113年度上訴字第6414號

上  訴  人  

即  被  告  張克勇

指定辯護人  王鈴毓律師（義辯）  

上列上訴人即被告因違反商業會計法等案件，不服臺灣新竹地方法院113年度訴字第367號，中華民國113年9月23日第一審判決（起訴案號：臺灣新竹地方檢察署112年度偵緝字第1280號），提起上訴，本院判決如下：

上訴駁回。

一、張克勇於民國101年1月至105年10月間，為○○○興業股份有限公司（統一編號：00000000，址設新竹市○區○○路000號14樓之1，下稱○○○公司）代表人，為稅捐稽徵法第47條第1項第1款規定之納稅義務人及商業會計法第4條所稱之商業負責人，其明知○○○公司於101年1月至105年10月間，並無銷貨予三國網路行銷有限公司、億圓富投資控股股份有限公司、統振企業股份有限公司、碩誠興業股份有限公司、聚展有限公司、宇田企業有限公司、詠晉數位科技有限公司、金美樂國際股份有限公司、向豐工業科技股份有限公司、臺灣原能股份有限公司、元首大飯店有限公司、欣陽工程股份有限公司、揚正園藝股份有限公司等營業人之事實，竟基於幫助納稅義務人逃漏稅捐、填載不實會計憑證之犯意，分別於附表編號1至編號29所示營業稅期，開立如附表編號1至29所示發票年月、發票號碼、發票金額之不實統一發票共201紙，銷售額合計新臺幣（下同）9,090萬6,818元，並交付與如附表編號1至編號29所示之取得發票營業人，經該取得發票營業人將取得之如附表編號1至編號29所示之幫助逃稅額之不實統一發票共199張，銷售額合計8,948萬3,028元，作為進項憑證供扣抵銷項稅額之用，以此不正當方法幫助如附表編號1至編號29所示取得發票營業人逃漏如附表編號1至編號29所示之應繳納營業稅額，共447萬4,167元，足以生損害於稅捐稽徵機關課稅之公平及正確性。　

二、案經財政部北區國稅局告發臺灣新竹地方檢察署檢察官偵查起訴。　　

壹、審理範圍

一、按刑事訴訟法第348條係規定：（第1項）上訴得對於判決之一部為之。（第2項）對於判決之一部上訴者，其有關係之部分，視為亦已上訴。但有關係之部分為無罪、免訴或不受理者，不在此限。（第3項）上訴得明示僅就判決之刑、沒收或保安處分一部為之。原審認定上訴人即被告張克勇（下稱被告），就附表編號1至29所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪，被告均係以一行為觸犯上開2罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，均從一重之填製不實會計憑證罪處斷，各量處如附表「原審主文」欄所示之刑，並定應執行有期徒刑1年，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日，原審判決後，本件僅被告提起上訴，被告於本院準備程序及審理時已明示僅針對量刑上訴，其餘部分撤回上訴，有本院準備程序筆錄、撤回部分上訴聲請書、本院審理程序筆錄附卷可稽（見本院卷第70頁、第89頁、第111頁），故本院以原審認定之犯罪事實及論罪為基礎，其餘原審判決認定事實與科刑所應適用之法律，因均未經上訴，業已確定，自不在本院之審理範圍(刑事訴訟法第348條立法理由參照)。是審理範圍僅限原審判決關於被告所科之刑部分，認定事實及應適用之法律部分，自無庸再贅為引述及判斷。　

二、前引之犯罪事實，業據原判決認定在案，非在審理範圍內，惟為便於檢視、理解案情，乃予以臚列記載，併此敘明。

貳、實體方面

一、刑之說明　　

　㈠新舊法比較：

　　按行為後法律有變更者，適用行為時之法律。但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。而被告行為後，稅捐稽徵法第43條第1項業於110年12月17日修正公布，並於同年月19日起生效施行，修正前稅捐稽徵法第43條第1項原規定「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金」，修正後則規定「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科新臺幣100萬元以下罰金」，經比較新、舊法之結果，修正後稅捐稽徵法第43條不再有拘役或罰金刑可供選科而一律應科處徒刑，並強制併科罰金，修正後之規定既未較有利，依刑法第2條第1項前段之規定，應適用修正前之稅捐稽徵法第43條第1項規定。

　㈡按統一發票乃證明會計事項之經過而做為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪特別規定，依特別法優於普通法原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照）。是核被告就附表編號1至29所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。

　㈢罪數部分：

　⒈被告以○○○公司名義，自101年1月至105年10月止，分別於每2月為1期之報稅期間，開立數張不實統一發票，係於同一報稅期間填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐，應認係基於單一犯罪決意，在時空密接狀態下，接續實行相同構成要件之行為，由於各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，而應各論以接續犯。

　⒉被告開立不實統一發票，旨在幫助他人逃漏稅捐，在同一犯罪決意與預定計畫下，所為填製不實會計憑證及幫助逃漏稅捐行為之時間、地點均有所重疊，而有局部之同一性，是於各營業稅期間填製不實會計憑證交付各該營業人而幫助他人逃漏稅捐，應認屬同一行為，被告均係以一行為觸犯上開2罪名，為想像競合犯，應依刑法第55條規定，均從一重之填製不實會計憑證罪處斷。

　⒊按營業稅之申報，加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「1期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念（最高法院107年度台上字第1246號判決意旨參照）。查被告自101年1月至105年10月止，於附表各編號所示營業稅期內，分別開立不實之當期統一發票交付各該營業人，客觀上係逐次實行，各營業稅期之填製不實會計憑證犯行在時間差距上，並非不能切割，應認犯意各別、行為互殊，按各營業稅期，予以分論併罰。是被告就所為，共29次填製不實會計憑證罪間，犯意各別，行為互殊，應予以分論併罰。

二、按量刑係法院就繫屬個案犯罪之整體評價，為事實審法院得依職權自由裁量之事項，故判斷量刑當否之準據，應就判決為整體觀察及綜合考量，不可摭拾其中片段予以評斷，苟已以行為人之責任為基礎，斟酌刑法第57條各款所列情狀，在法定刑度內，酌量科刑，無偏執一端，致明顯失出失入情形，即不得任意指為違法（最高法院110年度台上字第6170號判決意旨參照）。本院審理結果，認原審就被告所犯填製不實會計憑證罪（29罪），審酌被告為○○○公司之代表人，竟以○○○公司名義開立不實統一發票及幫助他人逃漏稅捐，所開立之不實發票張數共計201張、幫助逃漏之營業稅額合計447萬4,167元，使會計事項發生不實結果，破壞商業會計憑證之公信力，影響國家財政收入及稅捐之正確性及公平性，造成稅捐機關稽徵審核稅額花費相當成本，所為實屬不該，法治觀念實有所偏差，惟念及被告犯後已知坦承犯行，態度尚可，兼衡被告高中畢業之智識程度，現無業，家庭經濟狀況倚靠低收入戶補助金，離婚無子女等一切情狀（見原審卷第57頁），分別量處如附表各編號「原審主文」欄所示之刑，並就被告所犯其犯罪性質、行為次數、犯罪方法、過程態樣、侵害法益、犯罪時間之間隔、侵害之對象、各罪之責任非難重複程度等情，及對其施以矯正之必要性及宣告刑刑罰效果的邊際遞減關係等，整體非難評價其應受矯治之程度，並兼衡其日後賦歸社會更生等，並考量犯罪人個人特質，及以比例原則、平等原則、責罰相當與刑罰經濟之原則、重複評價禁止原則為內涵之內部性界限，為適度反應被告整體犯罪行為之不法與罪責程度及對其施以矯正之必要性，定應執行有期徒刑1年及諭知易科罰金折算標準，原審認事用法，核無不合，量刑亦屬妥適。是原審判決於量刑時已詳予審酌刑法第57條各款及前開所列情狀，予以綜合考量，且就刑罰裁量職權之行使，既未逾越法律所規定之範圍，亦無濫用權限之情形。

三、上訴駁回之理由

　㈠被告上訴意旨略以：被告另案銀行法被判兩年，希望檢察官可以讓被告分期付款繳罰金，被告現年70歲，體弱多病，無工作能力，亦無固定居所，長期流落街頭，依賴微薄補助金維持生活，為了蠅頭小利遭人利用，又被告歷次偵、審坦承犯行，實助發現真實及減少司法資源耗費，且被告犯後已知悛悔，惡性亦非重大，有情輕法重之情形，懇請依刑法第59條減輕其刑云云。

　㈡按刑罰之量定，屬法院自由裁量之職權行使，應審酌刑法第57條所列各款事由及一切情狀，為酌量輕重之標準，並非漫無限制；量刑輕重係屬事實審法院得依職權自由裁量之事項，苟已斟酌刑法第57條各款所列情狀，而未逾越法定刑度，不得遽指為違法；且在同一犯罪事實與情節，如別無其他加重或減輕之原因，下級審量定之刑，亦無過重或失輕之不當情形，則上級審法院對下級審法院之職權行使，原則上應予尊重。原審業以行為人之責任為基礎，審酌被告之犯罪動機、目的、手段、生活經濟狀況、智識程度、犯罪所生之損害，及被告之犯後態度等一切情狀，為其量刑之基礎，業已敘明審酌刑法第57條所列事項之理由，並在法定刑內科處罪刑，尚無認定事實錯誤、量刑瑕疵或違背法令之情形，被告上訴意旨無非係就原審業已審酌之事項，徒憑己意再事爭執。準此，原審量處之刑度尚屬妥適，難認有何輕重失衡或與平等原則、比例原則相悖之違法情形存在。

　㈢次按刑法第59條規定之酌量減輕其刑，必須犯罪另有特殊之原因與環境，在客觀上足以引起一般同情，認為即使予以宣告法定最低度刑，猶嫌過重者，始有其適用。查被告為○○○公司之代表人，以○○○公司名義開立不實統一發票及幫助他人逃漏稅捐，所開立之不實發票張數共計201張、幫助逃漏之營業稅額合計447萬4,167元，使會計事項發生不實結果，破壞商業會計制度，影響國家財政收入及稅捐之正確性及公平性，實難認有何特殊之原因或環境而犯罪，在客觀上足以引起一般人同情之處，且被告所犯填製不實會計憑證罪，係處5年以下有期徒刑、拘役或罰金之罪，並無所謂即使宣告法定最低刑度猶嫌過重之情形，難認有何顯可憫恕情狀，無從適用刑法第59條規定酌減其刑。

　㈣至被告另提出其另案銀行法被判兩年，希望檢察官可以讓被告分期付款繳罰金，然縱令考量上開情狀，仍認原審之量刑為適當，尚無足以撼動原審量刑結果，且被告果有不宜入監執行或經濟確有無從負擔之情形，另有依法得向檢察官聲請易服社會勞動或分期繳納易科罰金之救濟途逕，而不致身陷絶境。　

　㈤綜上，被告上訴仍執前詞，指摘原審量刑過重，請求減輕刑罰，並無理由，應予駁回。　　

據上論斷，應依刑事訴訟法第368條，判決如主文。

本案經檢察官張瑞玲提起公訴，檢察官董怡臻到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　114 　年　　4 　　月　　8 　　日

　　　　　　　　　　　刑事第九庭審判長法　官　潘翠雪

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　法　官　商啟泰

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　法　官　許文章

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決，應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，其未敘述上訴之理由者並得於提起上訴後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿逕送上級法院」。

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　書記官　蘇柏瑋

中　　華　　民　　國　　114 　年　　4 　　月　　8 　　日

附錄：本案論罪科刑法條全文

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

修正前稅捐稽徵法第43條

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。

附表（金額：新臺幣元）