顯未踐行正當程序，即逕行核定被上訴人之94年度執 行業務所得，顯屬於法有違等語，揆之以上說明，其認事用 法，不無違誤。（三）本件上訴人係以被上訴人既已提供帳 証供核，雖未依通知補提相關帳簿文據，惟並無不能勾稽情 形，上訴人遂依宏亞醫院申報時所提供之帳證資料核實認定 ，而非依據所得稅法施行細則第13條規定訂定之收費及費用 標準核定其所得額。乃原判決竟認上訴人係以宏亞醫院及杜 朝勳未提示相關證明資料，即認屬帳證不全，遂依所得稅法 施行細則第13條規定訂定之收費及費用標準核定其所得額等 情，其認定事實顯有不憑證據之違法。（四）查被上訴人故 意以聘僱之杜朝勳醫師登記為宏亞醫院之負責人，並以宏亞 醫院為建德基金會之附設醫院合併辦理結算申報，適用教育 文化公益慈善機關或團體免納所得稅適用標準，而逃漏應屬 被上訴人之執行業務所得，其蓄意規避查核之行為，已使稅 捐稽徵機關不易發現真實而陷於錯誤，應認具備故意以詐欺 或其他不正當方法逃漏稅捐。又被上訴人明知其配偶蔡信彰 已於91年間死亡，仍故意於92年至94年列報配偶免稅額及扣 除額，顯有逃漏稅之意圖和積極作為。從而上訴人參酌裁罰 參考表，就上開漏報所得額及虛列免稅額之情事，均按所漏 稅額裁處1倍之罰鍰6,316,864元，實已分別考量其漏稅之程 度及情節，而為適切之裁罰，尚無裁量怠惰之情事。乃原判 決未見及此，竟謂被上訴人虛報已死亡配偶免稅額74,000元 、扣除額44,000元部分，二者合計占漏報所得不到百分之一 ，上訴人未審酌並敘明何以漏報所得中僅不到百分之一比例 屬虛列免稅額及扣除額情形，即認定全案違章情節重大，而 需全部按裁罰參考表有關虛列扣除額或免稅額之情形，全數 按所漏稅額裁處1倍罰鍰之具體理由，逕將本件歸類為虛報 免稅額或扣除額之違章情形，據以裁處1倍罰鍰，亦有裁量 怠惰之瑕疵等語，疏未查明上訴人已分別就被上訴人漏報所 得額及虛列免稅額之不同違章情節予以各別考量裁罰並敘明 理由，其判決亦有不備理由及誤認事實之違法。（五）綜上 所述，原判決既有如上之違誤，上訴意旨指摘原判決違背法 令，求予廢棄，為有理由，應由本院本於原審確定之事實， 將原判決廢棄，並駁回被上訴人在第一審之訴。 六、據上論結，本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項 、第259條第1款、第98條第1項前段，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　101　 年　　6　　 月　　21　　日 最高行政法院第一庭 審判長法官　鍾　耀　光 法官　黃　淑　玲 法官　鄭　小　康 法官　陳　秀　媖 法官　林　樹　埔 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　101　 年　　6　　 月　　21　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　張　雅　琴