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最　高　行　政　法　院　判　決 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　101年度判字第788號 上　訴　人　梁榮元 訴訟代理人　劉君豪　律師 被 上訴 人　財政部臺灣省北區國稅局 代　表　人　李慶華 　　　　　　　　　　　　　送達代收人　　黃麗鈴 上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國100年1月6 日臺北高等行政法院99年度訴更一字第68號判決，提起上訴，本 院判決如下： 　　主 文 原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。 　　理 由 一、被上訴人之代表人原為吳自心，訴訟進行中改由李慶華擔任 ，業據新任代表人具狀聲明承受訴訟，核無不合應予准許。 二、爰財政部臺灣省中區國稅局通報被上訴人所屬中壢稽徵所（ 下稱中壢稽徵所）指上訴人民國（下同）90年度綜合所得稅 結算申報，漏報財產交易所得新臺幣（下同）580萬元，中 壢稽徵所乃歸課上訴人綜合所得總額6,753,174元，補徵應 納稅額1,858,399元，上訴人不服，申請復查，經被上訴人 重行審查認定財產交易所得額為406萬元，經以95年12月27 日北區國稅法二字第0950028256號復查決定，追減財產交易 所得174萬元。嗣被上訴人另案就追減後之財產交易所得406 萬元，依行為時所得稅法第110條第1項規定，按所漏稅額1, 162,399元處以0.5倍之罰鍰計581,100元（計至百元止）。 上訴人不服，申請復查，經被上訴人以96年4月9日北區國稅 法二字第0960017237號復查決定駁回，上訴人仍不服，就財 產交易所得及罰鍰，提起訴願遭駁回，提起行政訴訟，經原 審法院96年度訴字第3701號判決駁回。上訴人不服提起上訴 ，經本院99年度判字第594號判決廢棄發回。原審法院重新 審理後，以99年度訴更一字第68號判決（原判決）駁回，上 訴人不服，遂提起本件上訴。 三、上訴人起訴主張：本案原處分認定上訴人以技術作價，取得 魚博士生物科技股份有限公司（下稱魚博士公司）股票及轉 讓該等股份等事實，乃係訴外人林和男偽造，上訴人未出席 過魚博士公司之董事會，無從知悉「技術作價、增加公司資 本」及「投資協議書」等相關偽造之事宜。查「電子淨水循 環生物科技技術」非屬上訴人開發取得，自無可能將該技術 作價投資魚博士公司，而取得該公司股票。被上訴人以上訴 人於90年間轉讓以專門技術作價取得之魚博士公司股票58萬 股，核定上訴人財產交易所得，自應就該事實負舉證責任。 被上訴人迄今亦未查得其他具體證據或上訴人取得系爭股票 轉讓之資金流程以為證明，自不能率認上訴人有轉讓以專門 技術作價取得股票之財產交易所得，原處分對上訴人補徵綜 合所得稅及科處罰鍰，自有違誤等語，求為判決訴願決定、 原處分（含復查決定）均撤銷。 四、被上訴人則以：㈠由案外人林男和96年5月16日對臺灣臺中 地方法院（下稱臺中地院）刑事陳報狀內容可知，本件系爭 技術係陳獻團隊（包含賴國興、張景松、蔡西銘及上訴人梁 榮元）共同研發，以上訴人等人名義入股魚博士公司取得技 術股股份。上訴人以上開技術入股魚博士公司登記取得60萬 股股票（含上訴人以現金10萬元取得股份20萬股），嗣將其 中230,980股、346,700股及2,320股股票合計58萬股分別出 售轉讓予李子琪、郭繼宗及黃進爐。㈡關於原確定判決發回 理由有關90年12月2日董監事會議乙節，查：魚博士公司有 關技術入股事宜，係由發起人、出資方及技術團隊共同協商 後分配股權，案外人林男和亦稱魚博士公司之設立及技術鑑 價之過程五董一監均知情，並同意及授權由會計師辦理相關 手續。陳獻團隊代表入股魚博士公司之時間係90年2月間， 與魚博士公司90年12月2日董監事會議有無討論技術入股事 宜無涉。參酌臺灣高等法院臺中分院（下稱臺中高分院）96 年度上訴字第1776號刑事確定判決，已撤銷連續行使偽造私 文書罪部分。綜上查核，上訴人既因技術入股而取得魚博士 公司股票，即擁有該股票表彰之權利，屬上訴人之財產，嗣 90年間將該等股票中58萬股轉售第三人，上訴人辦理90年度 綜合所得稅結算申報，自應申報系爭財產交易所得，惟漏未 申報，被上訴人依規定予以補徵稅款並無不合，請予維持。 至系爭技術究為何人所有？為何得以上訴人名義登記為技術 股東？係另一私法關係，與本案無涉，併予陳明。本件原核 定及所為復查、訴願決定並無違誤等語，資為抗辯，求為判 決駁回上訴人之訴。 五、原判決以：㈠茲參據宏大不動產鑑定顧問股份有限公司出具 之系爭「電子淨水循環生物科技技術」之鑑定報告，本件系 爭技術並不等於張景松研發之「量子電凝機」，尚包含其他 技術設備。㈡由案外人林男和於96年5月16日向臺中地院提 出之刑事陳報狀、臺中地院審理林男和偽造文書案，於96年 4月10日審理時陳獻之證詞內容觀之，魚博士公司成立時資 本額僅1,000萬元，系爭技術資產經鑑定總額為2,400萬餘元 ，魚博士公司經技術股東作價入股及台灣生態工程有限公司 （下稱台灣生態公司）以設備出資500萬元後，該公司資本 額增為3,900萬元，足徵魚博士公司現金資本不高，技術股 資本額佔總資本額比例甚高，林男和上開刑事陳報狀內容， 堪予採信。是被上訴人認定系爭技術係陳獻團隊共同研發， 以上訴人等人名義入股魚博士公司取得技術股股份，自屬信 而有徵。㈢次查，訴外人林男和涉偽造文書案，固經臺中地 院95年度訴字第2719號刑事判決（一審刑事判決），略以「 電子淨水循環生物科技技術工業技術移轉契約書」上之上訴 人蓋章係林男和偽造，而判處林男和罪刑，惟經林男和提出 上訴後，由臺中高分院以96年度上訴字第1776號刑事判決（ 確定刑事判決）撤銷一審刑事判決並確定在案；該確定刑事 判決係就該案被上訴人林男和「對於公司應收之股款，股東 並未實際繳納，而以申請文件表明收足」及「連續盜用印章 ，足以生損害於他人」之犯行予以科刑；至連續行使偽造私 文書罪部分，確定刑事判決已將其撤銷，並認定告訴人等應 早於國稅局通知追繳補稅前，即於魚博士公司各次會議召開 時均已知悉其等技術入股魚博士公司及投資協議轉讓股份， 復授權林男和處理投資協議事宜等情，並未違反一般經驗及 證據法則，自無不予尊重之理。㈣再查，魚博士公司90年2 月份增資後股東名簿記載上訴人持有股數為60萬股，而於轉 讓技術股份後迄98年2月間持股均維持2萬股，是本院99年度 判字第594號判決理由所指魚博士公司90年2月21日增資變更 登記後之股東名簿記載，上訴人之股權登記為750萬元乙節 ，應係誤會。㈤魚博士公司有關技術入股事宜，係由發起人 、出資方及技術團隊共同協商後分配股權，訴外人林男和亦 稱魚博士公司之設立及技術鑑價之過程五董一監均知情，並 同意及授權由會計師辦理相關手續。因為我們（資方）都是 外行人為了尊重專家，魚博士公司採用所有事情由董事會決 議，由其本人執行。陳獻也是指定不掛名董事（林政達、徐 鳳櫻）。每次董監事會未出席董監事其本人也會一一報告開 會內容，證人連惠邦及許重博出庭已證明。陳獻團隊代表入 股魚博士公司之時間係90年2月間，此與魚博士公司90年12 月2日董監事會議有無討論技術入股事宜無涉。又上訴人既 因技術入股而取得魚博士公司股票，即擁有該股票表彰之權 利，屬上訴人之財產，嗣90年間將該等股票中58萬股轉售第 三人，上訴人辦理90年度綜合所得稅結算申報，自應申報系 爭財產交易所得，惟漏未申報，被上訴人依規定予以補徵稅 款並無不合。至系爭技術係陳獻團隊共同研發，何以以上訴 人等人名義入股魚博士公司取得技術股股份？上訴人與實際 上共同研發系爭技術之團隊間，其間權利義務關係如何？乃 另一私法關係，與本案無涉。至訴外人朱梅蘭（蔡西銘之配 偶）90年度綜合所得稅結算申報乙案，本院98年度判字第87 5號判決時，林男和經臺中地院判處罪刑在案（上揭判決並 參酌該一審刑事判決認定之事實而為判決）；惟嗣經林男和 提起上訴，業經臺灣高等法院臺中分院96年度上訴字第1776 號刑事判決撤銷一審刑事判決確定在案；尚難以其他關係人 所涉綜合所得稅事件之個案判決，執為有利上訴人之論據， 併予指明。㈥末查，上訴人為納稅義務人就其本人當年度所 得是否屬應報繳所得稅之所得，本具有注意義務，尤其於出 售魚博士公司股份當時，是否屬應稅所得，其依法既有注意 義務，卻漏未申報，有應注意、能注意而疏未注意之過失， 自應受罰。綜上論述，被上訴人以上訴人90年度轉讓股份58 萬股，每股面額10元，按股票面額之30%計算成本及必要費 用，核定上訴人漏報財產交易所得406萬元，並按所漏稅額 1,162,399元處0.5倍罰鍰581,100元（計至百元止），認事 用法，並無違誤，復查及訴願決定，遞予維持，亦無不合， 因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。 六、上訴人上訴意旨略謂：㈠原判決先認定上訴人以「技術增資 方式」取得股份60萬股；然嗣後則認為上訴人以「技術增資 方式」取得股份60萬股，內含上訴人於90年3月26日以現金 10萬元取得之20萬股，前後理由顯然矛盾，並有違背行政訴 訟法第189條之違誤。㈡原判決未具理由援引「99年2月23日 」股東以財產抵繳股款明細表及「99年2月23日」電子淨水 循環生物科技技術工業技術移轉契約書，顯有不依證據認事 用法、理由不備之違法。又有關增資股、投資書、技術移轉 契約書、公司議事錄等資料中關於上訴人之簽名與蓋章，均 屬偽造，而該等文書係屬私文書，自應由被上訴人舉證證明 其為真正，惟原判決徒憑上揭資料即駁回上訴人之訴，顯有 不適用行政訴訟法第176條、民事訴訟法第357條之違法。㈢ 原判決所依據之臺中高分院96年度上訴字第1776號刑事確定 判決，其中確有諸多認定事實之謬誤，實無法作為認定上訴 人知悉其等技術入股魚博士公司及投資協議轉讓股份，復授 權林男和處理投資協議事宜之依據，惟原判決未對其中諸多 異常情形予以調查與說明，徒以上開刑事確定判決之理由， 肯定上訴人對於技術入股魚博士公司之事當然知情等情，自 有違背公司法第205條、魚博士公司章程第13、14條、行政 訴訟法第189條第1項之不適用法規、不備理由之違法。㈣上 訴人一再主張並無取得魚博士公司持股作價轉讓第三人之資 金，被上訴人就此課徵綜合所得稅，卻從未證明該所得確實 由上訴人取得所謂「收付現實」之事實。原判決不依職權實 際調查魚博士公司持股作價轉讓第三人後之資金流向與上訴 人是否取得該資金，亦對於上訴人未出席90年12月10日董事 會會議之主張及證據不予理會，原判決對上訴人此項重要攻 擊防禦方法未表示意見，亦未說明不採之理由，自有判決不 備理由及違背證據法則之違法等語，為此請求判決廢棄原判 決、訴願決定及原處分均撤銷。 七、本院查： ㈠本件被上訴人復查決定以上訴人90年度轉讓以專門技術作價 取得之魚博士公司股票58萬股，經上訴人將之出售，被上訴 人依其票面金額核定上訴人在90年度財產交易所得580萬元 ，漏未申報，經扣除按股票面額之30%計算之必要費用，核 定上訴人90年度財產交易所得406萬，漏報所得稅額1,162, 399元，並依所得稅法第110條第1項之規定，按上開所漏稅 額處以0.5倍之罰鍰計58萬1,100元（計至百元為止），訴願 決定亦予維持。 ㈡原判決維持上開復查及訴願決定，其理由以魚博士公司於89 年12月29日申請設立登記，每股面額10元，嗣於90年2月21 日辦理增資，上訴人以技術增資方式取得股份60萬股，單價 每股面額10元，嗣於90年11月29日分別轉讓予李子琪、郭繼 宗、黃進爐各230,980股、346,700股、2,320股，共計轉讓 58萬股，單價每股面額10元；上訴人名下僅持有剩下之2萬 股。並稱本件之爭點為上訴人究竟有無參與訴外人張景松、 林男和、蔡西銘、上訴人、周俊傑、賴國興等人與魚博士公 司簽訂之「電子淨水循環生物科技技術工業技術移轉契約書 」，該契約所定用以作價入股之專門技術，究竟屬何人所有 ？上訴人是否為技術擁有人之一？攸關上訴人是否有以該技 術作價入股事實之認定。案據宏大不動產鑑定顧問股份有限 公司鑑定，所提出之系爭「電子淨水循環生物科技技術」鑑 定報告內容貳、記載，發明人簡介-張景松博士、蔡西銘 博士、林男和、梁榮元、賴國興、周俊傑等共同聯合研發電 子淨水循環生物科技技術。嗣經由發起人及出資方同意，由 資方推派周俊傑、林男和2人，技術團隊推派梁榮元（即上 訴人）、賴國興、張景松、蔡西銘為技術人員等情，有林男 和96年5月16日向臺中地院刑事陳報狀可稽，且林男和涉偽 造文書案，前經臺中地院以95年度訴字第2719號刑事判決， 認「電子淨水循環生物科技技術工業技術移轉契約書」上上 訴人之蓋章係林男和偽造，而判處林男和罪刑後，經林男和 提出上訴，臺中高分院於97年3月31日以96年度上訴字第177 6號刑事判決，將上開判決撤銷，並確定在案。足徵上訴人 確有參與訴外人張景松、林男和、蔡西銘、周俊傑、賴國興 等人與魚博士公司簽訂之「電子淨水循環生物科技技術工業 技術移轉契約書」，以技術增資方式取得股份60萬股，每股 面額10元，嗣於90年11月29日分別轉讓予訴外人李子琪、郭 繼宗、黃進爐各230,980股、346,700股、2,320股，共計轉 讓580,000股，每股面額10元，於轉讓技術股後，迄98年2月 間持股均維持20,000股。原復查所為核定於法並無不合，訴 願決定予以維持亦無違誤，而駁回上訴人之訴。 ㈢按刑事判決固得作為行政訴訟判決之參考，惟行政訴訟之判 決並不受刑事判決之拘束，仍應調查證據，自行認定事實。 經查本件前經被上訴人復查決定為上開核定，並經訴願決定 駁回上訴人之訴願，上訴人即向原審起訴，經原審以96年度 訴字第3701號判決駁回上訴人之訴後，上訴人即向本院提起 上訴，經本院以99年度判字第594號判決廢棄原判決發回原 審法院更審，其判決理由即指明：本件上訴人是否有系爭財 產交易所得，關鍵在於系爭「電子淨水循環生物科技技術」 是否為上訴人所擁有？上訴人有無以該專門技術作價入股魚 博士公司？及嗣後有無轉讓該股份之事實。查上訴人自始主 張系爭「電子淨水循環生物科技技術」為訴外人張景松所有 ，與上訴人無任何關係，並於97年7月9日補充理由狀提出張 景松於2006年10月13日在美國量子電凝機專利證物為證；另 稱魚博士公司於92年8月11日之新型專利「循環式水質處理 裝置」（內含電凝裝置，即系爭之電子淨水循環生物科技技 術），其創作人為陳獻與張景松，申請人為魚博士公司，亦 與上訴人無關，並提出魚博士公司「循環式水質處理裝置」 之新型專利證物為證。則魚博士公司與張景松、林男和、蔡 西銘、上訴人、周俊傑、賴國興等人所訂立之「電子淨水循 環生物科技技術工業技術移轉契約書」，其用以作價入股之 專門技術，究竟屬何人所有？上訴人是否為技術擁有人之一 ？攸關上訴人是否有以該技術作價入股事實之認定，原審未 依職權調查，復未說明不予調查之理由，更未對該等證據資 料表示意見，徒以「上訴人雖主張電子淨水循環生物科技技 術工業移轉契約書之技術非上訴人開發擁有，而係張景松所 有云云，惟並未提出具體證明文件，此部分主張並非可採」 等語，逕為上訴人不利之認定，自屬可議。次查被上訴人認 上訴人有以自身之專門技術作價入股而取得之魚博士公司60 萬股，所憑證據為所謂魚博士公司與張景松、林男和、蔡西 銘、上訴人、周俊傑、賴國興等人所訂立之「電子淨水循環 生物科技技術工業技術移轉契約書」。上訴人則主張該契約 係魚博士公司負責人林男和所偽造，伊並不知情。查上訴人 曾出資10萬元，取得魚博士公司股份2萬股，此為原審認定 之事實。茍上揭「電子淨水循環生物科技技術工業技術移轉 契約書」係屬真正，且為上訴人所知悉，則上訴人因技術作 價入股而再取得魚博士公司600萬元之股權，累計總股權應 為610萬元，累計總股數應為62萬股，然魚博士公司完成技 術作價增資之股權變更登記後，林男和卻於90年3月26日仍 僅出具10萬元之收款證明書及2萬股之股權證明書予上訴人 ，顯見林男和對於上訴人以技術作價入股之方式取得各600 萬元之股權乙情有所隱瞞，則能否謂上訴人所知悉，亦屬可 疑。原審未依職權調查，復未說明不予調查之理由，亦有違 誤等由，廢棄原判決發回更審。有本院上開判決在卷可稽。 原審自應就本院上開指正事項詳予調查，並於判決理由，敘 述其認定事實之理由。惟本件原判決就上開本院所為指正均 未予調查，亦未於判決中說明其認定之理由，自有判決不備 理由之違法。 ㈣次查本件原判決既認定魚博士公司90年2月份增資後股東名 簿記載上訴人持有股數為60萬股，而於轉讓技術股份58萬股 後，迄98年2月間持股均維持2萬股。惟依被上訴人憑以核定 上訴人漏報90年度財產交易所得之「電子淨水循環生物科技 技術工業技術移轉契約書」第2條記載，該次技術移轉總價 為2,400萬元，其中上訴人分得600萬元，以魚博士公司每股 面額為10元計算，上訴人應獲得該公司60萬股。而魚博士公 司林男和以該公司負責人名義於90年3月26日出具收款證明 書，內載：「茲收到梁榮元先生（即上訴人）投資本公司之 股款新臺幣壹拾萬元整，特立此據，以資證明。」另立據： 「茲證明梁榮元君持有魚博士生物科技股份有限公司股份貳 萬股，每股面額壹拾元整。」另林男和在上訴人另案告訴林 男和偽造文書案件偵審中，亦從不爭執上訴人有以現金投資 魚博士公司之事實，足證上訴人確有以現金投資魚博士公司 ，取得該公司2萬股股權。倘上訴人確有參與訂定電子淨水 循環生物科技技術工業技術移轉契約，分得600萬元，以每 股10元計算，獲得60萬股，則上訴人持有魚博士公司之股權 應係62萬股，上訴人將其中58萬股出售，理應仍持有4萬股 ，原判決謂上訴人僅剩2萬股，明顯不符，其原因何在，攸 關系爭「電子淨水循環生物科技技術工業技術移轉契約書」 ，上訴人是否確參與簽訂，原審自應查明。 ㈤再查訴外人林男和於其被訴偽造文書乙案，辯稱上開技術入 股乙案，係由訴外人陳獻團隊負責入股事宜，因此臺中地院 審理該案時，於96年4月3日曾經傳訊陳獻到庭作證，庭審中 ，公訴檢察官問證人陳獻：「被告（即林男和）有無透過你 要求何人來入股？」證人陳獻答：「沒有，完全沒有，這點 我非常強調。電子電凝機是很高科技的物理原理，不是隨便 人可以應用後當作他開發的拿來入股。」（原處分卷第18頁 ），則依證人陳獻之證言，是否確有以「電子淨水循環生物 科技技術工業技術移轉契約，折價2,400萬元換取魚博士公 司股權」情事，尚有待查明。且緃有其事，上訴人有無獲得 600萬元之股權，係屬上訴人有無系爭財產交易所得之積極 事實，稽徵機關應負舉證責任。本件原處分未予查明，原審 自應依職權向受讓股權之李子琪、郭繼宗及黃進爐查證其資 金流程，查明上訴人是否確有系爭財產交易所得。本件原判 決未予調查，復未說明其不查之理由，自有判決不備理由之 違法。 ㈥綜上所述，應認上訴人之上訴為有理由。茲因本件尚待原審 查明釐清，爰將原判決廢棄，發回原審法院查明上開事項後 ，依法更為裁判。 八、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項 、第260條第1項，判決如主文。 中　　華　　民　　國　　101　 年　　8　　 月　　23　　日 最高行政法院第六庭 審判長法官　廖　宏　明 法官　侯　東　昇 法官　江　幸　垠 法官　陳　國　成 法官　林　金　本 以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異 中　　華　　民　　國　　101　 年　　8　　 月　　24　　日 　　　　　　　　　　　　　　　書記官　吳　玫　瑩