最 高
行 政 法 院 判 決
102年度判字第93號
上 訴 人 林世
惟
訴訟代理人 許祺昌 會計師
鍾典晏
律師
陳伯翰 律師
被 上訴 人 財政部北區
國稅局(原名財政部臺灣省北區國稅局)
代 表 人 李慶華
上列
當事人間
所得稅法事件,上訴人對於中華民國101年8月2日
臺北高等行政法院100年度訴字第2046號判決,提起上訴,本院
判決如下:
主 文
上訴駁回。
上訴審
訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、為配合行政院組織改造,被上訴人原名為財政部臺灣省北區
國稅局,自民國(下同)102年1月1日起更名為財政部北區
國稅局,先予敘明。
二、上訴人係天晟醫院負責人,即所得稅法第89條第1項規定之
扣繳義務人;被上訴人依據檢舉及法務部調查局北部地區機
動工作組(下稱調查局北機組)通報與查得資料,查獲該醫
院於92年1月至12月間給付朱世偉等75人薪資合計新臺幣(
下同)40,763,766元,未依規定扣繳稅款4,098,673元,
乃
限期責令上訴人補繳應扣未扣稅款及補報扣繳憑單,並處1
倍
罰鍰4,098,600元(計至百元止)。上訴人不服,申請復
查,未獲變更,循序提起
訴願、
行政訴訟,經原審法院97年
12月16日97年度訴字第336號判決
略以,本件據以裁處上訴
人
系爭罰鍰之同一行為同時觸犯刑事
法律,前雖經檢察官為
緩起訴處分,然被上訴人未
俟該緩起訴處分確定,即援引財
政部96年3月6日台財稅字第09600090440號
函釋遽為行政處
罰,乃有違
行政罰法第26條第2項規定,
顯有未洽為由,將
訴願決定及原處分(復查決定及原
裁罰處分)均
撤銷,著由
被上訴人俟刑事偵查結果再為
適法之處分。
嗣被上訴人依撤
銷意旨,於緩起訴處分確定後,以99年12月29日99年度財所
得字第Z0000000000000號裁處書,
按應扣未扣稅額4,098,67
3元處以1倍之罰鍰4,098,673元。上訴人不服,申請復查,
未獲變更,提起訴願,亦遭駁回,遂提起行政訴訟,經原審
判決駁回,乃提起本件上訴。
三、上訴人起訴主張:(一)緩起訴處分與不起訴處分之性質並
不等同,故若緩起訴處分本身有併附特定指示或負擔時,形
同已對上訴人課以實質刑罰,當無財政部96年3月6日台財稅
字第09600090440號函釋適用之餘地,即被上訴人就系爭罰
鍰仍應回歸
一事不二罰原則。(二)上訴人所受緩起訴處分
條件,為須向公益機關支付50萬元及因舉辦5場義診支付費
用約530萬元,其縱非屬刑罰,亦具有行政罰鍰之性質,因
履行緩起訴處分所附之條件而支付之金錢給付與本件金錢罰
鍰處分,僅得擇一裁處,否則有違一事不二罰原則之要求。
(三)緩起訴之附條件處分縱非實質刑罰或行政罰,亦
難謂
該特殊處遇措施不具有裁罰性效果,從而,被上訴人裁罰前
,應衡量上訴人已按刑事規定受罰之情事,應受責難程度
業
已降低,因而減少行政裁罰罰鍰金額,方符
行政程序法第10
條、
行政罰法第18條規定,否則即有違反
裁量怠惰之違法情
事。(四)本件被上訴人作成罰鍰時,未曾審酌上訴人因緩
起訴處分作成所受「
資力」影響,卻逕以稅務違章案件裁罰
金額或倍數參考表為依據,違反100年10月27日修正之行政
罰法第18條及本院100年度判字第1848號等判決意旨,有裁
量怠惰及
裁量濫用之違法。(五)被上訴人作成原罰鍰處分
時,行政罰法第26條修正案尚未經立法院通過,惟上訴人向
原審法院起訴後,
前開條文即已生效,是依據稅捐稽徵法第
48條之3、本院89年9月份第1次庭長法官聯席會議決議、本
院101年度判字第104號判決及101年度判字第271號判決意旨
,應適用之法律乃係修正後行政罰法第26條第3項,而應允
上訴人就前述所支付金額及提供勞務所生費用,於被上訴人
裁處之罰鍰額度內扣抵之等語,求為判決訴願決定、復查決
定及原裁罰處分均撤銷。
四、被上訴人則以:(一)緩起訴處分確定後,宜視同不起訴處
分確定,稅捐稽徵機關得依違反行政法上義務規定裁處,且
不服緩起訴處分,與不服不起訴處分之救濟途徑相同,均得
聲請再議,緩起訴處分確定後,亦與確定不起訴處分相同,
均發生禁止再行起訴之效力,足見刑事訴訟法規定之緩起訴
性質上為附條件不起訴處分。又依100年11月23日修正公布
之行政罰法第26條,緩起訴處分之性質實屬附條件之便宜不
起訴處分,檢察官為緩起訴處分時,依刑事訴訟法第253條
之2第1項規定對被上訴人所為之措施及課予之負擔,係一種
特殊的處遇措施,並非刑罰。故一行為同時觸犯刑事法律及
違反行政法上義務規定,經檢察官為緩起訴處分確定後,
行
政機關自得依違反行政法上義務規定裁處之,本件並無違反
一事不二罰情事。(二)按行政罰法第45條第3項規定反面
解釋,100年11月8日修正之第26條第3項至第5項規定,於修
正施行前違反行政法上義務之行為同時觸犯刑事法律,經緩
起訴處分確定,並經行政裁處者不適用之。且依稅捐稽徵法
第48條之3
從新從輕原則規定,以及財政部85年8月2日台財
稅第000000000號函釋,該規定對尚未裁罰確定之案件均有
適用,又依財政部88年4月27日台財稅第000000000號函釋,
該條
所稱「法律」,係指「據以裁處之實體法律」而言,即
據以裁處之法律有變更時,應依稅捐稽徵法第48條之3「從
新從輕原則」
予以適用法律。經查,上訴人違反所得稅法第
88條規定,被上訴人依同法第114條第1款規定裁處罰鍰,據
以處罰之法律並未變更,是本件就行政罰法100年11月23日
之修正並無適用稅捐稽徵法第48條之3規定。(三)上訴人
91至93年間故意幫助他人逃漏稅,並違反扣繳義務人之扣繳
義務,連續長達3年,金額龐大且違章情節重大,得加重其
罰;且審酌檢察官緩起訴條件及上訴人年所得,上訴人99年
度依緩起訴條件支付50萬元及舉辦2場義診,對其資力並不
生影響。又上訴人主張
參照本院100年度判字第1848號等判
決,以本件未考量上訴人資力等應受責難程度乙節,查該等
案件情節與本件並不相同。依所得稅法規定,本件僅按短扣
稅款於限期內及未於限期內補繳補報分別處1倍及2倍罰鍰,
未予以加重處罰,已屬對本件情節綜合考量所為之適切裁罰
等語,
資為抗辯,求為判決駁回上訴人之訴。
五、原判決以:(一)上訴人因觸犯稅捐稽徵法第42條第1項之
以不正當方法短報扣繳稅捐罪、第43條第1項之幫助逃漏稅
捐罪等部分,經臺灣桃園地方法院檢察署檢察官偵查終結,
以97年度偵續一字第19號緩起訴處分書為緩起訴之處分,雖
其緩起訴處分條件,係要求上訴人向桃園縣觀護人志工協進
會支付50萬元並舉辦義診5場,並不影響被上訴人就上訴人
本件違章行為,依行政罰法第26條及行為時所得稅法第114
條第1款規定所為之罰鍰處分。且本件屬於所得稅法違章行
為之罰鍰事件,與酒後駕車
交通違規之裁罰案件,性質有別
,類型各異。又依100年11月23日修正公布之行政罰法第26
條說明:「緩起訴處分之性質,實屬附條件之便宜不起訴處
分,檢察官為緩起訴處分時,依刑事訴訟法第253條之2第1
項規定對
被告所為之措施及課予之負擔,係一種特殊的處遇
措施,並非刑罰」;故一行為同時觸犯刑事法律及違反行政
法上義務規定,經檢察官為緩起訴處分確定後,行政機關自
得依違反行政法上義務規定裁處,
是以本件並無違反一事不
二罰之情事。(二)100年11月8日修正之第26條第3項至第5
項規定,於修正施行前違反行政法上義務之行為同時觸犯刑
事法律,經緩起訴處分確定,並經行政裁處者不適用之。又
稅捐稽徵法第48條之3屬「從新從輕原則」之規定,且依財
政部85年8月2日台財稅第000000000號函釋,該規定對於尚
未裁罰確定之案件均有適用。惟依財政部88年4月27日台財
稅第000000000號函釋,該條所稱「法律」,係指「據以裁
處之實體法律」而言,即據以裁處之法律有變更時,應依稅
捐稽徵法第48條之3「從新從輕原則」予以適用法律,依該
條規定之意旨,核無不合。經查,本件上訴人係違反所得稅
法第88條規定,被上訴人依同法第114條第1款規定裁處罰鍰
,據以處罰之法律並未變更。是以100年11月23日修正施行
之行政罰法第26條第3項,並無依稅捐稽徵法第48條之3規定
而得適用於本件之情事。(三)上訴人於91至93年間幫助他
人逃漏稅,並違反扣繳義務人之扣繳義務,連續長達3年,
短扣稅款12,051,929元及短報扣繳憑單給付總額118,953,57
6元,金額龐大,違章情節重大,依行政罰法第18條及稅務
違章案件裁罰金額或倍數參考表規定,對於違章情節重大者
得加重其罰;而檢察官緩起訴條件命上訴人向桃園縣觀護人
志工協會共支付50萬元,上訴人應與同一醫療集團同為緩起
訴之其他3人共同配合舉辦5場義診,其因緩起訴雖有支付金
額及提供勞務所生費用,惟上訴人98年度所得有9百餘萬元
、99年度所得有7百餘萬元,為上訴人所不否認,且行政罰
法第18條第1項係規定「得」考量受處罰者之資力,上訴人
99年度依緩起訴條件支付50萬元及舉辦2場義診,客觀而言
,對其資力並不生影響。又上訴人援引本院100年度判字第
1848號等判決,主張本件未考量上訴人資力等應受責難程度
乙節,經查,該等案件情節與本件情形,並不相同,且該等
案件
納稅義務人係因掮客招攬,以不實取得土地成本列報捐
贈
扣除額,相關不實捐贈流程係由掮客經手,該等案件納稅
義務人為逃漏稅額,乃聽信掮客虛列捐贈之安排,核與本件
上訴人為醫院負責人,為幫助旗下醫院數十名醫師逃漏稅,
故意短漏報及短扣繳應扣繳稅額,再以其他外來憑證補足供
醫院虛列成本,
期間長達3年,其違章情節及可責性較前開
虛列捐贈情事更嚴重,本得加重其處罰。本件被上訴人
參酌
各情,依所得稅法規定,僅按應扣未扣稅額處以1倍之罰鍰
,未予以加重處罰,已屬對本件情節綜合考量所為之適切裁
罰,自無上訴人所稱被上訴人未就上訴人緩起訴支付金額及
提供勞務所生費用於罰鍰數額內扣抵,有違反
行政程序法第
10條、行政罰法第18條規定之情事,因將原決定及原處分均
予維持,駁回上訴人之訴。
六、上訴意旨略以:(一)原判決僅以檢察官所定之支付金額處
分並無具體處罰規範之規制,亦無法定效果抽象界限之情況
為由,而斷認附條件緩起訴處分為特殊處遇措施,其不但忽
視緩起訴處分所附條件,對上訴人所施加之不利
法律效果與
一般刑罰並無二致外,所執理由亦有因果倒置
之虞,而與
正
當法律程序原則有違。現行緩起訴處分制度,固係實質正當
法律程序原則與程序經濟原則相互調節後之結果,而與實質
正當法律程序原則具有緊張關係。然縱以實質正當法律程序
指責現制,應著眼於其
構成要件及法律效果應由立法院加以
具體規定並為限制,
而非扭曲或忽視現制之法律效果對人民
所造成之重擔。因此,原判決以此為由,推斷緩起訴處分非
屬刑罰,當非的論。(二)稅捐稽徵法第48條之3所謂「適
用裁處時之法律」,應係指裁處時稅捐稽徵機關「應」據以
適用之法律,而非「實際上」稅捐稽徵機關援用之法律;若
容認原判決作此認定,將促使稅捐稽徵機關作成裁罰時,凡
未援引稅捐稽徵法、行政罰法或行政程序法等其他仍應適用
法令,即無受其
拘束,如此當非稅捐稽徵法第48條之3之意
旨。故原判決忽視行政罰法第26條第3項同為原裁罰處分應
適用之法令,顯有不適用法令及
判決理由不備之違法。(三
)原判決認定上訴人年所得,非但採納被上訴人於訴訟期日
出於臆測之事實上主張,且未曾提示相關證據
佐證,亦未徵
詢上訴人意見,使上訴人就被上訴人此項臆測為完全適當之
辯論,顯與行政訴訟法第125條第1項、第2項及本院61年判
字第70號判例有違。且原判決以本院100年度判字第1848號
判決與本件之情形不同,而不得適用
云云,惟其指稱者皆係
應受責難程度判斷之因素,姑不論其論理瑕疵,其所審酌之
因素(或為掮客招攬,或為聽信掮客安排),核與資力所應
審酌之納稅義務人之財產狀態無關,原判決依據受責難程度
之因素判斷兩者之資力狀態,核非
差別待遇之正當理由,而
與
平等原則有違。(四)原判決僅以本院100年度判字第184
8號判決之納稅義務人聽信掮客安排,並由掮客經手不實捐
贈流程云云,斷認該判決應受責難程度較本件為低,非但枉
顧本件未取得任何不法利益及對國家稅收影響程度較低,應
受責難程度亦較低之情形,卻有變相鼓勵有意逃漏稅捐之納
稅義務人隱身幕後,而授意委由掮客代為執行之虞。況本件
就相關稅捐申報之具體作業亦非經上訴人親自所為,豈能以
是否經由掮客作為兩者應受責難程度之判斷依據,原判決應
審酌上訴人應受責難程度,因受附條件之緩起訴處分降低卻
未予審酌,有應適用行政罰法第18條卻未予適用,亦與該判
決之應受責難程度部分與
論理法則有違,屬判決不適用法令
及理由不備之違法等語。
七、本院查:
(一)按有關稅捐違章案件罰鍰之裁處期間,依行政罰法第1條
但書規定,應優先適用稅捐稽徵法第49條
準用同法第21條
第1項
核課期間之規定,分別為5年或7年;又一行為同時
觸犯刑事法律及違反行政法上義務,經依行政罰法第32條
第1項規定,移送
司法機關處理後,刑事部分已為不起訴
、緩起訴處分確定,無罪、免訴、不受理或不付審理之裁
判確定者,是類案件之裁處期間,應如何起算,稅捐稽徵
法,未為特別規定;因緩起訴處分確定,其性質應視同不
起訴處分確定,是有關經緩起訴處分確定之案件,其裁處
期間之計算,應有修正前行政罰法第27條第3項規定之適
用。惟稅捐違章行為發生於行政罰法95年2月5日施行前者
,於行政罰法施行後,因其同時觸犯刑事法律,依該法第
32條第1項規定,應先將案件移送司法機關處理,則原已
進行之裁處期間,即因行政罰法之施行發生依法不得行使
裁處之事由,是關於裁處期間之計算,修正前行政罰法第
27條第3項所指「應自不起訴處分確定之日起算」,在緩
起訴處分確定性質上應視同不起訴處分確定之情形下,應
解為自緩起訴處分確定之日起繼續合併計算其裁處期間,
方符裁罰定有裁處期間之立法意旨,及保障人民權益之法
治國精神。本件上訴人於92年1月至12月因違反扣繳稅款
義務,所涉違反稅捐稽徵法案件,經臺灣桃園地方法院檢
察署檢察官於98年8月28日以97年度偵續一字第19號緩起
訴處分書,對上訴人作成緩起訴處分,經確定後,被上訴
人於99年12月29日以99年度財所得字第Z0000000000000號
裁處書,作成本件裁罰處分,扣除行政罰法施行日起至緩
起訴處分確定日止之期間,被上訴人作成本件裁罰處分時
,尚未逾裁處期間。
(二)次按「納稅義務人有左列各類所得者,應由扣繳義務人於
給付時,依規定之扣繳率或扣繳辦法,扣取稅款,並依第
92條規定繳納之:...二、機關、團體、事業或執行業
務者所給付之薪資、利息、租金、佣金、權利金、競技、
競賽或機會中獎之獎金或給與、
退休金、資遣費、退職金
、離職金、終身俸、非屬保險給付之養老金、執行業務者
之
報酬,及給付在中華民國境內無固定營業場所及營業代
理人之國外營利事業之所得。」「前條各類所得稅款,其
扣繳義務人及納稅義務人如左:...二、薪資、利息、
租金、佣金、權利金、執行業務報酬、競技、競賽或機會
中獎獎金或給與、退休金、資遣費、退職金、離職金、終
身俸、非屬保險給付之養老金,及給付在中華民國境內無
固定營業場所或營業代理人之國外營利事業之所得,其扣
繳義務人為機關、團體之責應扣繳單位主管、事業負責人
及執行業務者...」「第88條各類所得稅款之扣繳義務
人,應於每月10日前將上月內所扣稅款向國庫繳清,並於
每年1月底前將上一年內扣繳各納稅義務人之稅款數額,
開具扣繳憑單,彙報該管稽徵機關查核;並應於2月10日
前將扣繳憑單填發納稅義務人。」「扣繳義務人如有左列
情事之一者,分別依各該款規定處罰:一、扣繳義務人未
依第88條規定扣繳稅款者,除限期責令補繳應扣未扣或短
扣之稅款及補報扣繳憑單外,並按應扣未扣或短扣之稅額
處1倍之罰鍰...(98年5月27日修正為裁處1倍以下之
罰鍰;而依98年12月8日財政部台財稅字第09800584140號
令頒修正之稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表規定,就
此部分亦明定應扣未扣或短扣之稅額超過20萬元者,仍應
裁處1倍之罰鍰)」行為時所得稅法第88條第1項第2款、第
89條第1項第2款、第92條第1項前段、第114條第1款前段
分別定有明文。
(三)又按「(第1項)一行為同時觸犯刑事法律及違反行政法
上義務規定者,依刑事法律處罰之。但其行為應處以其他
種類行政罰或得
沒入之物而未經法院宣告沒收者,亦得裁
處之。(第2項)前項行為如經不起訴處分或為無罪、免
訴、不受理、不付審理之裁判確定者,得依違反行政法上
義務規定裁處之。」裁處時行政罰法第26條定有明文。而
針對緩起訴作成後之救濟程序,刑事訴訟法第256條規定
:「(第1項)告訴人接受不起訴或緩起訴處分書後,得
於7日內以書狀敘述不服之理由,經原檢察官向直接
上級
法院檢察署檢察長或檢察總長聲請再議。但第253條、第2
53條之1之處分曾經告訴人同意者,不得聲請再議。(第2
項)不起訴或緩起訴處分得聲請再議者,其再議期間及聲
請再議之直接上級法院檢察署檢察長或檢察總長,應記載
於
送達告訴人處分書
正本。(第3項)死刑、無期徒刑或
最輕本刑3年以上有期徒刑之案件,因犯罪嫌疑不足,經
檢察官為不起訴之處分,或第253條之1之案件經檢察官為
緩起訴之處分者,如無得聲請再議之人時,原檢察官應
依
職權逕送直接上級法院檢察署檢察長或檢察總長再議,並
通知告發人。」又針對緩起訴確定後,起訴程序之重新開
啟,同法第260條規定:「不起訴處分已確定或緩起訴處
分期滿未經撤銷者,非有左列情形之一,不得對於同一案
件再行起訴:一、發現新事實或新證據者。二、有第420
條第1項第1款、第2款、第4款或第5款所定得為再審原因
之情形者。」依
上開規定可知;不服緩起訴處分,與不服
不起訴處分之救濟途徑,均得聲請再議,且緩起訴處分確
定後,亦與確定不起訴處分相同,均發生禁止再行起訴之
效力,足見刑事訴訟法規定之緩起訴實具有附條件不起訴
處分之性質。是刑事案件經檢察官為緩起訴處分確定後,
宜視同不起訴處分確定,依行政罰法第26條第2項規定,
仍得以違反行政法上義務規定裁罰。至緩起訴處分中由檢
察官所定之支付金額處分,係由檢察官本諸職權為
自由裁
量,其「金額支付」之法律效果,在規範評價上僅屬一種
「特殊處遇措施」,無法與刑罰及行政罰等同視之。上訴
意旨
指摘原判決忽視緩起訴處分所附條件,對上訴人所施
加之不利法律效果與一般刑罰並無二致,且以縱以實質正
當法律程序指責現制,應著眼於其構成要件及法律效果應
由立法院加以具體規定並為限制,而非扭曲或忽視現制之
法律效果對人民所造成之重擔,有適用法規不當之違法云
云,
核屬法律見解之歧異,難謂
有據,
並無可採。
(四)上訴意旨並指摘原判決以本院100年度判字第1848號判決
與本件之情形不同,而所指稱者皆係應受責難程度判斷之
因素,與資力所應審酌之納稅義務人之財產狀態無關,有
依據受責難程度之因素判斷兩者之資力狀態,作為非差別
待遇情事之正當理由之情事乙節,本院100年度判字第184
8號判決雖謂:「...緩起訴處分所命支付一定金錢之
負擔,既屬受緩起訴處分者應遵守或履行之內容,且屬對
受緩起訴處分者所有財產之拘束,則因同一行為受緩起訴
處分而附隨有支付金錢負擔之受罰者,此支付金錢之負擔
即難謂與該受罰者另受行政罰時之資力無直接關連,則依
行政罰法第18條第1項:『裁處罰鍰,應審酌違反行政法
上義務行為應受責難程度、所生影響及因違反行政法上義
務所得之利益,並得考量受處罰者之資力。』之規定,
暨
本條係為『求處罰允當』之
立法理由,並參酌行政罰法之
主管機關法務部曾以98年12月1日法律決字第0980049815
號函,就裁處罰鍰時得否減除行為人因緩起訴處分之支付
金錢負擔
一節,釋示得斟酌行政罰法第18條第1項規定,
於法定罰鍰金額範圍內裁量減輕罰鍰額度等語之見解,應
認就同一行為已受緩起訴處分而附有支付金錢負擔之受罰
者,另為行政罰之裁處時,關於該受罰者是否因緩起訴處
分所應履行之金錢支付而影響其資力,屬裁處罰鍰時應予
審酌之事項,即裁罰機關應就此情狀予以審酌之
裁量權已
減縮至零,始符行政罰法第18條第1項之規定意旨。至經
具體裁量後,該受罰者之資力是否已因此受影響致應酌減
罰鍰額度,則屬個案裁量結果是否妥當或適法之問題,二
者有別。」等語。惟按行政罰法第18條第1項規定:「裁
處罰鍰,應審酌違反行政法上義務行為應受責難程度、所
生影響及因違反行政法上義務所得之利益,並得考量受處
罰者之資力。」,係就行政機關裁處罰鍰時,應考量及得
考量之事項所為之規範,倘具體個案裁處罰鍰時,有應考
量事項,未考量,或不應考量事項,予以考量之情事,係
是否構成裁量濫用之問題,尚非行政機關就罰鍰之裁量權
減縮至零,兩者應予區別。又在無礙
兩造之攻擊、防禦及
不影響
行政處分之本質與結果之前提下,行政法院若認行
政處分之瑕疵,得予以追補或更正時,在判斷上,追補或
更正之請求,應優於撤銷之請求予以考量。本件被上訴人
於復查決定理由中,已對上訴人以其已按刑事規定受罰,
受責難程度業已降低,認依行政罰法第18條之規定,應減
少行政裁罰罰鍰金額之主張,說明其不採之理由,原判決
依調查之證據及辯論結果,以上訴人於91至93年間幫助他
人逃漏稅,並違反扣繳義務人之扣繳義務,連續長達3年
,計短扣稅款12,051,929元及短報扣繳憑單給付總額118,
953,576元,金額龐大,違章情節重大,又檢察官緩起訴
條件命上訴人向桃園縣觀護人志工協會共支付50萬元,並
應與同一醫療集團同為緩起訴之其他3人共同配合舉辦5場
義診,但以上訴人98年度所得有9百餘萬元、99年度所得
有7百餘萬元,為上訴人所不否認,並以上訴人99年度依
緩起訴條件支付50萬元及舉辦2場義診,客觀而言,對其
資力並不生影響,認被上訴人按應扣未扣稅額4,098,673
元處以一倍罰鍰4,098,673元,合於98年5月27日修正公布
所得稅法第114條第1款前段及財政部98年12月8日所修正
發布之裁罰倍數參考表規定,並無
違誤,而對於被上訴人
復查決定之理由,予以追補、更正,揆之上開說明,並無
不合;難認原審有未斟酌上訴人本件幫助他人逃漏稅之事
實,經檢察官為緩起訴並命上訴人向桃園縣觀護人志工協
會共支付50萬元,上訴人應與同一醫療集團同為緩起訴之
其他3人共同配合舉辦5場義診之給付,對於上訴人應受責
難程度及資力所生影響之情事。至原判決對於本件上訴人
99年度依緩起訴條件支付50萬元及舉辦2場義診,已依調
查所得之證據認客觀上對上訴人之資力並不生影響,至於
理由中謂:「又原告援引最高行政法院100年度判字第184
8號等判決,主張本件未考量原告資力等受責難程度乙節
,...」係對上訴人於原審時所援引本院之判決作為論
述依據之說明,既係稱:最高行政法院100年度判字第184
8號「等」判決,自不限於對上訴人所據本院100年度判字
第1848號判決部分之主張所為之指駁,是原判決此部分之
論述,或有不夠明確之情事,然此尚不影響本件原判決認
被上訴人原處分與行政罰法第18條第1項規定無違之認定
。上訴人執此指原判決此部分之理由,與平等原則有違,
而有
判決違背法令之情事,亦難認為有據。而本院102年
度判字第58號判決係以裁罰機關「未將同一受罰者因同一
違章行為而受有緩起訴者,若有因緩起訴處分應履行之支
付金錢負擔,是否影響該受罰者一節列入『處所漏稅額1
倍之罰鍰』之審酌因素。」認其裁量怠惰,構成裁量濫用
權力之違法,作為判決之基礎,與本件被上訴人已於復查
決定中,對上訴人所主張有關行政罰法第18條規定適用問
題,予以審酌。是本院102年度判字第58號判決之理由,
所認事實,已與本件不同,上訴人自難予以援引,作為其
有利之上訴論據,亦
附此敘明。
(五)末按「第1項行為經緩起訴處分或緩刑宣告確定且經命向
公庫或指定之公益團體、
地方自治團體、政府機關、政府
機構、
行政法人、社區或其他符合公益目的之機構或團體
,支付一定之金額或提供義務勞務者,其所支付之金額或
提供之勞務,應於依前項規定裁處之罰鍰內扣抵之。」固
為被上訴人作成本件裁罰處分後,於100年11月23日公布
增訂之行政罰法第26條第3項所規定;然同法第45條復增
訂第3項:「本法中華民國100年11月8日修正之第26條第3
項至第5項規定,於修正施行前違反行政法上義務之行為
同時觸犯刑事法律,經緩起訴處分確定,應受行政罰之處
罰而未經裁處者,亦適用之;曾經裁處,因訴願、行政訴
訟或其他救濟程序經撤銷,而於修正施行後為裁處者,亦
同。」之規定,即依修正後行政罰法第45條第3項之明文
,非屬行政罰法100年11月23日修正公布施行前未裁處,
或曾經裁處,因訴願、行政訴訟或其他救濟程序經撤銷而
於修正施行後為裁處之案件,並無同法第26條第3項規定
之適用。且依修正後行政罰法第45條第3項規定本旨,其
係屬針對同法第26條第3項如何適用之過渡規定,是關於
修正後行政罰法第26條第3項之適用,同法第45條第3項自
應優先於稅捐稽徵法第48條之3,為本院102年1月份第1次
庭長法官聯席會議所採之見解。從而,本件之情形,並無
100年11月23日公布增訂之行政罰法第26條第3項規定之適
用。至本院101年度判字第104號判決及101年度判字第271
號判決,並未經作成判例,尚無實質之拘束力,上訴人亦
難要求於本件
比照該等判決之見解,而為適用。依上,上
訴人此部分所為之主張,亦難認為有理由。
(六)
綜上所述,被上訴人以上訴人係天晟醫院負責人,為所得
稅法第89條第1項規定之扣繳義務人,92年1月至12月間給
付朱世偉等75人薪資合計40,763,766元,未依規定扣繳稅
款4,098,673元,乃限期責令上訴人補繳應扣未扣稅款及
補報扣繳憑單,按應扣未扣稅額4,098,673元處以1倍之罰
鍰4,098,673元,
於法尚無不合,並已明確論述其事實認
定之依據及得
心證之理由,對上訴人在原審之主張如何不
足採之論證取捨等事項,亦均有詳為論斷,其所適用之法
規與該案應適用之法規並無違背,與解釋、判例亦無牴觸
,並無所謂判決不適用法規或適用不當等違背法令之情形
;又證據之取捨與當事人所希冀者不同,致其事實之認定
亦異於該當事人之主張者,不得謂為原判決有違背法令之
情形,上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事項再予爭
執,要難謂為原判決有違背法令之情形。上訴論旨,仍執
前詞,指摘原判決違背法令,求予廢棄,為無理由,應予
駁回。
八、據上論結,本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項
、第98條第1項前段,判決如主文。
中 華 民 國 102 年 2 月 27 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 林 玫 君
法官 吳 慧 娟
法官 許 瑞 助
法官 沈 應 南
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 102 年 2 月 27 日
書記官 吳 玫 瑩