110年度訴字第550號

公  訴  人  臺灣雲林地方檢察署檢察官

被      告  陳為清

選任辯護人  秦睿昀律師（已解除委任）

上列被告因違反商業會計法案件，經檢察官提起公訴（110年度偵緝字第54、61號），本院依簡式審判程序判決如下：

陳為清犯如附表一、二、三所示之罪，各處如附表一、二、三所示之刑。應執行有期徒刑3年，如易科罰金，以新臺幣1千元折算1日。

一、本案犯罪事實、證據及應適用之法條，除下列事項外，餘均引用附件起訴書之記載：

　㈠犯罪事實更正如下：

　⒈財豪汽車美容商行（下稱財豪商行）部分：

　  陳為清為址設雲林縣○○鎮○○○○○○000號之財豪商行之主辦會計人員，負責財豪商行業務及財務與發票取得、開立，為從事業務之人，並具有據實填載會計憑證及記載帳冊之義務。陳為清明知財豪商行並無實際銷售貨物予如附表一所示營業人，竟基於單一稅期接續填製不實會計憑證之犯意聯絡，附表一編號2、3部分並同時基於幫助逃漏稅之犯意聯絡，於如附表一所示各稅期（每2月為1期），以財豪商行名義虛偽填製如附表一所示無實際交易之統一發票，交予如附表一所示營業人，供各該營業人充作進項憑證，如附表一所示營業人復於如附表一所示各期營業稅申報期間之次期開始15日內，向所轄稅捐主管機關行使申報扣抵營業稅之銷項稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐稽徵及管理之正確性，並因此幫助如附表一編號2、3所示之營業人於各該編號所示稅期逃漏營業稅額。附表一編號1因係循環對開發票，故未實質發生逃漏稅捐之結果。

　⒉森活國際開發有限公司(下稱森活公司)部分：　　

　　陳為清為址設雲林縣○○鎮○○○○○00○00號1樓之森活公司之主辦會計人員，負責森活公司業務及財務與發票取得、開立，為從事業務之人，並具有據實填載會計憑證及記載帳冊之義務，竟為下列犯行：

　⑴陳為清明知森活公司並無實際銷售貨物予如附表二所示營業人，竟基於單一稅期接續填製不實會計憑證、幫助逃漏稅之犯意，於如附表二所示各稅期（每2月為1期），以森活公司名義虛偽填製如附表二所示無實際交易之統一發票，交予如附表二所示營業人，供各該營業人充作進項憑證，如附表二所示營業人復於如附表二所示各期營業稅申報期間之次期開始15日內，向所轄稅捐主管機關行使申報扣抵營業稅之銷項稅額，足生損害於稅捐稽徵機關對稅捐稽徵及管理之正確性，並因此幫助如附表二所示營業人於各該編號所示稅期逃漏營業稅額。

　㈡證據及理由部分補充如下：

　⒈證據部分補充：

　⑴被告於本院中之自白。

　⑵財政部中區國稅局112年5月24日中區國稅銷售字第1120005082號函1紙暨所附逐期計算虛進虛銷（含冒退稅額）應補徵稅額及漏稅額計算表、財政部中區國稅局裁處書1份（本院卷二第99頁至第109頁）。

　⑶財政部中區國稅局112年7月20日中區國稅銷售字第1120007167號函1紙暨所附漏稅額計算表1紙（本院卷二第117頁至第119頁）。

　⒉理由部分補充：

　　起訴書雖指被告為財豪商行、森活公司之實際負責人，惟依證人即同案被告林裕文所述，財豪商行、森活公司皆是由證人林裕文所出資設立（偵1047卷一第235、237頁），被告在偵查中也否認其是森活公司、財豪商行之實際負責人（偵緝卷第52頁），足見被告並非實際負責人。而依證人即財豪商行記帳業者曾子倫於偵查中所證述，財豪商行的發票都是被告處理等語（偵707卷二第302頁），證人即森活公司記帳業者林峻任、會計師謝明龍於偵查中亦證述，森活公司的發票都是由被告處理等語（偵1047卷一第137、139至141頁）。由此足認，被告確為財豪商行、森活公司於本件案發期間主辦會計之人員，起訴書認被告為實際負責人，應有誤解，就犯罪事實部分應予更正如前。

　㈢論罪部分更正如下：　　

　⒈新舊法比較：

　⑴被告行為後，稅捐稽徵法第43條第1項規定經總統於民國110年12月17日修正公布，並自000年00月00日生效，修正前法定刑為3年以下有期徒刑、拘役或科6萬元以下罰金，修正後法定刑則為3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金，對於被告並非有利，依刑法第2條第1項前段規定，仍應適用修正前稅捐稽徵法第43條第1項規定論處。

　⑵又被告行為後，刑法第215條第1項規定雖經總統於108年12月25日修正公布，並自同年00月00日生效施行，惟此部分修正僅係將原另規定於刑法施行法規定於刑法本文明文化，犯罪構成要件及法定刑之實質內容均未變更，自不生新舊法比較問題，應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法，亦併指明。

　⒉罪名及罪數

  ⑴法律適用之說明：

　①按刑法第215條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上所作成之文書者（最高法院47年台上字第515號判例意旨參照）。又營業人應以每2月為1期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，「營業人銷售額與稅額申報書」即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院105年度台上字第545號判決意旨參照）。

　②按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證二種，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證（商業會計法第15條規定參照），統一發票乃證明事項之經過，造具記帳憑證所根據之憑證，自屬商業會計法第15條第1款所稱商業會計憑證中原始憑證之一種。凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳簿者，即該當商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，且商業會計法第71條乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，應優先適用商業會計法論處（最高法院92年台上字第3677號判例意旨參照）。

　③按接續犯乃行為人之數行為，於同一或密切接近時、地實行，侵害同一法益，而其各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分開，且在刑法評價上，以視為數個舉動之接續作為，合為包括之一行為，較為合理者而言。而依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定，營業人應按2個月為1期，檢附退抵稅及其他有關文件依法申報營業稅，是行為人於同一申報期間內，主觀上基於單一犯意，客觀上於密接時、地，接續提供多張不實進項憑證，幫助同一納稅義務人逃漏稅捐，固可認屬接續一罪；惟行為人倘於同一申報期間內，提供不同之不實進項憑證，供不同之納稅義務人，分別持之向稅捐主管機關申報營業稅，憑供扣抵銷項金額使用，進而幫助不同之納稅義務人逃漏稅捐，係於相近期間內觸犯數個犯罪構成要件相同之罪名，對於國家法益造成多次侵害，並非侵害同一法益，從一般社會健全觀念，難認屬單一犯罪事實之接續實行，自應論以數罪，始能充分評價行為人多次幫助他人逃漏稅捐之犯行（最高法院105年度台上字第2468號判決意旨參照）。　

　⑵所犯法條：　

　①更正犯罪事實欄⒈、⒉⑴部分，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，除附表一編號1部分外，並均犯修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪。被告於同一申報期間，對於同一銷售對象，所為填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐犯行，犯罪時空密接，手法相類，復係侵害同一法益，堪認其等主觀上係基於單一犯意而為，客觀上各行為獨立性極為薄弱，應僅各論以接續一罪；且係分別以一行為，同時觸犯填製不實會計憑證、幫助逃漏稅捐罪名，均屬想像競合犯，應依刑法第55條之規定，各從一重之填製不實會計憑證罪處斷。末被告於不同申報期間或同一申報期間內之不同銷售對象所犯上開填製不實會計憑證犯行共16罪間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。

　②更正犯罪事實事實欄⒉⑵部分，均係犯刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪。其業務登載不實之低度行為，各為行使之高度行為所吸收，均不另論罪。被告利用不知情之記帳士事務所及會計師事務所人員，登載不實之「營業人銷售額與稅額申報書」，並持之向稅捐機關申報而為行使，藉以實施犯罪，則為間接正犯。另被告於同一申報期間所為行使業務登載不實文書犯行，犯罪時空密接，手法相類，復係侵害同一法益，堪認主觀上係基於單一犯意而為，客觀上各行為獨立性極為薄弱，依一般社會通念，難以強行分開，應僅各論以接續一罪。末被告於不同申報期間所犯前揭行使業務登載不實文書犯行共12罪間，犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。

二、審酌被告虛偽開立不實之統一發票，幫助其他納稅義務人逃漏稅捐，又取得不實統一發票據以填載不實之「營業人銷售額與稅額申報書」進行申報，被告各期虛開之金額總額將近新臺幣（下同）4千3百餘萬，虛進之金額總額將近3千餘萬，額度甚高，危害稽徵公正，擾亂稅務作業，徒耗稽徵機關之稽查量能來追查本案，雖被告各次幫助逃漏稅捐額度可能均非鉅額，或有事後經核定並無逃漏稅捐之情形，但本院認為，被告之行為利用國家稽徵營業稅之方式，虛增一般人商業交易秩序上據以衡酌之交易外觀，可能使不知情之他人，因虛增交易而誤判本件涉案公司之經營能力、債信條件，大幅升高商業交易之風險，進而紊亂市場經濟秩序，被告行為所致生之危害非同小可，自應予嚴厲責難。再考量被告於本院審理時終能坦承犯行，另衡酌被告自述學歷為高職畢業，現從事塑膠業務工作，月收入約6至8萬元，離婚，與父母同住，育有4名子女等家庭生活經濟狀況之一切情狀，分別量處如附表一、二、三所示之刑，並定應執行如主文所示，並均諭知如易科罰金之折算標準。

本案經檢察官段可芳提起公訴，檢察官施家榮、吳淑娟、黃立宇、郭怡君到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　112 　年　　11　　月　　20　　日

                  刑事第四庭    法  官  劉彥君

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決應於收受判決後20日內向本院提出上訴書狀，並應敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）。「切勿逕送上級法院」。

                                書記官  許馨月

中　　華　　民　　國　　112 　年　　11　　月　　21　　日

附錄本案論罪科刑法條全文：

中華民國刑法第215條

從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。

中華民國刑法第216條

行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

修正前稅捐稽徵法第43條第1項

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。

附表一（財豪商行虛開發票部分）

附表二（森活公司虛開發票部分）

附表三（森活公司虛進部分）

--------------------------------------------------------

附件

                                     110年度偵緝字第54號

                                     110年度偵緝字第61號

上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，業經偵查終結，認應提起公

訴，茲將犯罪事實及證據並所犯法條分敘如下：

一、陳為清為址設雲林縣○○鎮○○○○○○000號之財豪汽車美容商行(下稱財豪商行)、址設雲林縣○○鎮○○○○○00○00號1樓之森活國際開發有限公司(下稱森活公司)之實際負責人，為商業會計法第4條所定之商業負責人，並為稅捐稽徵法第47條第1項第1款規定適用納稅義務人之公司負責人，為從事業務之人。詎陳為清基於逃漏稅捐及填載不實會計憑證之犯意，為下列犯行：

　　 ㈠明知於附表一所示民國105年4月至同年10月，財豪商行未實際銷售貨物或勞務予附表一所示之森活國際開發有限公司等3家營業人，仍先後填製附表一所示統一發票共21紙、總計銷售額新臺幣(下同)1,148萬9,524元、總計營業稅額57萬4,476元，分別充當附表一所示3家營業人之進項憑證，而得持向各該等營業人所屬稅捐稽徵機關申報扣抵各該等營業人個別之銷項稅額，以此不正當方法幫助附表一所示各營業人等逃漏營業稅額總計50萬376元，足以生損害於稅捐稽徵機關對營業稅核課金額及財豪商行於商業會計事務處理之正確性。

　　 ㈡明知於附表二所示104年9月至106年2月，森活公司未實際向附表二所示之寶利發酒業有限公司等6家公司購買貨物，仍取得附表二所示之統一發票共57紙（總計銷售額3,065萬1,651元、總計營業稅額153萬2,582元），充當森活公司之進項憑證，並持向國稅局申報扣抵銷項稅額，以此詐術行為，逃漏營業稅153萬2,582元，足以生損害於稅捐稽徵機關對營業稅核課金額及森活公司於商業會計事務處理之正確性。

　　 ㈢明知於附表三所示104年9月至105年11月，森活公司未實際銷售貨物或勞務予附表三所示之家田生技股份有限公司等9家營業人，仍先後填製附表三所示統一發票共58紙、總計銷售額3,132萬5,052元、總計營業稅額157萬6,258元，分別充當附表三所示9家營業人之進項憑證，而得持向各該等營業人所屬稅捐稽徵機關申報扣抵各該等營業人個別之銷項稅額，以此不正當方法幫助附表四所示各營業人等逃漏營業稅額總計157萬6,258元，足以生損害於稅捐稽徵機關對營業稅核課金額及森活公司於商業會計事務處理之正確性。

二、案經財政部中區國稅局移送偵辦。

　　　　　　證據並所犯法條

一、證據清單

二、核被告就犯罪事實㈠所為，係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助犯第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪嫌；就犯罪事實㈡所為，係犯稅捐稽徵法第41條詐術逃漏稅捐罪嫌；就犯罪事實㈢所為，係犯商業會計法第71條第1款之商業負責人填製不實會計憑證及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助犯第41條納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐罪嫌。被告陳為清於本案犯罪期間先後逃漏稅捐行為及填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐之行為，時間緊接，方法相同，且侵害之法益均同一，係出於單一之接續犯意而為，應論以接續犯。又被告所犯上開罪嫌，均係一行為觸犯二罪名，為想像競合犯，請依刑法第55條規定，從一重之商業會計法第71條第1款罪嫌論處。

三、移送意旨另認被告陳為清明知財豪商行未實際向新賀工業股份有限公司(下稱新賀公司)購買貨物或勞務，仍與同案被告林裕文共謀，推由林裕文取得附表四所示之新賀公司開立之統一發票共3紙（總計銷售額962萬7,686元、總計營業稅額48萬1,384元），充當財豪商行之進項憑證，並持向國稅局申報扣抵銷項稅額，以此詐術行為，逃漏營業稅48萬1,384元，涉犯稅捐稽徵法第41條詐術逃漏稅捐罪嫌。然查，被告辯稱並未與新賀公司負責人洽談取得新賀公司發票事宜，該些發票係林裕文自行接洽，又證人即新賀公司負責人李謀典於本署偵查中證述略以：伊係與林裕文談好發票的事情，伊不認識陳為清等語，是依卷存證據，尚難認定被告陳為清與同案被告林裕文就取得附表四所示發票部分，有犯意聯絡、行為分擔，而無法以逃漏稅捐之罪責相繩，然此部分如成立犯罪，與前揭起訴部分，為同一事實，爰不另為不起訴處分，附此敘明。

四、依刑事訴訟法第251條第1項提起公訴。

    此　致

臺灣雲林地方法院

中　　華　　民　　國　 110　　年　　9 　　月　　12　　日

    　　　　　　　　　　　　　檢 察 官    段 可 芳

本件正本證明與原本無異

中　　華　　民　　國　 110　　年　　10　　月　　7 　　日

　　　　　　　　　　　        書 記 官    胡 君 瑜   

附錄本案所犯法條全文

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事

務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科

或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果

    。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之

    結果。

稅捐稽徵法第41條

（逃漏稅捐之處罰）

納稅義務人以詐術或其他不正當方法逃漏稅捐者，處 5 年以下

有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣 6 萬元以下罰金。

稅捐稽徵法第43條

（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）

教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒

刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之

罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第 33 條規定者，處 1 萬元以上 5 萬元以下

罰鍰。

附表一

附表二

附表三