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110年度簡字第1286號

公  訴  人  臺灣臺中地方檢察署檢察官

被      告  廖俊皇

上列被告因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵字第11379號），因被告自白犯罪（110年度訴字第788號），本院合議庭認為宜以簡易判決處刑，裁定由受命法官獨任逕以簡易判決處刑如下：

廖俊皇犯如附表編號1至13所示之罪，各處如附表編號1至13所示之主刑。主刑為拘役部分，應執行拘役壹佰貳拾日，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日；主刑為有期徒刑部分，應執行有期徒刑陸月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

一、本案犯罪事實及證據，除下列補充更正外，餘均引用檢察官起訴書之記載（如附件）：

（一）起訴書犯罪事實欄一第1至3行之「廖俊皇為址設臺中市○區○○路000號1樓大忠科技有限公司（下稱大忠公司）與址設臺中市○區○○路000號3樓皇宇水電工程行（下稱皇宇水電行）之實際負責人，」後應補充「並擔任大忠公司及皇宇水電行之總經理，負責執行開立統一發票等職務，」。

（二）起訴書犯罪事實欄一（二）第3至5行之「仍先後自行或利用不知情之曹淑芬填製附表2所示之皇宇水電行統一發票共18紙」應補充更正為「仍利用不知情之曹淑芬填製附表2編號3所示下游營業人為『台灣貝斯特能源科技股份有限公司』之皇宇水電行統一發票1紙，另自行填製附表2所示之其餘皇宇水電行統一發票17紙」。

（三）起訴書附表2編號4下游營業人為俊兆工程行部分之備註欄內關於「10712申請剔除扣抵」之記載，應更正為「未申報扣抵」。

（四）證據部分應補充「被告廖俊皇於本院準備程序中之自白」。

二、論罪部分：

（一）按行為後法律有變更者，適用行為時之法律，但行為後之法律有利於行為人者，適用最有利於行為人之法律，刑法第2條第1項定有明文。查被告行為後，稅捐稽徵法第43條第1項規定業於民國110年12月17日修正公布，並於同年月19日生效施行。修正前該項規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科6萬元以下罰金。」修正後則規定：「教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑，併科100萬元以下罰金。」比較新舊法結果，修正後規定係將選科拘役或罰金之主刑刪除，提高法定刑度，並未較有利於被告，是依刑法第2條第1項前段規定，本件自應適用被告行為時即修正前之稅捐稽徵法第43第1項規定論處。

（二）按商業會計法所稱之商業會計憑證，分為原始憑證及記帳憑證，所謂原始憑證，係指證明事項之經過，而為造具記帳憑證所根據之憑證，計有外來憑證、對外憑證、內部憑證3類。其中記帳憑證則係指證明處理會計事項人員之責任而為記帳所根據之憑證而言，有收入傳票、支出傳票及轉帳傳票三類，此觀諸商業會計法第15、16、17條之規定自明。又按營利事業銷貨統一發票，係營業人依營業稅法規定於銷售貨物或勞務時，開立並交付予買受人之交易憑證，足以證明會計事項之經過，應屬商業會計法第15條第1款所稱之原始憑證，屬商業會計憑證之一種（最高法院87年度台非字第389號判決參照）。復按統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院87年度台上字第11號、92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決參照）。

（三）被告為大忠公司、皇宇水電行之實際負責人，並擔任總經理一職，負責執行開立統一發票等職務，依公司法第8條第2項、商業登記法第10條第2項規定，在執行職務範圍內，亦為商業負責人。是核被告開立如起訴書附表1編號1至8，及附表2編號1至5所示之各張不實統一發票，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪；又被告開立如起訴書附表1編號1、4、5、6、8，及附表2編號2、3備註欄為「申報扣抵」之不實統一發票並交予各該下游營業人，供其等充當進項憑證，用以申報扣抵銷項稅額，幫助其等逃漏營業稅，另犯修正前稅捐稽徵法第43條第1項之幫助他人逃漏稅捐罪。

（四）被告利用不知情之曹淑芬填製起訴書附表2編號3所示下游營業人為台灣貝斯特能源科技股份有限公司之不實會計憑證，交予該公司公司充當進項憑證，用以申報扣抵銷項稅額，為間接正犯。

（五）被告就起訴書附表1編號4、5、6、8，及附表2編號2、3、4所為，係以大忠公司或皇宇水電行名義，於每2月為1期之同一營業稅期別（即統一發票期別）內，填製數張不實會計憑證交予下游營業人，應認係基於單一犯罪決意，在時空密接之狀態下，接續實行相同構成要件之行為，各行為之獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，在時間差距上，難以強行分開，在刑法評價上，以視為數個舉動之接續施行，合為包括之一行為予以評價，較為合理，而應各論以接續犯。

（六）被告就起訴書附表1編號1、4、5、6、8，及附表2編號2、3所示之填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐犯行，二行為間具有局部同一性，應認係一行為觸犯填製不實會計憑證及幫助他人逃漏稅捐二罪，為想像競合犯，依刑法第55條規定，從一重之填製不實會計憑證罪處斷。

（七）按商業會計法所定商業負責人填製不實會計憑證罪構成要件，由法條文字並無從認定立法者係預定該犯罪本質必有數同種類行為反覆實行之情形，若為每兩個月申報一次之不同期別營業稅申報，而於不同期別分次填製不實會計憑證之犯行，應採一罪一罰方遵立法意旨，且營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9 月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額，是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，尚難符合接續犯之行為概念（最高法院108年度台上字第1412號判決參照）。又商業會計法第2條第1項規定，商業會計法係以「營利為目的之事業體」為規範之對象，而所謂事業則係依商業登記法、公司法或其他法律規定之商業組織模式，在此規範下之商業組織形態不外乎獨資、合夥或公司法規定之無限公司、有限公司、兩合公司或股份有限公司之型態，準此，商業會計法下之事業體，會有自己之名稱、財產，在商業會計法下不論是否具獨立之法人格，均被視為一個個獨立之個體，負有依商業會計法規定，就其營業所生會計事項，取得、給予或自行編製足以證明之會計憑證，設置會計帳簿，並應根據所取得或給予之會計憑證，登入會計帳簿，以及編製財務報表等義務，以真實表達該商業之交易過程及財務狀況，如同一行為人於相近時間以不同名義之商業為營業人開立內容不實之統一發票，因不同營業人之統一發票係各自反映不同營業人之會計事項，應認以不同商業為營業人開立統一發票行為，彼此間犯意個別，行為互殊。準此，被告於起訴書附表1、2所示各營業稅期別內，分別以大忠公司及皇宇水電行之名義填製不實會計憑證之行為，應同時依「開立統一發票名義人」及「營業稅期別」之不同，區分為13次之填製不實會計憑證犯行，均犯意各別，行為互殊，應予分論併罰。

（八）被告於107年1、2月之營業稅期別內，以皇瓏水電有限公司名義填製不實會計憑證予俊兆工程行、冠信實業股份有限公司，涉犯之填製不實會計憑證罪及幫助逃漏稅捐罪，業經本院109年度簡字第1059號判處罪刑確定，有該案判決書及臺灣高等法院被告前案紀錄表可憑（見訴字卷第39、79至88頁），該案與本案犯罪時間、填製並交付不實會計憑證之對象固有重合（即起訴書附表1編號6、附表2編號4部分），然本案被告係以大忠公司及皇宇水電行之名義填製不實會計憑證，揆諸前揭說明，應認係出於不同犯意所為之不同犯行，故不生重複起訴、判決之問題，併此敘明。

三、爰以行為人之責任為基礎，審酌：（一）被告身為大忠公司及皇宇水電行之總經理，負責執行開立統一發票等職務，於執行職務範圍內屬於商業負責人，理應正當經營事業、秉誠處理會計事宜，竟不實填載統一發票會計憑證交付他人，部分下游營業人並持之作為進項憑證而申報扣抵銷項稅額，紊亂主管機關對於統一發票之管理，造成國家稅賦短收，行為殊值非難，惟幫助逃漏之稅額非鉅之犯罪情節及所生實害；（二）被告為高中肄業、先前從事水電工作、家中有父母親及1名子女需其照顧（見訴字卷第126頁）之智識程度及生活狀況；（三）被告犯後坦承犯行，尚見悔意等一切情狀，就其所犯各罪量處如附表所示之刑，併諭知易科罰金之折算標準，復定其應執行之刑及易科罰金之折算標準如主文所示，以示懲儆。

四、關於被告有無因本案開立不實統一發票犯行取得犯罪所得乙節，查被告於本院準備程序中供稱：伊有向取得統一發票之人，收受相當於銷售額百分之5之金額，也就是發票上的營業稅額，但這些錢必須報稅，所以伊收到錢後就當作大忠公司、皇宇水電行之銷項稅額繳給國庫等語（見訴字卷第97、126頁），而大忠公司、皇宇水電行就起訴書附表1、2所示之營業稅期間，確有向財政部中區國稅局申報銷項稅額，有卷附大忠公司、皇宇水電行之營業人銷售額與稅額申報書可稽（見中區國稅局卷一第32至41頁、第43至50頁），堪認被告並未終局保有本案犯罪所得，如仍宣告沒收追徵，容有過苛之虞，爰依刑法第38條之2第2項規定，不予宣告沒收追徵。

五、依刑事訴訟法第449條第2項、第3項、第454條第2項，商業會計法第71條第1款，修正前稅捐稽徵法第43條第1項，刑法第2條第1項前段、第11條、第55條、第51條第5款、第6款、第41條第1項前段，逕以簡易判決處刑如主文。

六、如不服本判決，得於判決送達之日起20日內向本院提出上訴狀，上訴於本院第二審合議庭（須附繕本）。

本案經檢察官林清安提起公訴，檢察官王淑月到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　 111　　年　　4　　 月　　14　　日

　　　　　　　　　刑事第十三庭  法　官　洪瑞隆

以上正本證明與原本無異。

                                書記官  許家齡

中    華    民    國   111   年     4     月    14    日

附錄論罪科刑法條

【商業會計法第71條】

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果 。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之 結果。

【修正前稅捐稽徵法第43條】

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3年以下有期徒刑、拘役或科新臺幣6萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。

附表

附件

                                    110年度偵字第11379號

上列被告因違反稅捐稽徵法等案件，已經偵查終結，認應該提起公訴，茲將犯罪事實及證據並所犯法條分敘如下：

一、廖俊皇為址設臺中市○區○○路000號1樓大忠科技有限公司(下稱大忠公司)與址設臺中市○區○○路000號3樓皇宇水電工程行(下稱皇宇水電行)之實際負責人，胡彥婷（另為不起訴處分）自民國105年10月17日起迄今為大忠公司登記負責人，曹淑芬（另為不起訴處分）自105年3月17日起迄今為皇宇水電行之登記負責人；廖俊皇身為商業會計法第4條所定之商業負責人，並為從事業務之人，竟基於幫助納稅義務人逃漏稅捐及填載不實會計憑證之犯意，為如下之犯行：

(一)明知於附表1所示106年1月至107年8月各統一發票期別之期

    間，大忠公司實際未銷售貨物或提供勞務予附表1所示之詮

    越國際工程股份有限公司（下稱詮越公司）等11家營業人，仍先後自行填製附表1所示大忠公司統一發票共27紙、總計銷售額新臺幣（下同）3560萬元、營業稅額178萬元，分別充當附表1所示各別營業人之進項憑證，而由附表1所示之詮越公司等5家營業人，持附表1所示9紙統一發票、總計銷售額855萬元、營業稅額42萬7500元，向所屬稅捐稽徵機關申報扣抵各該等營業人個別之銷項稅額，以此不正當方法幫助上開5家營業人逃漏營業稅額共計42萬7500元，足以生損害於稅捐稽徵機關對營業稅核課金額及大忠公司對於商業會計事務處理之正確性。

(二)明知於附表2所示106年3月至107年6月各統一發票期別之期間，皇宇水電行並未銷售貨物或提供勞務予附表2所示之冠信實業有限公司（下稱冠信公司）等11家營業人，仍先後自行或利用不知情之曹淑芬填製附表2所示之皇宇水電行統一發票共18紙、總計銷售額1799萬7902元、營業稅額89萬9896元，分別充當附表2所示各別營業人之進項憑證，而由附表2所示其中之斌隆工程行等5家營業人，持附表2所示5紙統一發票、總計銷售額340萬1278元、總計營業稅額17萬64元，向所屬稅捐稽徵機關申報扣抵各該等營業人個別之銷項稅額，以此不正當方法幫助上開5家營業人逃漏營業稅額共計17萬64元，足以生損害於稅捐稽徵機關對營業稅核課金額及皇宇水電行對於商業會計事務處理之正確性。

二、案經財政部中區國稅局(下稱中區國稅局)告發偵辦。

        證據並所犯法條

一、證據清單及待證事實：

二、按統一發票乃證明事項之經過而屬造具記帳憑證所根據之原

    始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第 1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，且該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院94年度台非字第98號判決意旨參照）。又按，會計憑證依其記載之內容及其製作之目的，亦屬文書之一種，凡商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，以明知為不實事項而填製會計憑證或記入帳冊者，即該當商業會計法第71條第1款之罪，本罪乃刑法第215條業務上文書登載不實罪之特別規定，自應優先適用（最高法院92年台上字第3677號刑事判例參照）。末按，所謂集合犯，乃其犯罪構成要件中，本就預定有多數同種類之行為將反覆實行，立法者以此種本質上具有複數行為，反覆實行之犯罪，認為有包括一罪之性質，因而將此種犯罪歸類為集合犯，特別規定為一個獨立之犯罪類型，例如營業犯、收集犯、職業犯等。而商業會計法第71條第1款之不實填製會計憑證罪及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人以不正當方法逃漏稅捐罪，自其犯罪構成要件觀察，尚無從認定立法者本即預定該犯罪之本質，必有數個同種類行為而反覆實行之犯罪，且在刑法修正實施前，實務亦似無此見解，故前開二罪均難認係集合犯（最高法院99年度台上字第7817號、101年度台上字第657號判決參照）。且關於營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為1期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之 1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念，是應分別視其犯罪時間係在刑法修正刪除連續犯之前或之後，而分別依連續犯論以一罪，或予分論併罰（最高法院100年度台上字第4962號判決、101年度台上字第3275號判決、101年度台上字第4362號判決參照）。

三、所犯法條：核被告廖俊皇所為，分別係犯商業會計法第71條

    第1款之明知為不實之事項而填製會計憑證及稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐等罪嫌。被告廖俊皇利用不知情之同案被告曹淑芬填製附表2編號3所示皇宇水電工程行統一發票1紙後，交予台灣貝斯特公司充當進項憑證而申報扣抵銷項稅額，為間接正犯。又被告所為填製附表1編號1至8之8次犯行、填製附表2編號1至5之5次犯行，均係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實事項而填製會計憑證罪；被告所為填製附表1編號1、4、5、6、8大忠公司統一發票予各該編號所示其中之詮越公司等5家營業人，而由該等營業人分別持以申報扣抵銷項稅額及填製附表2編號2、3皇宇水電工程行統一發票予各該編號所示其中之斌隆工程行等5家營業人，而由該等營業人分別持以申報扣抵銷項稅額等之部分，均係犯稅捐稽徵法第43條第1項之幫助納稅義務人逃漏稅捐罪，此與前開犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，係一行為同時觸犯該兩罪名，為想像競合犯，請依刑法第55條前段之規定，從一重論以商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪。

四、依刑事訴訟法第251條第1項提起公訴。

臺灣臺中地方法院

中　　華　　民　　國　  110　　年　　 4 　 月　　9  　日

　　　　　　　　　　　　　　　 檢 察 官 林清安   

本件正本證明與原本無異

中　　華　　民　　國　 110　　年　　4 　　月　　19　　日

                               書 記 官 賴光瑩 

商業會計法第71條第1款

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事

務之人員有下列情事之一者，處 5 年以下有期徒刑、拘役或科

或併科新臺幣 60 萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

稅捐稽徵法第43條第1項

教唆或幫助犯第 41 條或第 42 條之罪者，處 3 年以下有期徒

刑、拘役或科新臺幣 6 萬元以下罰金。

附  表1：

大忠公司不實統一發票明細

附  表2：

皇宇水電行不實統一發票明細