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行 政 法 院 判 決
103年度判字第473號
上 訴 人 冠德建設股份有限公司
代 表 人 馬玉山
訴訟代理人 吳俊昇
律師
被 上訴 人 臺北市稅捐稽徵處
代 表 人 黃素津
上列
當事人間房屋稅事件,上訴人對於中華民國102年12月12日
臺北高等行政法院102年度訴字第252號判決,提起上訴,本院判
決如下:
主 文
原判決廢棄,發回臺北高等行政法院。
理 由
一、上訴人所有臺北市○○區○○路○段○○號14樓、99號10樓、1
3樓、25樓、101號10樓、14樓、25樓等7戶及其共同使用部
分房屋(下稱
系爭房屋),坐落基地所興建之地上27層、地
下3層1棟122戶之建築物領有臺北市政府都市發展局96年12
月28日核發之96使字第0566號
使用執照,該等建築物之構造
種類為鋼筋混凝土以上構造等級(鋼骨RC造),被上訴人為
辦理臺北市高級住宅清查作業,由其所屬信義分處(下稱信
義分處)及被上訴人分別於101年5月7日及7月5日派員至該
等建築物所在之冠德遠見社區(下稱系爭社區)現場進行勘
查,查得其中2戶供住戶公共使用,依高級住宅8項認定標準
逐項進行評估結果,審認系爭房屋所在建築物符合行為時臺
北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點(下稱系爭作業
要點)第15點所定之高級住宅,信義分處
乃依
上開規定,
按
該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計系爭房屋之房
屋構造標準單價,並
核定其101年房屋稅為新臺幣(下同)7
7萬9,533元。上訴人不服,申請復查,經被上訴人以信義分
處原核定系爭房屋共同使用部分之臺北市○○區○○路○段
○○號(1樓)、99號(1樓)公共設施部分依高級住宅加價並
按非住家非營業用稅率有誤,而應按住家用稅率課徵,乃以
101年8月21日北市稽法甲字第0000000000C號復查決定:「
申請人所有本市○○區○○路○段○○號14樓、99號10樓、1
3樓、25樓、101號10樓、14樓、25樓計7戶部分,復查駁回
。申請人所有本市○○區○○路○段○○號1樓及99號1樓等2
戶房屋持分共有部分,均改按住家用稅率並依高級住宅加價
課徵101年房屋稅。」。上訴人對於不利部分仍不服,提起
訴願經駁回;提起
行政訴訟,經原審法院即臺北高等行政法
院102年度訴字第252號判決(下稱原判決)駁回。上訴人不
服,遂提起本件上訴。
二、上訴人於原審起訴主張:㈠復查決定書記載:「……1棟27
樓,除第2層至第4層外,其他樓層為每層4戶之純住宅大廈
,共122戶,符合系爭要點第15點高級住宅每層戶少之規定
。」。既然系爭社區大樓第2至第4層不符合每層4戶之要件
;而且系爭社區大樓每層約4.5戶(122/27=4.518),亦不
符合「每層四戶以下」之規定,足見系爭社區大樓並不符合
高級住宅之定義。㈡房屋稅之核定係以房屋現值為稅基,乘
以按實際使用情形所
適用的稅率核課,而房屋現值係由稽徵
機關依據各直轄市、縣(市)不動產評價委員會,每3年重
新評定1次之房屋構造標準單價、房屋耐用年數及折舊率,
以及房屋街路等級調整率等標準核計。臺北市政府於100年1
月24日公布新修訂之系爭作業要點即自該日起房屋現值之評
定應以該作業要點為據,故101年開徵之房屋稅,應以該作
業要點為據,重新評定房屋現值;101年房屋稅所課徵範圍
係針對100年7月至101年6月間房屋現值
予以核計,因此僅得
就此
期間內之資料評定房屋現值。又被上訴人與
訴願決定係
依臺北市政府地政局101年6月27日北市地價字第1013179690
0號函(下稱臺北市政府地政局101年6月27日函)檢送市價
資訊,以本建築物中一戶於100年4月成交,建物面積為36.8
7坪,成交金額4,423萬元,即單價為每坪119萬9,620元,然
該戶成交時間非落於100年7月至101年6月間,不得引為評定
房屋現值之資料,被上訴人以該不符合高級住宅之樣本,判
斷其他系爭社區其他戶符合「高級住宅」的定義,加成核計
該房屋之房屋構造標準單價,顯然違法。另被上訴人並無系
爭社區大樓全部住宅的交易資訊,無法認定「系爭社區」大
樓是否符合高級住宅之定義,因此以其中一戶的成交資料作
為基礎,分析其他戶如果交易時「可能」的價格為何。然其
他戶必須為相同路段或鄰近區域中,其他符合高級住宅標準
之高級住宅價格,且需剔除極端值,上開100年4月成交之36
.87坪價格即為極端值,應予剔除。㈢臺北市政府地政局101
年6月27日函檢附之99年2月、99年10月、100年4月三個成交
案例達到每坪百萬元以上,僅占系爭社區大樓122戶的2.4%
,並不符合行為時臺北市高級住宅審查作業注意事項(下稱
系爭注意事項)第3點規定。又被證7的成交資料都不是發生
在100年7月至101年6月間,因此全部不能作為評定資料。另
被上訴人辯稱:「有些案件惜售,根本沒有交易價格」,所
以就自己憑空想像系爭社區大樓100年7月至101年6月間的成
交價格在每坪100萬元以上,此舉和屋主胡亂開價,完全不
顧是否可以成交的手法有何不同?乃被上訴人
竟以「屋主惜
售」作為不須證明100年7月至101年6月間的成交價格每坪10
0萬元以上的理由,認定「系爭社區」房屋應課高級住宅稅
的理由,助長房價泡沫,造成社會大眾購屋負擔,心態實屬
可議。再,實價登錄政策係在101年8月1日起實施,被上訴
人引用的樣本,全部都發生在實價登錄制度實施前,成交案
例價格真實性自屬可疑。雖被證7廣告傳單及網頁雖載有房
屋價格,
惟屋主開價並非實際成交價格,被上訴人
迄未提出
廣告中之房屋買賣契約證明實際交易價格,廣告傳單及網頁
並不具有實質證明力。準此,僅憑被證7的資料自不足以認
定系爭社區大樓每坪成交價格100萬元以上。㈣被上訴人謂
「單價雖有波動,惟仍穩定成長」,顯昧於事實。然被上訴
人以非課徵期間內價格起伏不定的資料
推定100年7月至101
年6月之成交價格,此種結果顯無參考價值。此外,被上訴
人仍未曾提出究竟係參考哪一高級住宅研判系爭社區大樓屬
於高級住宅
云云。求為「
撤銷訴願決定及原處分(含復查決
定)」(按:復查決定部分對上訴人有利,依上訴人本意,
應係求為撤銷不利部分)之判決。
三、被上訴人則以:㈠依卷附地籍登記資料記載,系爭社區各戶
建物總面積(含主建物、公共設施及停車場面積)為25.42
坪至204.38坪,其中80坪以上戶數計78戶(計算式:78/122
≒64%),雖未達總戶數70%,惟參採臺北市政府地政局10
1年6月27日函所提供系爭社區房屋面積36.87坪,於100年成
交價格總價為4,423萬元,每坪單價119.96萬元。依此,系
爭社區依該大樓內房屋市場交易行情之每坪單價119.96萬元
估算,系爭社區每戶總價達8,000萬元以上者,有66.75坪至
204.38坪計96戶,占總數戶約78%【達8,000萬元之最小坪
數計算式:66.75(坪)×1,199,600(元)=80,073,300(
元)】,已逾總戶數70%。又該函亦提供系爭社區房屋面積
88.62坪,於99年2月成交價格總價為1億元,每坪單價112.8
4萬元及面積88.15坪,於99年10月成交價格總價為1億6,608
萬元,每坪單價188.41萬元。以其每坪單價計算結果,系爭
社區每戶總價達8,000萬元以上者,分別計88戶及115戶,占
總數戶約72%及94%,已逾總戶數70%,符合系爭注意事項
第3點規定。另依內政部不動產交易實價查詢服務網,亦可
查得系爭社區房屋面積88.62坪,於101年9月成交價格總價
為1億2,800萬元,每坪單價144.43萬元。㈡上訴人主張系爭
社區大樓,每層約4.5戶(122/27=4.518),不符合「每層
4戶以下」規定云云。惟系爭社區總樓層27層,總戶數為12
2戶,除2樓10戶、3樓8戶、4樓8戶外,其餘各樓層均為4戶
(計算式24×4 +10+8+8=122),系爭社區僅3個樓層戶數大
於4戶,其餘24個樓層戶數皆為4戶,符合系爭注意事項第2
點第5項規定「每層戶少:每層戶數少,『原則上』為4戶以
下」要件。上訴人以總戶數除以總層數,每層4.5戶之結果
,且將前述「『原則上』為4戶以下」,解釋為「每層4戶以
下」之主張,無足採據。㈢上訴人主張依被上訴人所引的成
交資料均不是發生在100年7月至101年6月間,因此全部不能
做為評定資料云云。然因實際上可能查無成交樣本或僅有極
少樣本數,或
縱有成交樣本,亦可能因非屬常態交易(如親
朋好友間之交易,致價格偏低),而無法採用,遂於系爭注
意事項第3點,訂有「查無市場行情者,
可參考相同路段或
鄰近區域之高級住宅市場行情」規定,以利高級住宅之認定
。而依卷附地籍登記資料記載,系爭社區各戶建物總面積(
含主建物、公共設施及停車場面積)為25.42坪至204.38坪
,其中80坪以上戶數計78戶,雖未達總戶數70%(計算式:
78/122≒64%),惟參採臺北市政府地政局101年6月27日函
如㈠所述逾總戶數70%。又雖被上訴人所查得系爭社區之成
交物件僅有7件,惟高達5件符合總價8,000萬元以上,且此5
成交物件橫跨99年2月至102年2月期間,被上訴人依此認定
系爭社區符合系爭注意事項第3點規定屬高級住宅,
洵屬
有
據。至上訴人主張成交資料均不是發生在100年7月至101年6
月間,因此全部不能做為評定資料乙節,被上訴人認定系爭
社區為高級住宅所參採之成交物件,雖非於101年房屋稅開
徵期間,惟該等成交資料跨越99年2月至102年2月期間,業
如前述,單價雖有波動起伏,惟為穩定成長趨勢,即使經歷
「實價登錄」政策實施亦然,足認定系爭社區於101年房屋
稅開徵期間,亦應符合每戶總價8,000萬元以上者達總戶數
70%以上之要件,是上訴人主張,應不足採。㈣上訴人主張
被上訴人以「屋主惜售」做為不須證明100年7月至101年6月
間的成交價格每坪100萬元以上的理由,認定系爭社區大樓
應課高級住宅稅的理由云云。惟被上訴人對於系爭社區之價
格認定,係依臺北市政府地政局101年6月27日函及102年6月
13日北市地價字第10231743600號函所提供系爭社區7件成交
物件價格,以其中5物件之每坪成交單價換算每戶總價8,000
萬元以上者均達總戶數70%以上,且該等成交物件跨越99年
2月至102年2月期間,每坪單價分別為112.84萬元、188.40
萬元、119.96萬元、144.43萬元及146.69萬元,價格趨勢為
穩定成長,
足證雖於100年7月至101年6月間系爭社區無成交
物件,
惟於該期間亦應符合總價8,000萬元以上者達總戶數
70%以上之要件,上訴人主張,應不足採。㈤上訴人又主張
實價登錄政策係在101年8月1日起實施,被上訴人所引樣本
,全部都發生在實價登錄制度實施之前,成交價格真實性可
疑。被上訴人迄未提出廣告中之房屋買賣契約證明實際交易
價格,廣告單及網頁並不具實質證明力云云。惟被上訴人認
定系爭社區符合系爭注意事項第3點關於價格之要件所採用
之物件,均係依臺北市政府地政局所提供實際成交物件,非
依廣告單或網頁中之價格資料即認定系爭社區為高級住宅,
上訴人主張,
顯有誤解等語,
資為抗辯。
四、原判決
略以:㈠系爭房屋合於系爭注意事項第2點關於高級
住宅之8項標準(獨棟建築、外觀豪華、地段絕佳、景觀甚
好、每層戶少、戶戶車位、保全嚴密、管理週全)。又上訴
人雖主張系爭社區大樓,每層約4.5戶(122/27=4.518),
不符合「每層4戶以下」規定云云,惟系爭社區總樓層27層
,總戶數為122戶,除2樓10戶、3樓8戶、4樓8戶外,其餘各
樓層平均為4戶(計算式24×4+10+8+8=122),系爭社區僅3
個樓層戶數大於4戶,其餘24個樓層戶數皆為4戶,可知絕大
多數(24/27= 89%)樓層為4戶,仍符合系爭注意事項第2
點第5項規定「每層戶少……『原則上』為4戶以下」之認定
要件,上訴人主張
尚無可採。㈡系爭房屋合於系爭注意事項
第3點關於高級住宅之標準(每坪單價100萬元以上者已逾總
戶數70%,每戶總價達8,000萬元者,已逾總戶數70%):
本件為101年之房屋稅,參考系爭房屋於101年之成交價格,
而依臺北市政府地政局101年6月27日函、102年6月13日函所
提供系爭社區房屋成交資料,可知系爭社區於100年4月時,
每坪單價已站上119.96萬元,於101年9月時,每坪單價144.
43萬元,於102年2月時,每坪單價146.69萬元,101年間房
價仍處於穩定上升狀態(雖然每年均僅一個採樣),為排除
個別房屋之特殊狀態(賣價特別高或低),且房價未來走勢
也會影響基準期間之潛在買價,故採用100年至102年間之每
坪三年成交均價,來推定系爭社區全部房屋101年時之每坪
均價,較能顯示其潛在買價,十分合理,而系爭社區全部房
屋101年之每坪(三年均價)為137.02萬元{(119.96+144.
43+146.69)/3=137.02萬元),已符合系爭注意事項第3點
關於高級住宅「每坪單價100萬元以上之戶數達70%以上」
之標準。又依地籍登記資料及上訴人提供之各戶權狀面積表
記載,系爭社區各戶建物總面積(含主建物、公共設施及停
車場面積)為25.42坪至204.38坪,其中80坪以上戶數計78
戶,占總戶數64%(78/122×100%),66.75坪至204.38坪
者計96戶,占總數戶約78%(96/122×100%),此為
兩造
所不爭執,若以
前揭系爭社區101年前後各一年之三年均價
每坪137萬元計算,66.75坪至204.38坪者計96戶,則總價超
過8,000萬元者占總數戶約78%(96/122×100%);縱以10
0年4月成交價格每坪單價119.96萬元計算,總價超過8,000
萬元者(96戶),亦占總數戶約78%戶,已符合系爭注意事
項第3點關於高級住宅(每戶總價8,000萬元以上者達70%以
上)之標準。另上訴人雖主張臺北市政府地政局101年6月27
日函附件,於99年2月至100年4月間成交案例僅有3個達每坪
百萬元、總價8,000萬元以上,僅為122戶的2.4%,99年12
月和100年4月成交案例金額僅有4,450萬元、4,423萬元,並
不符系爭注意事項第3點規定;99年12月的成交案例,坪數
為52.37坪,不能做為對系爭社區大樓課高級住宅稅的參考
樣本,被上訴人所引的成交資料均不是發生在100年7月至10
1年6月間,因此全部不能做為評定資料,被上訴人以「屋主
惜售」做為不須證明100年7月至101年6月間的成交價格每坪
100萬元以上的理由,顯有
違誤云云,然系爭注意事項第3點
認定房屋為高級住宅之要件為「A、每戶總價8,000萬元以
上之戶數達70%以上」、或者「B、每坪單價100萬元以上
之戶數達70%以上」或者「C、每戶面積80坪以上之戶數達
70%以上」,則整棟列入,三者中只要有一符合,即可認定
為高級住宅,上訴人主張成交案例總價金額4,450萬元、4,4
23萬元者,總價未達8,000萬元,而成交案例坪數為52.37坪
者,未超過80坪,均不能做為高級住宅之認定標準云云,尚
不足採。本件系爭房屋社區每戶面積80坪以上之戶數雖僅78
戶,占總戶數64%(78/122×100%),未達70%以上,但
既然「每戶總價8,000萬元以上之戶數達70%以上」、「每
坪單價100萬元以上之戶數達70%以上」,已符合系爭注意
事項第3點關於認定房屋為高級住宅之標準。且因房屋交易
較少,實際上可能在房屋計價基準期間(100年7月至101年6
月)查無成交樣本或是僅有極少之樣本數,或縱有成交樣本
,但非屬常態交易(如親朋好友間之交易,致價格偏低),
致不應採用,但「案件惜售,根本沒有交易價格」,不代表
該房屋無法客觀估價,故而前述注意事項第3點,訂有「查
無市場行情者,可參考相同路段或鄰近區域之高級住宅市場
行情」之規定,本件系爭房屋101年9月間之成交價格(面積
88.62坪,總價1億2,800萬元,每坪單價144.43萬元),雖
非在101年房屋計價基準期間(100年7月至101年6月)內,
但乃系爭房屋本身之交易價格,比相同路段或鄰近區域之高
級住宅市場行情更為準確,當然可作為三年均價之參考基準
之一,上訴人主張不得做為參考云云,尚不足採。又實價登
錄政策係在101年8月1日起實施,被上訴人所引樣本,雖有
部分發生在實價登錄制度實施之前(100年4月成交價格每坪
單價119.96萬元),但實價登錄後之101年9月成交價格每坪
單價144.43萬元,102年2月成交每坪單價146.69萬元,都比
實價登錄前為高,可見實價登錄前之採樣價格偏低,系爭房
屋於101年8月1日前之價格,實際上應更高於每坪119.96萬
元,更足以認定系爭房屋為高級房屋,上訴人主張實價登錄
前之採樣價格不足作為高級房屋之參考云云,亦不足採等語
資為論據,因將訴願決定、復查決定及原處分不利於上訴人
部分予以維持,駁回上訴人在原審之訴。
五、上訴人以原
判決違背法令,主張意旨略以:㈠依房屋稅條例
第11條第1項規定,評定房屋標準價格時,應將房屋買賣價
格減除土地價格,否則依房屋標準價格核課房屋稅時,即有
重複課稅問題(房屋稅包含了
地價稅)。然原判決依臺北市
政府地政局101年6月27日函、102年6月13日函所提供成交資
料,認定上訴人所有之系爭房屋符合系爭作業要點第3點關
於高級住宅「每坪單價100萬元以上之戶數達70%以上」、
「每戶總計超過8,000萬元以上者達70%以上」之標準。惟
前揭交易資料中之成交金額,係「土地及房屋」價格;而系
爭注意事項第3點
所稱每戶總價,必須減除地價部分。原判
決竟疏未扣除成交資料中成交金額內之土地價格,逕以成交
金額(土地及房屋)之價格計算每戶總價及每坪單價而為認
定,判決適用法規不當。又若依營利事業
所得稅查核準則第
32條第3款規定,房屋銷售價格(含
營業稅)為:房屋評定
標準價格(1+營業稅
徵收率)×土地及其房屋之銷售價格(
含營業稅)/土地公告現值+房屋評定標準價格×(1+營業稅
徵收率),則本件土地價格應佔房屋價格3成多,則臺北市
政府地政局所提成交資料中關於房屋部分的價格,全部不符
合「每坪單價100萬元以上」及「每戶總價超過8,000萬元以
上」。原判決並未說明土地價格如何認定、臺北市政府地政
局所提供之資料中,成交金額經扣除土地價格後達到每戶8,
000萬以上,即遽認上訴人所有系爭房屋符合上開標準,判
決不備理由。㈡房屋標準價格必須依照房屋稅條例第11條第
1項各款規定,由不動產評委會訂定標準,如不動產評委會
以該項所定以外事由訂定標準,即違反法規授權目的,然系
爭作業要點第15點規定之8項標準,均與房屋稅條例第11條
第1項各款無關,不動產評委會規定符合該8項標準者,房屋
標準單價按該棟房屋座落地點之街路等級調整率加成核計,
顯逾越裁量範圍,不符法規授權目的而違反
行政程序法第10
條規定。又被上訴人代表人於臺北市議會101年10月17日第1
1屆第4次定期大會法規委員會第2次會議
自承新建房屋除連
棟式外都會符合8項標準,則被上訴人明知8項標準不合理,
卻仍以該8項標準認定上訴人係高級住宅而變相加稅,違反
行政程序法第8、9條,原判決未依法撤銷原處分,為判決不
適用法規。㈢房屋街道等級調整率之設計明顯違反房屋稅條
例第11條第1項第3款規定,系爭作業要點不符法規授權目的
,則不動產評價委員會評定房屋符合系爭作業要點第15條規
定之8項標準,其房屋標準單價應按該房屋坐落地點之街道
等級調整率加成核計,顯逾法定裁量範圍,亦違租稅
法律主
義云云。
六、本院查:
㈠按「本條例用辭之定義如左:房屋,指固定於土地上之建
築物,供營業、工作或住宅用者。增加該房屋使用價值之
建築物,指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物,因而增加
該房屋之使用價值者。」;「房屋稅,以附著於土地之各種
房屋,及有關增加該房屋使用價值之建築物,為課徵對象。
」;「房屋稅向房屋所有人徵收之。」;「房屋稅依房屋現
值,按左列稅率課徵之:住家用房屋最低不得少於其房屋
現值百分之一點二,最高不得超過百分之二。但自住房屋為
其房屋現值百分之一點二。」;「(第1項)各直轄市、縣
(市)(局)應選派有關主管人員及建築技術專門人員組織
不動產評價委員會。(第2項)不動產評價委員會應由當地
民意機關及有關人民團體推派代表參加,人數不得少於總額
五分之二。其組織規程由財政部定之。」;「主管稽徵機關
應依據不動產評價委員會評定之標準,核計房屋現值。」;
「(第1項)房屋標準價格,由不動產評價委員會依據下列
事項分別評定,並由直轄市、縣(市)政府公告之:按各
種建造材料所建房屋,區分種類及等級。各類房屋之耐用
年數及折舊標準。按房屋所處街道村里之商業交通情形及
房屋之供求概況,並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除
地價部分,訂定標準。(第2項)前項房屋標準價格,每三
年重行評定一次,並應依其耐用年數予以折舊,按年遞減其
價格。」,房屋稅條例第2條、第3條、第4條第1項前段、第
5條第1款、第9條、第10條第1項、第11條分別定有明文。次
按「房屋稅條例第11條所稱之房屋標準價格,稽徵機關應依
同條第1項第1款至第3款規定房屋種類等級、耐用年數、折
舊標準及地段增減率等事項調查擬定,交由本市不動產評價
委員會審查評定後,由臺北市政府(以下簡稱市政府)公告
之。」,行為時臺北市房屋稅徵收
自治條例第8條設有規定
。又按「為簡化房屋標準價格之評定及房屋現值之核計作業
,特訂定本要點。」;「房屋現值之核計,以『房屋構造標
準單價表』、『折舊率及耐用年數表』及『房屋街路等級調
整率評定表』為準據。」;「(第1項)適用『房屋構造標
準單價表』核計房屋現值時,對房屋之構造、用途及總層數
等,依建築管理機關核發之使用執照(未領使用執照者依建
造執照)
所載之資料為準。面積則以地政機關核發之建物測
量成果圖為準。但已領使用執照未辦理所有權第一次登記者
,以使用執照所載資料為準;未領使用執照(或建造執照)
之房屋,以現場勘定調查之資料為準。(第2項)前項房屋
總層數之計算,不包括地下室或地下層之層數;同一使用執
照記載樓層數如有數種且獨立使用者,應分別評定。」;「
房屋為鋼筋混凝土以上構造等級,經逐棟認定具有下列八項
標準,為高級住宅,其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地
點之街路等級調整率加成核計:㈠獨棟建築㈡外觀豪華㈢地
段絕佳㈣景觀甚好㈤每層戶少㈥戶戶車位㈦保全嚴密㈧管理
週全。前項認定標準,除商業大樓及已依第14點規定加成課
徵之房屋外,自100年7月1日起實施。」,行為時臺北市房
屋標準價格及房屋現值評定作業要點第1點、第2點、第4點
第1項、第2項、第15點分別定有明文。另按「為明確規範臺
北市(以下簡稱本市)高級住宅認定標準及定義,訂定本注
意事項,以為稽徵實務作業依據。」;「本市高級住宅認定
標準及定義如下:㈠獨棟建築:未與其他建物或建案相連結
。㈡外觀豪華:建築氣派、華麗或特殊風格,採用高級建材
等。㈢地段絕佳:地處交通便利、環境幽靜或鄰近名校學區
等。㈣景觀甚好:鄰近公園、林蔭大道、水岸、山景或建築
基地整體規劃良善等。㈤每層戶少:每層戶數少,原則上為
4戶以下,採光良好。㈥戶戶車位:車位數大於或等於戶數
。㈦保全嚴密:設監視系統或配保全人員。㈧管理週全:專
人或專責門禁管理及大樓之清潔維護。」;「(第1項)為
稽徵實務審查作業需要,除上述標準之定義外,並就價格及
面積明確規範如下:㈠每戶總價8,000萬元以上。㈡每坪單
價100萬元以上或每戶面積80坪以上。㈢每棟房屋符合上述
要件之戶數達70%以上者,則整棟列入。(第2項)前項價
格查無市場行情者,可參考相同路段或鄰近區域之高級住宅
市場行情。(第3項)第一項所稱面積以地政機關登記之建
物總面積為準。」;「本注意事項自100年7月1日起實施。
」,行為時臺北市高級住宅審查作業注意事項第1點、第2點
、第3點、第6點分別設有規定。此乃臺北市政府為處理「高
級住宅」課徵房屋稅之問題,於100年1月24日公告修正「臺
北市房屋標準價格及房屋現值評定作業要點」(自100年7月
1日起實施),
嗣臺北市稅捐稽徵處再訂定「臺北市高級住
宅審查作業注意事項」,經該市不動產評價委員會101年5月
21日臨時會准予核備後,以同年5月31日北市稽財丙字第101
31242101號函所屬各分處辦理。該注意事項除就上開8項要
件為定義外(第2點),另增訂3項要件:「㈠每戶總價8,00
0萬元以上。㈡每坪單價100萬元以上或每戶面積80坪以上。
㈢每棟房屋符合上述要件之戶數達70%以上者,則整棟列入
。」(第3點),進一步限定系爭作業要點有關「高級住宅
」之適用範圍,核無不合。再按「本規程依房屋稅條例第9
條、契稅條例第13條之規定訂定之。」;「直轄市或縣(市
)政府均應依照本規程組織不動產評價委員會(以下簡稱本
會)。」;「本會置委員11人,由市縣(市)政府就下列人
選中遴聘:直轄市:由財政局長、工務局長、地政處長、
稅捐稽徵處長、財政局稅務行政科長、稅捐稽徵處主管課長
為當然委員,另由市政府聘請市議會代表2人、農會代表1人
、營造業公會代表1人及建築師公會之專門技術人員1人為委
員。並以財政局長、稅捐稽徵處長為正副主任委員。」,89
年5月16日修正發布之不動產評價委員會組織規程第1條、第
2條、第3條第1項第1款分別定有明文。
㈡本件係上訴人所有系爭臺北市○○區○○路○段○○號14樓、
99號10樓、13樓、25樓、101號10樓、14樓、25樓等7戶及其
共同使用部分房屋,坐落基地所興建之地上27層、地下3層1
棟122戶之建築物領有臺北市政府都市發展局96年12月28日
核發之96使字第0566號使用執照,該等建築物之構造種類為
鋼筋混凝土以上構造等級(鋼骨RC造),被上訴人為辦理臺
北市高級住宅清查作業,由信義分處及被上訴人分別於101
年5月7日及7月5日派員至該等建築物所在之冠德遠見社區現
場進行勘查,查得其中2戶供住戶公共使用,依高級住宅8項
認定標準逐項進行評估結果,審認系爭房屋所在建築物符合
系爭作業要點第15點所定之高級住宅,信義分處乃依上開規
定,按該棟房屋坐落地點之街路等級調整率加成核計系爭房
屋之房屋構造標準單價,並核定其101年房屋稅為77萬9,533
元。上訴人不服,申請復查,經被上訴人以信義分處原核定
系爭房屋共同使用部分之臺北市○○區○○路○段○○號(1樓
)、99號(1樓)公共設施部分依高級住宅加價並按非住家
非營業用稅率有誤,而應按住家用稅率課徵,乃以101年8月
21日北市稽法甲字第0000000000C號復查決定:「申請人
所有本市○○區○○路○段○○號14樓、99號10樓、13樓、25
樓、101號10樓、14樓、25樓計7戶部分,復查駁回。申請
人所有本市○○區○○路○段○○號1樓及99號1樓等2戶房屋持
分共有部分,均改按住家用稅率並依高級住宅加價課徵101
年房屋稅。」(原審卷第22至38頁)。上訴人對於不利部分
仍不服,提起訴願經駁回(原審卷第39至45頁);提起行政
訴訟,經原審法院以原判決駁回。上訴人不服,遂提起本件
上訴,主張原判決違背法令,請求廢棄,核其上訴為有理由
,
茲說明如下。
㈢上訴人主張房屋街道等級調整率之設計違反房屋稅條例第11
條第1項第3款之規定,又系爭作業要點第15條規定房屋符合
所定8項標準,其房屋標準單價應按該房屋坐落地點之街道
等級調整率加成核計,不符法規授權目的,逾越法定裁量範
圍,有違
租稅法律主義云云。按租稅法律主義,係指國家課
人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時,應就
租稅主體、
租稅客體、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等
租稅
構成要件,以法律或法律明確授權之命令定之〔憲法第
19條及司法院釋字第706號(101年12月21日)
解釋理由書參
照〕。是在我國,所謂租稅法律主義,並非採用較嚴格之「
國會保留」,而是承認得以法律授權之
法規命令定之,採取
「法律保留」的立場。又關於法律授權之方式,則承認以「
概括授權」訂定法規命令,至於其有無超越法律授權,則認
為應依法律整體規範意旨「綜合判斷」之。有關於此,司法
院釋字第480號解釋理由書(88年4月16日)略以:「國家對
人民自由權利之限制,應以法律定之且不得逾必要程度,憲
法第23條定有明文。但法律內容不能鉅細靡遺,一律加以規
定,其屬細節性、技術性之事項,法律自得授權
主管機關以
命令定之,
俾利法律之實施。
行政機關基於此種授權,在符
合立法意旨且未逾越母法規定之限度內所發布之施行細則或
命令,自為憲法之所許,此項意旨
迭經本院解釋在案。惟在
母法概括授權情形下,行政機關所發布之施行細則或命令究
竟是否已超越法律授權,不應拘泥於法條所用之文字,而應
就該法律本身之立法目的,及其整體規定之關聯意義為綜合
判斷。」等語,即在稅捐事項(按:該件係有關稅捐稽徵法
及促進產業升級條例之稅捐事項的解釋案),司法院解釋認
為,法律授權之法規命令有無超越法律授權即違反租稅法律
主義,應依法律整體規定之意旨「綜合判斷」,此觀諸其後
之司法院解釋,亦持相同之立場〔參閱司法院釋字第606號
解釋理由書(94年12月2日)及釋字第651號解釋理由書(97
年11月14日)等〕。又我國房屋稅的稅基係「房屋現值」(
房屋稅條例第5條參照),房屋現值之計算,則係依房屋標
準價格的相關事項定期評定之(房屋稅條例第11條參照)。
至於評定房屋標準價格的相關事項,並非以房屋的單一情形
(如面積大小)為準,依房屋稅條例第11條第1項規定,房
屋標準價格係「由不動產評價委員會依據下列事項分別評定
,並由直轄市、縣(市)政府公告之:按各種建造材料所
建房屋,區分種類及等級。各類房屋之耐用年數及折舊標
準。按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概
況,並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分,訂
定標準」以觀,除了明定房屋標準價格的相關事項,並授權
不動產評價委員會評定及由直轄市、縣(市)政府公告,以
符合「租稅法律主義」的要求之外,依其法律規定之意旨,
應含有評定客觀的房屋標準價格,以利「稽徵經濟」之效率
,以及在合理範圍,按房屋各種價格因素,各別評定房屋標
準價格,以達「
量能課稅」之目的。至於在法定事項範圍之
內,如何調配各種價格因素,評定其房屋標準價格,以符「
量能課稅」之規範意旨,或是區分房屋之類型級別,依相關
價格因素評定各別房屋標準價格,以便於「稽徵經濟」及「
量能課稅」之達成,依
法律保留原則「層級化」之理論,
核
屬執行法律之細節性、技術性次要事項,得由主管機關發布
命令為必要之規範〔司法院釋字第443號解釋理由書(86年
12月26日)參照〕。是依房屋稅條例第11條第1項之規定,
應具有依據房屋各種價格因素,合理的評定不同類別房屋之
規範意旨,此觀同條第1項第1款後段規定「區分種類及等級
」甚明。至於應依
前開價格因素,區分幾種類型級別,依前
所述,核屬細節性、技術性之事項,應屬
行政裁量之範圍。
又此行政裁量事項,需考量各地差異情形,有鑑於此,關於
房屋標準價格之評定,並非由中央政府統一為之,而係依房
屋稅條例第11條第1項規定,由各直轄市、縣(市)不動產
評價委員會評定,並由各直轄市、縣(市)政府公告之,以
收「因地制宜」之效。再者,依財政收支劃分法第12條第1
項第2款規定,房屋稅屬地方稅〔即直轄市及縣(市)稅〕,
雖房屋稅條例係由立法院統一立法制定之法律,基於
地方自
治立法權及地方自治財政之精神,有關房屋稅之徵收事宜,
仍應保留部分項目予地方
自治團體補充立法,故房屋稅條例
第24條規定,授權地方政府訂定房屋稅徵收細則,即揭此旨
。
是以行為時臺北市房屋稅徵收自治條例第8條規定「房屋
稅條例第11條所稱之房屋標準價格,稽徵機關應依同條第1
項第1款至第3款規定房屋種類等級、耐用年數、折舊標準及
地段增減率『等事項』調查擬定,交由本市不動產評價委員
會審查評定後,由臺北市政府(以下簡稱市政府)公告之。
」,相較於房屋稅條例第11條第1項,其係規定依房屋種類
等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率「等事項」調查擬
定,以作為臺北市房屋標準價格審查評定之依據,故較諸房
屋稅條例,臺北市政府依該自治條例之規定,應有較寬的行
政裁量,得按該市之實際情形,補充制定房屋稅之相關規範
。因此,臺北市不動產評價委員會,在房屋稅條例第11條第
1項評定房屋標準價格之房屋種類等級、耐用年數、折舊標
準及地段增減率等法定價格因素的範圍之內,考量臺北市的
實際情形,制定房屋類型級別之判別標準,按房屋質量是否
明顯高於一般情形,區分高級住宅及一般住宅,並於法定事
項及合理之範圍內,依相關價格因素分別評定其房屋標準價
格,以符「量能課稅」及「稽徵經濟」之規範意旨,
於法尚
無不合,先予敘明。
㈣經查,近年來臺北市有「房市過熱」的現象,部分質量較好
的房屋,價格節節攀升,不但帶動市區房價上漲,造成住民
購屋的沈重負擔,也產生高價房屋評定之房屋現值及所繳之
房屋稅過低等不合理情況。為了合理反映高級住宅應有的房
屋評價,並通盤檢視臺北市○路段實際發展及繁榮程度,
覈
實評定房屋現值促進房屋稅負擔合理化,臺北市不動產評價
委員會依房屋稅條例第11條規定,於100年常會決議修訂系
爭作業要點,並經臺北市政府於100年1月24日公告(自100
年7月1日起實施),嗣臺北市稅捐稽徵處為明確規範高級住
宅認定標準及定義,以為稽徵實務作業依據,乃參考房仲業
、不動產估價師、地政士公會及一般社會大眾等對於豪宅應
備要件之共識,訂定系爭注意事項,除原標準及定義外,並
明確規範其價格及面積(第2點、第3點參照),以限定高級
住宅之適用範圍(系爭注意事項經該市不動產評價委員會10
1年5月21日臨時會准予核備,臺北市稅捐稽徵處並於同年5
月31日函所屬各分處辦理)。若房屋符合系爭作業要點第15
點第1項所定8項標準及系爭注意事項第2點、第3點之規定者
,即為高級住宅,其房屋構造標準單價依該棟房屋坐落地點
之街路等級調整率加成核計。此乃臺北市政府不動產評價委
員會,在房屋稅條例第11條第1項評定房屋標準價格之房屋
種類等級、耐用年數、折舊標準及地段增減率等法定價格因
素的範圍之內,考量臺北市的實際情形,制定房屋類型級別
之判別標準,按房屋質量是否明顯高於一般情形,區分高級
住宅及一般住宅,並於法定事項及合理之範圍內,依相關價
格因素分別評定其房屋標準價格,以符合量能課稅及稽徵經
濟等規範意旨;又地方稅務主管機關之臺北市稅捐稽徵處,
為明確規範高級住宅認定標準及定義,以為稽徵實務之作業
依據,乃訂定系爭注意事項,並經該市不動產評價委員會准
予核備,進一步限定高級住宅之適用範圍,
參諸前述,於法
並無不合。詳言之,臺北市不動產評價委員會依房屋稅條例
第11條授權,考量房屋建造材料、建造工法、周遭環境等要
件,區分臺北市房屋等級為一般住宅及高級住宅,並由臺北
市稅務主管機關臺北市稅捐稽徵處訂定系爭注意事項,經該
市不動產評價委員會准予核備,以明確規範高級住宅之適用
範圍,作為稽徵實務之作業依據,凡符合系爭作業要點第15
點第1項及系爭注意事項第2點、第3點所定高級住宅之標準
者,以其坐落地點所適用之街路等級調整率為加價倍數調高
其房屋標準單價及
房屋評定現值,使其合理反映高級住宅應
有價值及稅捐負擔,依前所述,並未超出房屋稅條例第11條
第1項規定授權之範圍,尚無上訴人所稱違反租稅法律主義
之情事。惟依上開系爭作業要點及系爭注意事項規定可知,
被上訴人認定系爭房屋是否屬於高級住宅,係以房屋及土地
之總價為準;而房屋稅之稅基為「房屋現值」(房屋稅條例
第5條參照),房屋現值之計算,應依房屋標準價格的相關
事項評定之(房屋稅條例第11條參照),其中,並應按房屋
所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況,並比較各
該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分,訂定標準(房屋
稅條例第11條第1項第3款規定參照)。則上訴人主張本件評
定房屋標準價格時,是否包含土地價格,而有違法核徵房屋
稅之問題等語,並未見原判決調查敘明,該事項足以影響判
決之結果,上訴人因認其有判決不備理由之情事,核屬有據
。又系爭作業要點係依房屋稅條例第11條第1項及行為時臺
北市房屋稅徵收自治條例第8條授權所訂定,其就房屋質量
是否明顯高於一般情形,區分高級住宅及一般住宅,並於法
定事項及合理之範圍內,依相關價格因素分別評定其房屋標
準價格,以符「量能課稅」之規範意旨,並無違反租稅法律
主義,已如前述;惟本件被上訴人認定系爭房屋屬於高級住
宅,則系爭房屋評定現值之計算,依系爭作業要點第15點第
1項規定,其房屋構造標準單價按該棟房屋坐落地點之街路
等級調整率加成核計之結果,系爭房屋之評定現值有無超過
房屋(不包括土地部分)市場行情(系爭注意事項第3點第2
項參照)之不合理現象,而生違反「量能課稅」規範意旨之
違法情事,該事項足以影響判決之結果,亦待調查釐清,併
此敍明。
㈤
綜上所述,上訴意旨
指摘原判決違背法令,
尚非無據,且其
情形將影響事實之認定及裁判之結果,上訴人求予廢棄,為
有理由。又因本件事證尚有未明,有由原審法院再為調查審
認之必要,本院無從自為判決。
爰將原判決廢棄,發回原審
法院再為調查審認後,另為適法之裁判。
七、據上論結,本件上訴為有理由。依行政訴訟法第256條第1項
、第260條第1項,判決如主文。
中 華 民 國 103 年 8 月 28 日
最高行政法院第二庭
審判長法官 劉 鑫 楨
法官 吳 慧 娟
法官 許 瑞 助
法官 劉 穎 怡
法官 蕭 忠 仁
以 上
正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 103 年 8 月 28 日
書記官 彭 秀 玲