113年度訴字第561號

公  訴  人  臺灣臺中地方檢察署檢察官

被      告  麻高霖

選任辯護人  常照倫律師

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（112年度偵續字第306號），因被告於本院準備程序就被訴事實均為有罪之陳述，經告知簡式審判程序意旨，並聽取當事人意見後，本院合議庭裁定由受命法官獨任進行簡式審判程序，判決如下：

麻高霖共同犯商業會計法第七十一條第一款之填製不實會計憑證罪，共伍罪，各處有期徒刑貳月，如易科罰金，均以新臺幣壹仟元折算壹日。應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

一、麻高霖係懋霖系統科技有限公司（址設臺中市○區○○路000號3樓之1，下稱懋霖公司）之登記負責人，屬商業會計法第71條所稱商業負責人；施義福（涉犯違反商業會計法等罪，另由臺灣臺中地方檢察署檢察官為緩起訴處分確定在案）係捷翔水電工程有限公司（址設臺中市○區○○路000號2樓，下稱捷翔公司）之實際負責人，及鉅懋建設有限公司（址設臺中市○區○○路000號2樓，下稱鉅懋公司）之登記負責人；張美梅係祥禾記帳士事務所（址設臺中市○○區○○○街00號）之記帳士兼負責人，為商業會計法第71條所稱依法受託代他人處理會計事務之人員；王瑞明為張美梅之夫，負責祥禾記帳士事務所收、送統一發票之業務（張美梅、王瑞明下述所涉違反商業會計法等罪，另由臺灣臺中地方檢察署檢察官追加起訴）。麻高霖、張美梅、王瑞明皆明知營業人應依銷售貨物或勞務之實際情況，據實開立統一發票，且懋霖公司於如附表一所示之時日，並未實際銷貨予捷翔公司、鉅懋公司，麻高霖竟與張美梅、王瑞明共同基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意聯絡，由麻高霖於民國106年起交付懋霖公司大、小章、發票章委託記帳士張美梅、王瑞明，於000年0月間起至000年00月間止如附表編號1至7所示之時間，虛開如附表編號1至7所示之不實統一發票予捷翔公司，銷售額共計新臺幣（下同）1200萬元，及於000年0月間，虛開如附表編號8至11所示之不實統一發票予鉅懋公司，銷售額共計600萬元。施義福取得上開不實之統一發票後，即分別用以作為捷翔公司、鉅懋公司之進項憑證，利用不知情之記帳人員填製營業人銷售額與稅額申報書，再向稅捐稽徵機關申報不實之進項金額及稅額，以此詐術行為，逃漏捷翔公司營業稅額共計60萬元、鉅懋公司營業稅額共計30萬元，足生損害於稅捐稽徵機關對於營業稅稽徵之公平性及正確性。

二、案經法務部調查局臺中市調查處移送臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。

一、本案被告麻高霖所犯，均非死刑、無期徒刑、最輕本刑為3 年以上有期徒刑之罪，或高等法院管轄第一審之案件，被告於本院準備程序中，就前揭被訴事實皆為有罪之陳述，經受命法官告以簡式審判程序之旨，並聽取當事人之意見後，本院認無不得或不宜改依簡式審判程序進行之處，爰依刑事訴訟法第273 條之1 第1 項、第284 條之1 規定，經合議庭評議後，裁定本案由受命法官獨任進行簡式審判程序，是本案之證據調查，依刑事訴訟法第273 條之2 規定，不受同法第159條第1 項、第161 條之2 、第161 條之3 、第163 條之1 及第164 條至第170 條規定之限制。

二、上揭犯罪事實業據被告於偵查中、本院準備程序與審理時坦承不諱，並經證人施福義、張美梅、王瑞明、謝寶玉分別調詢與偵查中證述明確（卷頁見附表二、乙、被告以外之人筆錄部分），且有如附表二所示書證資料（見附表二、甲、書證部分）在卷可參，是被告之自白與客觀事實相符，可以採信。綜上，本案事證明確，被告上開等犯行，堪以認定，皆應予以依法論科。

三、論罪科刑：

　㈠被告行為後，稅捐稽徵法第43條第1項規定於110年12月17日修正公布，並自同年月00日生效施行。修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科6萬元以下罰金」修正後則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金」經比較修正前後之規定，修正後稅捐稽徵法第43條規定，刪除拘役及罰金刑，並增列併科罰金之規定，並未較有利於被告，依刑法第2條第1項前段規定，就被告本案犯行，自應適用其行為時即修正前之稅捐稽徵法第43條第1項規定。

　㈡按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類。其中記帳憑證係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票三類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389號判決參照）。次按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載復按商業會計法第71條第1 款所處罰者，係商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊之行為。另按稅捐稽徵法第43條第1 項之「幫助犯第41條之罪」，為稅捐稽徵法之特別規定，屬於一獨立之犯罪型態，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，自不得適用「從犯之處罰得按正犯之刑減輕之」規定（最高法院77年度台上字第4697號判決參照）。查被告為懋霖公司之登記負責人，依如附表所示行為時之公司法第8條、商業登記法第10條第1項規定，屬商業會計法第4條所稱之商業負責人，為商業會計法第71條第1款所列舉之犯罪主體。是核被告所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。又商業會計法第71條第1款之罪，與刑法第215條之業務上登載不實文書罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定，已如前述，故此部分不再論以刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪，附此敘明。至起訴書所犯法條欄內雖就關於修正前第43條第1項之罪名係記載教唆逃漏稅捐等語，然起訴書犯罪事實欄已明確記載被告係基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意而為本案犯行，此部分法條顯係誤載，併此說明。　　

　㈢按共同正犯之成立，祇須具有犯意之聯絡，行為之分擔，既不問犯罪動機起於何人，亦不必每一階段犯行，均經參與。共同實行犯罪行為之人，在合同意思範圍內，各自分擔犯罪行為之一部，相互利用他人之行為，以達其犯罪之目的者，即應對於全部所發生之結果，共同負責；共同正犯間，非僅就其自己實行之行為負其責任，並在犯意聯絡之範圍內，對於他共同正犯所實行之行為，亦應共同負責；又共同正犯不限於事前有協議，即僅於行為當時有共同犯意之聯絡者亦屬之，且表示之方法，不以明示通謀為必要，即相互間有默示之合致亦無不可。再稅捐稽徵法第43條係對於逃漏稅捐之教唆或幫助行為特設之專條，為獨立之處罰規定，此所謂幫助，乃犯罪之特別構成要件，有別於刑法上之幫助犯，並非逃漏稅捐者之從犯。性質上乃係實施犯罪之正犯，與刑法上幫助犯之具絕對從屬性者不同，不必有「正犯」之存在，亦能成立犯罪（最高法院92年度台上字第2879號、72年度台上字第3972號判決意旨參照），如二人以上者同犯該條之罪，應不排除共同正犯之適用（最高法院99年度台上字第2159號判決意旨參照）。被告與張美梅、王瑞明就如犯罪事實欄所載犯行有犯意聯絡及行為分擔，應依刑法第28條，論以共同正犯。

　㈣按營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定，營業人除法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2 個月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1 第1 項規定，應分別於每年1 月、3 月、5 月、7月、9 月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強（最高法院101 年度台上字第4362號判決參照）。是本件應以營業稅繳納期間即每2 個月為1期，就各期逃漏稅捐、填製不實會計憑證，或開立發票以幫助逃漏稅捐之行為，以申報營業稅、統一發票開立「期別」之不同，作為認定罪數之計算基準。經查，被告就附表一編號1至6、8至11所示同一申報期別內部期間內所填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐之犯行，仍屬基於單一犯罪決意而在時空密接狀態下，接續實行相同構成要件之行為，由於各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，而應各論以接續犯。

　㈤被告就附表一所示各營業稅申報期別間所犯之明知為不實事項而填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅犯行，皆係以一行為同時觸犯前開2罪名，均屬想像競合犯，應依刑法第55條之規定，各從一重之填製不實會計憑證罪處斷。

  ㈥被告所犯如附表一所示行為，依據上開說明，應分別依申報營業稅捐之期別，以每2 月為「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算而為5期，即應據此認定被告所犯之罪數為5罪，且各行為皆具有獨立性，應予以分論併罰。　　

　㈦爰以行為人之責任為基礎，審酌被告擔任懋霖公司之登記負責人竟配合施福義等人共同虛開發票，使由施福義擔任登記負責人之鉅懋公司、擔任實際負責人之捷翔公司得以持之向稅捐機關申報進項稅額而逃漏稅捐，紊亂主管機關對於統一發票之管理，造成國家稅賦短收，行為殊值非難；考量被告終能坦承犯行之態度，且參酌其犯罪動機、目的、手段、犯罪期間、所造成之短收稅捐之金額等犯罪情節；兼衡鉅懋公司、捷翔公司均已補繳稅額完畢，有捷翔公司、鉅懋公司營業稅自動補報稅額明細及補繳稅額繳款書附卷可參（卷頁見附表二），暨被告於本院審理時自承之學歷、經濟與家庭生活狀況等（見本院卷第72頁）等一切情狀，分別量處如主文所示之刑，並均諭知易科罰金折算標準。另本院斟酌被告所犯各罪罪名均相同，每次犯罪之方法、過程、態樣亦相近，考量各次犯行實質侵害法益之質量情形，可歸責之重複程度較高，復衡以其經營公司之情形等整體非難評價後，定其應執行之刑如主文所示，並諭知易科罰金之折算標準。至被告之辯護人雖為被告請求宣告緩刑等語，然本院考量本件逃漏稅捐之期間非短，其行為態樣係由被告直接交付公司大小章、發票章予記帳士之情形，被告所為上開犯行致稅捐稽徵生相當損害，且卷內未見相關證據顯示捷翔公司、鉅懋公司補稅之款項被告有所分擔，難認有何實際填補損害之作為，故認尚不宜宣告緩刑，附此敘明。

四、沒收部分：

　　被告雖幫助捷翔、鉅懋公司逃漏營業稅，固使該等公司獲取節省稅捐之財產上利益，然本件逃漏稅捐行為之前開不法利益，應屬該等公司實行逃漏稅捐犯罪而取得，且經補繳完畢，已如前述。另起訴意旨雖指被告有收受發票金額8%之報酬，然被告否認上情，且證人即共同被告王瑞明於偵查中改證稱略以：麻高霖交代我要領工程款回來，就是那個8%的，他是要求我依照發票面額8%收取等語（見偵卷第367頁），證人即共同被告張美梅於偵查中證稱略以：我不知道王瑞明有收取發票金額8%款項的事，他沒有跟我說，我有幫麻高霖代墊營業稅，我還對被告提出求償並提出支付命令等語（見偵卷第380-381頁），是透過王瑞明所收取之金額是否為報酬，抑或是工程款？是否確實有交付予被告？又被告與張美梅間亦有其他金錢糾紛，觀諸上情，被告是否有實際收取報酬，已非無疑。再經本院發函捷翔、鉅懋公司提供本件交付發票金額8%之報酬予被告之資料，該等公司亦未提出任何金錢來往明細供本院參酌。此外，依卷內證據資料所示，尚無從認定被告有因幫助逃漏稅捐而獲得任何對價，自難認其就本案犯行有取得犯罪所得，故不予宣告沒沒，應予指明。

五、起訴意旨雖略以：被告如犯罪事實欄所為，亦涉犯修正前稅捐稽徵法第41條之罪等語。經查，起訴意旨僅記載被告係基於填製不實會計憑證、幫助納稅義務人逃漏稅捐之犯意而為本案犯行，且證據清單則係提出關於被告以懋霖公司負責人虛開發票給捷翔、鉅懋公司之相關證據內容，並無任何提及任何被告擔任懋霖公司登記負責人而自己逃漏稅捐之犯罪事實與證據，自難認被告有另涉犯修正前稅捐稽徵法第41條之罪。又公訴意旨認被告所涉此部分犯嫌與前開有罪部分，均有裁判上一罪之想像競合關係，爰皆不另為無罪之諭知。

據上論斷，應依刑事訴訟法273條之1第1項、第299條第1項前段，判決如主文。

本案經檢察官黃彥凱提起公訴，檢察官黃芝瑋到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　113 　年　　7 　　月　　31　　日

                    刑事第五庭  法  官   李昇蓉

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應

敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日

內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿

逕送上級法院」。

　　　                        　書記官   顏督訓

中　　華　　民　　國　　113 　年　　7 　　月　　31　　日

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。　

修正前稅捐稽徵法第43條第1項

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。

附表一：

附表二：