111年度訴字第404號

公  訴  人  臺灣臺中地方檢察署檢察官

被      告  李振愷

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（111年度偵字第1768號），本院判決如下：

李振愷犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實罪，共捌罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。又犯行使業務登載不實文書罪，共捌罪，各處有期徒刑參月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑拾月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

一、李振愷自民國104年4月29日起擔任鋒鋮有限公司（下稱鋒鋮公司，址設臺中市○○區○○○000巷00號）之登記及實際負責人，且為從事登載營業稅申請書業務之人。㈠其明知營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，竟基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之犯意，於104年9月起至105年12月間，明知無銷貨之事實，竟虛開如附表一所示之不實之統一發票69張，銷售額合計新臺幣（下同）3495萬2913元，交付予福氣實業股份有限公司、濠盛有限公司、點點實業有限公司等3家營業人充當進貨憑證使用，並由該等營業人全數提出申報扣抵銷項稅額，致幫助點點實業有限公司逃漏營業稅額計15萬元。㈡復基於行使業務登載不實文書之犯意，於104年8月起至105年9月間，明知未實際向水森林國際有限公司、萬峸企業有限公司、台豐有限公司、京安實業有限公司、光盛事業有限公司、漢洋科技有限公司、富而康電機科技有限公司、光崴有限公司、泰榮實業有限公司等9家營業人進貨，竟取得該等營業人開立如附表二之不實統一發票85紙，銷售額合計3214萬50元，充當鋒鋮公司之進項憑證，並將此不實事項填製「營業人銷售額與稅額申報書」（俗稱401表），據以向所轄稅捐稽徵機關申報不實進項金額及稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性。

二、案經財政部中區國稅局告發臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。

一、證據能力之說明：

　㈠本判決認定事實所引用之被告以外之人於審判外之言詞或書面證據等供述證據，檢察官及被告李振愷均未於言詞辯論終結前聲明異議，而本院審酌各該證據作成時之情況，並無違法不當或證明力明顯過低之瑕疵，亦認以之作為證據應屬適當，是依刑事訴訟法第159條之5規定，認均有證據能力。 

  ㈡本判決以下所引用之非供述證據，均與本案事實具有自然關聯性，且核屬書證、物證性質，又查無事證足認有違背法定程式或經偽造、變造所取得等證據排除之情事，復經本院依刑事訴訟法第164條、第165條踐行物證、書證之調查程序，亦堪認均有證據能力。　

二、認定犯罪事實之理由及證據：

  ㈠訊據被告就上開犯罪事實均坦承不諱（見本院卷第82-83、142頁），且經證人林秀愛、邱堂軒、林秉暉、蔡源瀧、張保盛、賴孟君、汪永興、李永宏證述在卷（見國稅局卷第193-195、197-199、241-243、263-265、332-334、337-338、533-537、691-695、699-703頁，他卷第63-68頁），復有鋒鋮公司專案申請調檔查核清單、鋒鋮公司稅籍資料、鋒鋮公司公司登記資料、104年申報書（按年度）查詢、105年申報書（按年度）查詢、進項來源明細資料（BDD）、銷項去路明細資料（BDD）、104年、105年度綜合所得稅BAN給付清單、鋒鋮公司營業地址之房東調查函、談話紀錄、營業人銷售額與稅額申報書（401）及全國營業人網路申報報繳紀錄申報IP明細表、申報IP位址查詢、鋒鋮公司案關第三人調查函及談話紀錄、水森林國際有限公司稅籍資料、中區國稅局110年3月31日中區國稅四字第1100000736號刑事案件告發書、案情報告、萬峸企業有限公司稅籍資料、中區國稅局110年6月9日中區國稅四字第1100005534號刑事案件告發書、台豐有限公司稅籍資料、中區國稅局110年5月24日中區國稅四字第1100005082號刑事案件告發書、案情報告、泰榮實業有限公司稅籍資料、銷項去路明細、京安實業有限公司稅籍資料、進項來源明細、銷項去路明細、光盛事業有限公司稅籍資料、進項來源明細、銷項去路明細、漢洋科技有限公司稅籍資料、營業人進銷項交易對象彙加明細表、富而康電機科技有限公司稅籍資料、談話紀錄、有限公司變更登記表、營業人進銷項交易對象彙加明細表、光崴有限公司稅籍資料、營業人進銷項交易對象彙加明細表、福氣實業股份有限公司稅籍資料、進項來源明細、銷項去路明細、濠盛有限公司稅籍資料、營業人進銷項交易對象彙加明細表、點點實業有限公司稅籍資料、談話紀錄（見國稅局卷第37-77、87-106、107-162、163、165、167-173、175、185-187、189-267、269-328、329-345、347-371、373-385、387-430、431-458、459-470、471-496、497-516、517-572、573-596、597-646、647-672、673-705頁）在卷可查，足認被告之自白與事實相符，堪以採信。

  ㈡綜上所述，本案事證明確，被告上揭犯行均堪認定，均應依法論科。

三、論罪科刑：

　㈠新舊法比較：

　　1.被告行為後，稅捐稽徵法第43條第1項規定於110年12月17日修正公布，並自同年月19日生效施行。修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科6萬元以下罰金」；修正後之第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金」。前開比較新舊法結果，修正後之規定並未較有利於被告，是依刑法第2條第1項前段規定，本案應適用被告行為時即修正前之稅捐稽徵法第43條第1項規定。

　　2.被告行為後，刑法第215條雖於108年12月25日經總統公布施行，於同年月27日生效，然此次修法僅係依刑法施行法第1條之1第2項本文規定將罰金數額修正提高30倍，以增加法律明確性，並使刑法分則各罪罰金數額具內在邏輯一致性，不生新舊法比較問題。

　㈡法律構成要件之說明：

　　1.按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票三類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389號判決參照）。復按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院87年度台上字第11號、92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決參照）。

　　2.按刑法第215條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上所作成之文書者（最高法院47年台上字第515號判決意旨參照）。再者，營業人應以每2月為1期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，營業稅申報書即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102年度台上字第2599號判決意旨可資參照）。

　㈢核被告就犯罪事實欄一㈠所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，及其中附表一編號8部分，另犯修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪。被告就犯罪事實欄一㈡所為，均係犯刑法第216、215條之行使業務登載不實文書罪。

　㈣罪數之說明：

　　1.按關於營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念，是應分別視其犯罪時間係在刑法修正刪除連續犯之前或之後，而分別依連續犯論以一罪，或予分論併罰（最高法院100年度台上字第4962號判決、101年度台上字第3275號判決、101年度台上字第4362號判決意旨參照）。是本案應以營業稅繳納期間即每2個月為1期，就各期幫助逃漏稅捐之行為，皆應每一期申報營業稅「期別」之不同，作為認定逃漏稅捐罪數之計算基準。而被告行使業務登載不實文書之目的，既在於申報營業稅，是關於被告行使業務登載不實文書罪數之認定，亦應比照上開標準。從而，上開各期內之幫助逃漏稅捐、行使業務登載不實文書數次舉動，均為實現相同犯罪之單一目的所為，宜認定為接續犯之單一法律行為，各論以一罪。

　　2.被告就犯罪事實欄一㈠開立不實統一發票予點點實業有限公司部分（即附表一編號8部分），係以一行為同時觸犯填製不實會計憑證罪、幫助他人逃漏稅捐罪，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，從一重論以填製不實會計憑證罪。

　　3.被告就附表一所示8次填製不實會計憑證罪、就附表二所示8次行使業務登載不實文書罪，犯意各別，行為互殊，應分論併罰。

　㈤爰審酌被告身為鋒鋮公司之登記負責人及實際負責人，且負責登載營業稅申報書之業務，理應正當處理稅務事宜，並正確填載營業稅申請書，竟虛開鋒鋮公司統一發票，紊亂主管機關對於統一發票之管理，並幫助其他營業人逃漏營業稅，造成國家稅賦短收，又取得其他營業人所開立之不實統一發票，登載不實事項於業務上文書，並持以向稅捐機關行使，足生損害於稅捐機關管理稅捐之正確性，行為殊值非難，暨參酌其犯罪期間、所造成之短收稅捐金額等犯罪情節，並考量被告坦承犯行，態度尚可，兼衡其智識程度及家庭經濟狀況（見本院卷第142頁）等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，併均諭知易科罰金之折算標準，暨衡酌被告所犯各罪侵害法益之異同、對侵害法益之加重效應及時間、空間之密接程度，而為整體評價後，定應執行刑及易科罰金折算標準如主文所示。

四、不另為無罪諭知部分：

　㈠公訴意旨略以：被告就犯罪事實欄一㈠開立不實統一發票予福氣實業股份有限公司、濠盛有限公司部分（即附表一編號1至7部分），亦涉犯修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪嫌等語。

　㈡按稅捐稽徵法第41條之逃漏稅捐罪，係屬結果犯，須發生逃漏應繳納稅捐之結果，始足構成。經查，濠盛有限公司及福氣實業有限公司涉嫌取得及開立不實統一發票部分，經財政部中區國稅局派案查核中，尚無法核算實際逃漏稅金額，有財政部中區國稅局111年4月29日中區國稅四字第1111004804號函存卷可參（見本院卷第91頁）。是附表一編號1至7所示部分，卷內尚無證據足認已生逃漏稅捐之結果，自不構成幫助他人逃漏稅捐罪，惟此部分因與被告經論罪科刑之填製不實會計憑證罪間，具有想像競合之裁判上一罪關係，爰不另為無罪諭知，附此敘明。

據上論斷，應依刑事訴訟法第299條第1項前段，商業會計法第71條第1款，稅捐稽徵法第43條第1項（修正前），刑法第2條第1項前段、第11條前段、第215條、第216條、第55條、第51條第5款、第41條第1項前段、第8項，判決如主文。

本案經檢察官楊順淑提起公訴，檢察官王宜璇到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　111 　年　　7 　　月　　13　　日

                  刑事第十四庭  審判長法  官  黃司熒

                                      法  官  呂超群

                                      法  官  田雅心

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應

敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日

內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿

逕送上級法院」。

　　　                              　書記官   王嘉麒

中　　華　　民　　國　　111 　年　　7 　　月　　13　　日

◎商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。　

◎修正前稅捐稽徵法第43條第1項

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。

◎刑法第215條

從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。

◎刑法第216條

行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。

            細表

【附表二】：鋒鋮公司104年8月至105年9月間取得不實發票明細

            表