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行 政 法 院 判 決
96年度判字第01401號
上 訴 人 慶富造船股份有限公司
代 表 人 甲○○
訴訟代理人 黃秋火
被 上訴 人 財政部高雄市
國稅局
代 表 人 乙○○
上列
當事人間因營利事業
所得稅事件,上訴人對於中華民國94年
12月21日高雄高等行政法院94年度訴字第213號判決,提起上訴
。本院判決如下:
主 文
上訴駁回。
上訴審
訴訟費用由上訴人負擔。
理 由
一、本件上訴人90年度
營利事業所得稅結算申報案,列報呆帳損
失新臺幣(下同)4,101萬0,835元,其中3,882萬6,769元係
上訴人以應收收益逾兩年未能收回列報為呆帳損失,經被上
訴人以上訴人截至民國(下同)90年底尚未完成催收程序,
不符合規定,
乃未准認列。上訴人不服,循序提起
行政訴訟
,遭原審判決駁回,遂提起本件上訴。
二、上訴人在原審起訴意旨
略以:
系爭應收利息收入,乃於90年
度已逾二年確定無法收回,於90年度
予以轉列呆帳損失,並
於原處分作成前完成催收程序,核與所得稅法第49條、行為
時
營利事業所得稅查核準則(下稱查核準則)第94條規定
暨
本院62年判字第575號判例意旨相符,自應核實認列;且系
爭應收收益均與業務有關。為此,訴請
撤銷訴願決定及原處
分等語。
三、被上訴人則以:上訴人未在列報呆帳年度完成催收程序,且
系爭應收帳款與業務無關,依所得稅法第38條規定,不得列
為費用或損失;又本件情形與本院62年判字第575號判例事
實並不相同,自難援引
適用;況依查核準則第36條之1第2項
計算之利息收入,並非所得稅法第49條第5項及查核準則第
94條第5款
所稱之應收帳款、應收票據及各項欠款債權,故
本件上訴人列報該等利息收入未收取,自不得列為呆帳損失
等語,
資為抗辯。
四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果,以:(一)上訴人
列報呆帳損失中之1,355萬7,216元係86年度因承造Weelee
Panama Co.,S. A.船舶而對國外客戶資金融通所應計收之利
息;另應收收益1,458萬2,146元及1,068萬7,407元,係上訴
人86年(含)以前,因承造船舶需要,向國外廠商I.C.Inte
rnational Co., Ltd.及Trans global Product Inc.訂購特
殊規格之船舶機件,而應國外廠商要求預支貨款,所應計收
之利息;然上訴人截至90年底均尚未完成催收程序,故被上
訴人以上訴人所列報
上開之呆帳損失與所得稅法第49條第5
項及查核準則第94條第5款、第6款(原審判決誤載為第6款
、第7款)規定不符,乃以剔除,依法尚無不合。至上訴人
訴稱其於91年間
業已完成向債務人催收,應符合本院62年判
字第575號判例意旨,
惟上開判例意旨與本件情形並非相同
,自難援引適用。(二)又上開上訴人對國外客戶資金融通
所應計收利息,顯然係上訴人貸與Weelee Panama Co.,S.A.
之債權債務關係所產生,
而非基於業務關係,即不得列報為
呆帳損失。另上訴人所稱上述86年(含)以前,因承造船舶
需要,向國外廠商I.C.International Co.,Ltd.及Trans gl
obal Product Inc.訂購特殊規格之船舶機件,應其要求預
支貨款,並以上訴人所承包船舶逐期完建之際,由該二公司
提供機件使預付款沖轉完畢
一節,上訴人未提示與國外客戶
建造船舶有關資金融通合約書及資金流程證明文件供核,基
於
納稅義務人之
協力義務,於此並不能為有利於上訴人之認
定。故被上訴人認定上訴人將資金融通貸與同業,顯非與業
務有關,依所得稅法第38條規定經營本業及附屬業務以外之
損失,不得列為費用或損失,剔除呆帳損失3,882萬6,769元
,尚無不合。(三)另查核準則第36條之1第2項,公司之資
金貸與股東或任何他人未收取利息,或利息偏低者,應
按當
年1月1日所適用臺灣銀行之基本放款利率計算利息收入課稅
。而將資金融通及預支貨款估列應收利息收入列帳,並非所
得稅法第49條第5項及查核準則第94條第5款(原審判決誤載
為第6款)規定「應收帳款、應收票據及各項欠款債權」之
性質,自無呆帳損失列報之問題。是本件無關利息收入有無
收取,上訴人自行列報利息收入之應收利息未收取,自不得
列為損失。從而,原處分於法並無
違誤,
訴願決定予以維持
,亦無不合等語,而為駁回上訴人在原審之訴之判決。
五、上訴人上訴意旨復以:(一)本院55年判字第139號判例意
旨,所謂與業務有關之證明,係指證明係基於營業上之原因
,是上訴人將資金融通同業暨因營業上之原因所發生,自屬
與業務有關。
嗣因該等資金融通而衍生系爭應收利息,自
難
謂非與業務有關,被上訴人及原審判決認非基於業務關係,
顯係認定事實錯誤。又系爭應收利息收入與查核準則第36條
之1規定本屬不相關聯之事項,因其無法收回而轉列呆帳損
失符合所得稅法第49條規定,而該項損失既因業務上之原因
而發生,係與業務有關,自無依所得稅法第38條
否准列為費
用或損失之餘地。(二)系爭預付貨款發生於84(含)年度
以前,資金融通發生於00年度,其間上訴人因辦公室喬遷清
理逾時檔案而依法銷毀。被上訴人要求上訴人提供已逾法定
保管
期間期限之憑證、文據,對上訴人而言,顯屬客觀上及
主觀上均不能履行之協力事項;此外,系爭資金融通之相關
合約、資金流程等文據因逾法定保管期限,已依法銷毀,然
為舉證該資金融通之事證,上訴人已遵原審庭
諭提供上訴人
與偉利公司、I.C等二公司自89年度以後之交易文據,是應
認上訴人已盡舉證之能事。從而,被上訴人及原審判決
指摘
系爭資金融通,上訴人未提示與國外客戶建造船舶有關資金
融通合約書及資金流程等證明文件供核,且該等涉及鉅額資
金融通權利義務尚未了結之重要文件,輕易予以銷毀,有悖
商業常情
等情,遽為系爭資金融通顯非與業務有關之結論,
顯係違反
經驗法則、協力義務之期待暨職權調查義務。另系
爭呆帳雖未於90年度完成催收程序,但已於91年度補全催收
手續,符合本院62年判字第575號判例意旨,然原審法院以
系爭債務人並無倒閉或行方不明之情事,認與
前揭判例意旨
不符,自難援用,且無視本院93年度判字第1156號判決意旨
,有判決不適用法令之違誤。為此,訴請廢棄原判決,撤銷
訴願決定及原處分等語。
六、本院查:
(一)按「應收帳款、應收票據及各項欠款債權有左列情事之一
者,得視為實際發生呆帳損失:一、因倒閉逃匿、和解或
破產之宣告,或其他原因,致債權之一部或全部不能收回
者。二、債權中有逾期兩年,經催收後,未經收取本金或
利息者。」「呆帳損失:...五、應收帳款、應收票據
及各項欠款債權,有左列情事之一者,視為實際發生呆帳
損失,並應於發生當年度沖抵備抵呆帳。(一)因倒閉、
逃匿、和解或破產之宣告,或其他原因,致債權之一部或
全部不能收回者。(二)債權中有逾期二年,經催收後未
經收取本金或利息者。上述債權逾期二年之計算,係自該
項債權原到期應行償還之次日起算;債務人於上述到期日
以後償還部分債款者,亦同。六、前項呆帳損失,其屬債
務人倒閉、逃匿,無從行使催收者,除取具郵政事業無法
送達之存證函外,並應書有該營利事業倒閉或他遷不明前
之確實營業地址;債務人居住國外者,應有我國駐外使領
館、商務代表或外貿機關之證明;債務人居住大陸地區者
,應有行政院大陸委員會委託處理台灣地區與大陸地區人
民往來有關事務之機構或團體之證明;其屬和解者,如為
法院之和解,包括破產前法院之和解或訴訟上之和解,應
有法院之和解筆錄,或
裁定書
正本;如為商業會、工業會
之和解,應有和解筆錄;其屬破產之宣告或依法重整者,
應有法院之裁定書正本;其屬申請法院
強制執行,債務人
財產不足清償債務或無財產可供強制執行者,應有法院發
給之債權憑證;其屬逾期二年,經債權人催收,未能收取
本金或利息者,應取具郵政機關已送達之存證函或向法院
訴追之催收證明。」分別為所得稅法第49條第5項及查核
準則第94條第5款及第6款所明定。查「查核準則」是規定
有關營利事業所得稅結算申報之調查、審核等事項,而上
述查核準則第94條第5款及第6款,乃對於所得稅法第49條
第5項得視為實際發生呆帳損失之規定,為細節性及執行
性事項之規範,核與所得稅法相關規定無違,自得予以援
用。又上述所得稅法第49條第5項所定兩款之「得視為實
際發生呆帳損失」之原因,內容並不相同,其中第2款之
規定,其債務人並無需有第1款規定之原因,而僅需債權
逾2年經催收而未收取為已足(本院59年判字第551號判例
參照)。故欲依所得稅法第49條第5項第2款規定為呆帳損
失之列報,須具備之「債權已逾期二年」及「經催收後未
經收取本金或利息」2項要件,並因所謂「視為」,乃將
具類似性質,而實質不同之
法律事實,經由法律規定,賦
予相同之
法律效果;故須「債權已逾期二年」及「經催收
後未經收取本金或利息」2項要件均具備時,始生本條所
稱「視為實際發生呆帳損失」之效果。另查核準則第94條
第6款所稱:「應取具郵政機關已送達之存證函或向法院
訴追之催收證明」,則屬關於「經催收後未經收取本金或
利息」要件證明方式之規定,
俾得以認定該債權客觀上已
經催收,且經催收後並未能收取之事實。至本院62年判字
第575號判例雖有謂:「壞帳損失,其屬於逾期二年經債
權人催收未經收取本金或利息者,應提出催收之具體證明
,為行為時營利事業所得稅結算申報查核準則第94條第5
項所明定。」等語,然其又載明:「原告58年度申報呆帳
損失其債權之發生,悉在二年以前,均係『債務人倒閉或
行方不明,已實際發生壞帳損失』,無從行使催收,乃補
行
聲請法院支付命令以為催收之證明,其法院之支付命令
未能送達足為明證。...並
非不得於確定年度以後訴願
進行中補辦催收證明文據。
被告官署否准認列,不無違誤
。」等語,可知,本判例乃針對「債務人倒閉或行方不明
,已實際發生壞帳損失」之事實,為「得於確定年度以後
訴願進行中補辦催收證明文據」之論述;換言之,本判例
乃針對所得稅法第49條第5項第1款關於:「因倒閉逃匿、
和解或破產之宣告,或其他原因,致債權之一部或全部不
能收回者。」之事由,而為「得於確定年度以後訴願進行
中補辦催收證明文據」之論述,故於為是否符合同條項第
2款規定要件,而得否視為實際發生呆帳損失之認定時,
自無從予以援引。
(二)經查:本件上訴人90年度列報而遭被上訴人否准認列之系
爭呆帳損失,雖均係於86年度即已發生之利息債權,但因
均取具於91年度進行催收之文件,故截至90年底均尚未完
成催收程序;且本件上訴人應收收益之債務人並無倒閉或
行方不明情事等情,已經原審判決依調查證據之辯論結果
,認定在案,足認系爭債權雖已逾期二年,但於本年度尚
不足以認定已符合上述所得稅法第49條第5項第2款所稱「
經催收後未經收取本金或利息」之要件,且本件之債務人
亦不符同條項第1款所規範情事,故上訴人援引本院62年
判字第575號判例,以其已於91年度補全催收手續,主張
本件應准為呆帳損失之列報
云云,依上開所述,自無可採
。另上訴人援引之本院93年度判字第1156號判決並非判例
,本院本即不受其
拘束;況該判決主要是表示該案當事人
補提之催收資料因非於訴願及原審提出,故除表明與本院
上述判例
有間外,尚表示因屬新事實、新證據,非該案所
能審酌;故其亦未明白表示本院上述判例於所得稅法第49
條第5項第2款規範之視為實際發生呆帳損失事由,亦得適
用;是上訴意旨據以指摘原審判決違法云云,亦無可採。
又上訴人本年度列報之系爭呆帳損失,既因與所得稅法第
49條第5項規定之要件不合,故原審判決維持被上訴人所
為否准列報之原處分,即屬
有據;是該列報為呆帳損失之
債權,性質上是否與業務有關、是否屬查核準則第94條第
5款所規範之「應收帳款、應收票據及各項欠款債權」,
即因與系爭呆帳損失應否准列報之結論無影響,故亦與原
審判決之結論無影響,是上訴意旨關於該等部分之指摘,
因與原審判決應予維持之結論無影響,故本院即無再逐一
論述之必要,
併此指明。
(三)
綜上所述,原審判決將訴願決定及原處分均予維持,而駁
回上訴人在原審之訴,核無違誤;上訴論旨,指摘原審判
決違法,求予廢棄,為無理由,應予駁回。
據上論結,本件上訴為無理由,依行政訴訟法第255條第1項、第
98條第3項前段,判決如主文。
中 華 民 國 96 年 8 月 9 日
第一庭審判長法 官 高 啟 燦
法 官 黃 璽 君
法 官 廖 宏 明
法 官 楊 惠 欽
法 官 林 樹 埔
以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異
中 華 民 國 96 年 8 月 10 日
書記官 張 雅 琴