裁判書系統

110年度訴字第2408號

公  訴  人  臺灣臺中地方檢察署檢察官

被      告  邱堂軒

選任辯護人  彭煥華律師

被      告  呂信彥

上列被告等因違反商業會計法等案件，經檢察官提起公訴（110年度偵字第38322號），被告等於準備程序中就被訴事實為有罪之陳述，經本院合議庭裁定改由受命法官獨任依簡式審判程序審理，判決如下：

邱堂軒犯如附表一所示之罪，各處如附表一所示之刑；又犯如附表二所示之罪，各處如附表二所示之刑。應執行有期徒刑拾月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

呂信彥犯如附表一所示之罪，各處如附表一所示之刑；又犯如附表二所示之罪，各處如附表二所示之刑。應執行有期徒刑捌月，如易科罰金，以新臺幣壹仟元折算壹日。

一、呂信彥為獲取不法佣金，遂應邱堂軒循環對開發票節省稅捐之提議，自民國101年5月21日起，擔任址設臺中市○○區○○路0段0巷00號之久穩實業有限公司(下稱久穩公司）之登記負責人，而為商業會計法規定之商業負責人，並負有據實製作商業會計憑證之義務，邱堂軒則為久穩公司之實質負責人，負責全權綜理久穩公司各項業務，並以製作會計憑證、按期申報營業稅為附隨業務，其等皆為從事業務之人。詎呂信彥、邱堂軒均明知應依交易之實際情況，據實開立統一發票，竟共同為下列犯行：

（一）邱堂軒、呂信彥明知久穩公司自101年8月至102年4月間，與附表一所示之營業人即漢明有限公司（下稱漢明公司）、銘銓開發企業有限公司（下稱銘銓公司）、銘富工業有限公司（下稱銘富公司）未有商品或勞務交易，竟共同基於填製不實會計憑證、幫助他人逃漏稅捐之各別犯意聯絡，由邱堂軒先後於附表一所列各稅期內，開立如附表一所示虛偽填製之不實統一發票共18紙，總計銷售額新臺幣（下同）5,209萬7,600元，並將該等不實統一發票交予如附表一所示各該營業人充當進項憑證，由該等營業人持以向所屬稅捐稽徵機關，分別申報扣抵各期銷項稅額，呂信彥、邱堂軒即以此不正方法，幫助如附表一所示之各該營業人逃漏營業稅額，合計260萬4,881元，足生損害於稅捐稽徵機關課徵稅捐之正確性。

（二）邱堂軒、呂信彥均知悉久穩公司自101年7月至102年4月間，皆未實際向附表二所示營業人即漢明公司進貨，竟基於行使業務登載不實文書之各別犯意聯絡，推由邱堂軒向漢明公司取得如附表二所示之不實統一發票共27紙，銷售額合計4,919萬4,640元，稅額合計245萬9,732元，充當久穩公司之進項憑證，再利用不知情之記帳人員於附表二所示營業稅申報期間，將此不實事項登載填製久穩公司之「營業人銷售額與稅額申報書」(即401報表)，並持以向所轄稅捐稽徵機關申報而行使之，分別申報扣抵久穩公司如附表二所示各期營業稅，足生損害於稅捐稽徵機關對於稅捐稽徵之公平性及正確性。

二、案經財政部中區國稅局（下稱中區國稅局）告發臺灣臺中地方檢察署檢察官偵查起訴。

壹、程序事項：

 一、按案件曾經判決確定者，應諭知免訴之判決，刑事訴訟法第302條第1款定有明文。被告邱堂軒之辯護人固辯護：㈠本件被告邱堂軒為久穩公司及漢明公司之實際負責人，關於起訴書犯罪事實一（二）被告邱堂軒取具漢明公司附表二所示之不實發票而涉犯行使業務不實文書罪嫌部分，核與本院109年度訴字第1469號確定判決中，被告邱堂軒利用漢明公司開立不實發票予久穩公司之行為，二者間具想像競合之裁判上一罪關係，故此部分自應為確定判決效力所及；㈡就起訴書犯罪事實一（一）所載久穩公司開立如附表一所示不實發票予銘銓公司、銘富公司等情，犯罪時間為101年9月至102年4月間，亦與被告邱堂軒另案即本院111年度訴字第247號確定判決中，以漢明公司名義開立不實發票予銘銓、銘富公司之行為時間重疊，不論被告邱堂軒係利用漢明公司或久穩公司開立不實發票予銘銓、銘富公司，其均係為營造公司帳面業績長紅之目的，基於單一之犯意所為，於法律評價上應視為數舉動之接續實行，故應認2案件間具接續犯之實質上一罪關係，則此部分亦與前案屬同一案件，而應受前案確定判決效力所及云云。然查，細繹本院109年度訴字第1469號確定判決（本院卷第225至254頁），乃係被告邱堂軒於101年6月27日起，在擔任漢明公司實際負責人期間，與另案被告王雅琦虛開如附表二所示不實之統一發票予久穩公司充作進項憑證，而起訴書犯罪事實一（二）關於被告邱堂軒、呂信彥取具該等不實發票後，持以申報久穩公司各稅期稅捐之行為，二者之犯罪主體、犯罪型態俱屬有別，行為難謂同一或有局部重疊之情形，且各具獨立性，皆可獨立成罪，自非屬以一行為犯數罪名之想像競合犯，並非同一案件；又本院111年度訴字第247號確定判決中，則係被告邱堂軒利用擔任漢明公司及侑達實業有限公司之實際負責人期間，與另案被告鄭朝陽共同虛偽開立久穩工業社、多元搬運機械有限公司不實發票予銘富公司、鈺展工業有限公司、通綸實業有限公司、侑達實業有限公司、鑫達億工業有公司、通綸實業有限公司、祐綸實業有限公司，此有上開判決在卷可查（本院卷第355至378頁），核與本案起訴書犯罪事實一（一）部分，係被告邱堂軒、呂信彥共同使用久穩公司名義，開立不實發票予附表一所示之漢明、銘銓、銘富等公司，所觸犯商業會計法之罪名雖屬相同（詳後述），然二案之犯罪行為人、犯罪情節迥然有異，故被告邱堂軒於另案所為犯行，與本案為不同事實而非屬同一案件，辯護人上揭所辯，顯屬誤會，無足憑採，合先敘明。

二、本件被告邱堂軒、呂信彥所犯為死刑、無期徒刑、最輕本刑為三年以上有期徒刑以外之罪，亦非屬高等法院管轄第一審之案件，被告於本院準備程序進行中，對被訴事實均為有罪之陳述，經告以簡式審判程序之旨，並聽取檢察官、被告、辯護人之意見後，本院合議庭依刑事訴訟法第273條之1第1項規定，裁定改依簡式審判程序進行審理，是本案證據調查依刑事訴訟法第273條之2規定，不受同法第159條第1項、第161條之2、第161條之3、第163條之1及第164條至第170條規定證據能力認定及調查方式之限制。

貳、認定犯罪事實所憑證據及理由：

    上開犯罪事實，業據被告呂信彥、邱堂軒於本院審理中坦承不諱（本院卷第301、320頁），復經證人即銘富公司實際負責人紀進淮於國稅局談話及偵查中陳述明確（國稅局卷第201至203頁、他卷第65至69頁），並有涉嫌取具及開立不實統一發票案情報告（國稅局卷第1至6、111至137頁）、久穩公司涉嫌開立及取得不實統一發票案檢附文件明細表（國稅局卷第13頁）、循環交易表（進項）（國稅局卷第15、207至209頁）、久穩公司涉嫌開立及取得不實統一發票案明細表（國稅局卷第17至25頁）、久穩公司專案申請調檔查核清單（國稅局卷第27至33頁）、營業稅稅籍資料查詢作業列印（國稅局卷第35至40、101至106、183至187、217至220頁）、申報書（按年度）查詢明細及進項來源、銷項去路明細（國稅局卷第41至49、221至225頁）、營業人進銷項交易對象彙加明細表（進項來源、銷項去路）（國稅局卷第51至56頁）、被告呂信彥100至102年度綜合所得稅各類所得資料清單（國稅局卷第61至66頁）、久穩公司勞健保及其他保險資料明細表（國稅局卷第67至69頁）、久穩公司101、102年度營利事業所得稅結算申報資料（國稅局卷第71至85頁）、財政部中區國稅局108年8月30日刑事案件告發書（國稅局卷第107至109頁）、銘富工業有限公司營業稅年度資料查詢（進項來源、銷項去路）（國稅局卷第189至193頁）、財政部中區國稅局調查問卷（國稅局卷第211至212頁）在卷可參，足認被告呂信彥、邱堂軒之自白與事實相符，堪以採信。是本案事證明確，被告呂信彥、邱堂軒上開犯行均堪認定，應依法論科。

參、論罪科刑

一、新舊法比較：

（一）按商業會計法所謂「商業負責人」之定義，依該法第4條所定，應依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定。本案被告邱堂軒於附表一所示行為時，公司法第8條第3項係規定：「『公開發行股票之公司』之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之」；該條項於107年8月1日修正為：「『公司』之非董事，而實質上執行董事業務或實質控制公司之人事、財務或業務經營而實質指揮董事執行業務者，與本法董事同負民事、刑事及行政罰之責任。但政府為發展經濟、促進社會安定或其他增進公共利益等情形，對政府指派之董事所為之指揮，不適用之」，並於同年11月1日施行，堪認此次修正後，第3項規定不再限於「公開發行股票公司」，祇須為「公司」之實際負責人，即可成為商業會計法第71條之犯罪主體。準此，公司法前開修正，影響商業會計法第71條有關「商業負責人」構成要件之解釋，是商業會計法71條規定固未修正，然實際上已擴張處罰範圍，且不利於被告邱堂軒，依刑法第2條第1項前段規定，就附表一所示部分，應依較有利被告邱堂軒之107年8月1日修正前公司法第8條規定，即公司負責人並不包含所謂「實際負責人」在內，資以認定商業會計法第71條「商業負責人」範圍。

（二）刑法第215條固於108年12月25日修正公布，並於同年月27日生效施行，然此次修正僅係按刑法施行法第1條之1第2項前段規定意旨，將罰金數額修正提高30倍，以增加法律明確性，罪刑並無變更，不生新舊法比較之問題，而應依一般法律適用原則，逕行適用裁判時法，合先說明。　　

二、次按商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪，犯罪主體必須為商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員，係屬因身份或特定關係始能成立之犯罪。不具備上開身份者，並非該罪處罰之對象，須與具有該身份者共同犯上開之罪，始有適用該法論處之餘地（最高法院93年度台上字第333號、94年度台上字第7334號判決意旨參照）。商業會計法第71條第1款所謂「商業負責人」，因商業會計法第4條已明定「本法所稱商業負責人，依公司法、商業登記法及其他法律有關之規定」。經查，本案被告呂信彥為久穩公司之登記負責人，其係商業會計法第4條所稱之商業負責人，殆無疑義；而被告邱堂軒雖負責綜理久穩公司之營運業務而為實際負責人，然於附表一所示期間，因公司法第8條第3項尚未修正施行，固非屬商業會計法第4條之商業負責人，且依卷內事證，其亦不具主辦、經辦會計人員身分，惟被告邱堂軒就附表一所示犯行，乃係無身分之人而與該身分之人即被告呂信彥共同實施犯罪，雖無特定身分關係，依刑法第31條第1項，仍以正犯論。另被告呂信彥、邱堂軒俱屬從事業務之人。　　　

三、又統一發票乃商業會計法第15條第1款所列之原始憑證，屬商業會計憑證之一種，商業負責人不得明知不實之事項而予填製；統一發票乃證明事項之經過而為造具記帳憑證所根據之原始憑證，商業負責人如明知為不實之事項，而開立不實之統一發票，係犯商業會計法第71條第1款之以明知為不實之事項而填製會計憑證罪，該罪為刑法第215條業務上登載不實文書罪之特別規定，依特別法優於普通法之原則，自應優先適用，無論以刑法第215條業務上登載不實文書罪之餘地（最高法院92年度台上字第6792號、94年度台非字第98號判決意旨參照）。另刑法第215條所謂業務上作成之文書，係指從事業務之人，本於業務上所作成之文書者（最高法院47年台上字第515號判例意旨參照）。營業人應以每2月為1期，製作「營業人銷售額與稅額申報書」向稅捐稽徵機關申報，係加值型及非加值型營業稅法第35條第1項規定之法定申報義務，而此申報行為既與公司之營業有密切關連，為公司反覆所為之社會行為，其雖非公司經營之主要業務，惟仍不失為附屬於該公司主要營業事項之附隨業務，「營業人銷售額與稅額申報書」即屬業務上作成之文書，是從事業務之人，明知為不實之事項，填載在此申報書而持以向稅捐機關行使，即應成立刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪（最高法院102年台上字第2599號、105年度台上字第545號判決意旨參照）。

四、所犯罪名：

　　故被告呂信彥、邱堂軒就犯罪事實一（一）所為，均係犯商業會計法第71條第1款之填製不實會計憑證罪、稅捐稽徵法第43條第1項之幫助逃漏稅捐罪；就犯罪事實一（二）所為，則均係犯刑法第216條、第215條之行使業務上登載不實文書罪，其等就犯罪事實一（二）部分，於業務文書上登載不實內容後持以行使，登載不實之低度行為，為行使之高度行為所吸收，不另論罪。又營利事業銷貨統一發票，既屬於商業會計法第15條所指商業會計憑證之一種，商業負責人以明知不實之事項而填製會計憑證，即應認構成商業會計法第71條第1款之罪，該罪與刑法第215條之業務文書登載不實罪屬法規競合關係，依特別法優於普通法之原則，應優先適用前者之罰則規定（最高法院92年度台上字第6792號判決意旨參照），是針對被告2人填製不實統一發票部分（即犯罪事實一（一）部分），不再論以刑法第216條、第215條之行使業務登載不實文書罪，併此敘明。

五、共同正犯：

（一）被告邱堂軒就附表一編號1至5所示犯行，雖不具商業負責人身分，然與具商業負責人身分之被告呂信彥間，就犯罪事實欄一（一）所載犯行，有犯意聯絡及行為分擔，依刑法第31條第1項，應論以共同正犯。

（二）另被告邱堂軒、呂信彥2人就附表二編號1至5所示犯行，亦皆有犯意聯絡與行為分擔，俱應論以共同正犯。

六、被告2人委託不知情之記帳士處理申報久穩公司稅務事宜，並持向稅捐機關行使，其等均為間接正犯。　　

七、罪數：

（一）按關於營業稅之申報，依加值型及非加值型營業稅法第35條第1項明定，營業人除同法另有規定外，不論有無銷售額，應以每2月為一期，於次期開始15日內，向主管稽徵機關申報。而每年申報時間，依加值型及非加值型營業稅法施行細則第38條之1第1項規定，應分別於每年1月、3月、5月、7月、9月、11月之15日前向主管稽徵機關申報上期之銷售額、應納或溢付營業稅額。是每期營業稅申報，於各期申報完畢，即已結束，以「一期」作為認定逃漏營業稅次數之計算，區別不難，獨立性亦強，於經驗、論理上，似難以認定逃漏營業稅，可以符合接續犯之行為概念，是應分別視其犯罪時間係在刑法修正刪除連續犯之前或之後，而分別依連續犯論以一罪，或予分論併罰（最高法院100年度台上字第4962號、101年度台上字第3275號、101年度台上字第4362號判決意旨參照）。

（二）是本案應以營業稅繳納期間即每2個月為1期，就各期虛偽填製不實會計憑證、行使業務上登載不實文書罪之行為，皆應每一期申報營業稅、統一發票開立「期別」之不同，作為認定虛偽填載不實會計憑證罪數之計算基準。而上開各期內之數次舉動，均為實現相同犯罪之單一目的所為，各行為間獨立性極為薄弱，依一般社會健全觀念，難以強行分開，應認定各為接續犯之單一法律行為，均論以一罪。

（三）又被告呂信彥、邱堂軒共同於附表一所示各稅期內，所犯填製不實會計憑證罪、幫助逃漏稅捐等罪名，雖在自然意義上並非完全一致，然均係基於同一犯罪目的，且局部行為重疊，依一般社會通念，乃係於各稅期間，以一行為觸犯上述2罪名，屬想像競合犯，方符合刑罰公平原則，故各應依刑法第55條前段規定，從一重以填製不實會計憑證罪處斷。

（四）被告2人就如附表一所示填製不實會計憑證之行為共計5期（即犯罪事實一（一）部分），暨附表二所示行使業務登載不實文書之行為共計5期（即犯罪事實一（二）部分）均犯意各別，行為互殊，各具有獨立性，應予分論併罰。

八、刑之減輕事由：

　　被告邱堂軒雖不具商業會計法第71條明定之特定身分關係而與被告呂信彥共同為本件犯行，惟審酌本件犯行乃係由被告邱堂軒提議，且其乃係擔任久穩公司之實質負責人，負責綜理公司內部營運事務，並與被告呂信彥共同決議為本件犯行，於本案犯行中居於核心地位，依其參與程度、分工角色及可責性，均難謂有較被告呂信彥輕微之情形，爰不依刑法第31條第1項但書規定，就附表一編號1至5所示犯行減輕其刑，附此敘明。

九、爰審酌被告呂信彥為賺取不法利益，被告邱堂軒則為營造久穩公司業績繁榮之假象，明知營業人應據實開立統一發票，正當經營事業，秉誠處理公司稅務事宜，竟心存僥倖，罔顧稅捐公平及國家財政之健全，虛偽開立如附表一所示不實統一發票交予各該營業人幫助逃漏稅，另向如附表二所示之營業人取具不實進項發票，委由不知情之記帳士填製稅額申報書持以行使，危害稅捐稽徵公正、擾亂稅務作業，同時紊亂危害國家經濟秩序，所為應予非難；惟考量被告邱堂軒、呂信彥犯後均已坦承犯行，態度尚可，非無悔意，兼衡被告2人之犯罪動機與目的、各期虛開發票之張數與總金額多寡、幫助他人逃漏營業稅捐之數額與對象、犯罪之期間、國家財稅受損之狀況、前科素行、智識程度、經濟與家庭生活狀況等一切情狀，分別量處如附表一、二所示之刑，並斟酌被告2人所犯各罪罪名均相同，每次犯罪之方法、過程、態樣亦相近、各次犯行時間與空間亦屬密接，實質侵害法益之質與量，未如形式上罪數所包含範圍之鉅，另酌以因生命有限，刑罰對受刑人所造成之痛苦程度，係隨刑度增加而生加乘效果，而非以等比方式增加，故以隨罪數增加遞減刑罰之方式，定被告邱堂軒、呂信彥應執行刑分別如主文第1、2項所示，以符罪刑相當原則。又本案所定應執行之刑雖已逾6月，依刑法第41條第8項規定，仍得易科罰金，故併諭知易科罰金之折算標準。　　　

肆、至被告邱堂軒、呂信彥幫助如附表一所示之營業人逃漏營業稅，固使該等公司行號因此獲取節省稅捐之財產上利益，然逃漏稅捐行為依稅捐稽徵法第41條屬於犯罪，則前開利益，應屬如附表所載各營業人實行逃漏稅捐犯罪而取得之不法利益。此外，依卷內證據資料所示，無從認定被告2人有因幫助該等營業人逃漏稅捐而獲得任何報酬或對價，自難認其等就本案犯行獲有犯罪所得，故不予宣告沒沒，併予指明。　

據上論斷，應依刑事訴訟法第273條之1第1項、第299條第1項前段，稅捐稽徵法第43條第1項，商業會計法第71條第1款，刑法第2條第1項前段、第11條前段、第28條、第215條、第216條、第31條第1項前段、第55條前段、第51條第5款、第41條第1項前段、第8項，刑法施行法第1條之1第1項，判決如主文。

本案經檢察官陳文一提起公訴，檢察官王淑月、藍獻榮到庭執行職務。

中　　華　　民　　國　　111 　年　　11　　月　　7 　　日

                  刑事第三庭    法  官  路逸涵

以上正本證明與原本無異。

如不服本判決應於收受送達後20日內向本院提出上訴書狀，並應

敘述具體理由；其未敘述上訴理由者，應於上訴期間屆滿後20日

內向本院補提理由書（均須按他造當事人之人數附繕本）「切勿

逕送上級法院」。

                                書記官  黃于娟

中　　華　　民　　國　　111 　年　　11　　月　　7 　　日

附錄本案論罪科刑法條全文

中華民國刑法第215條

從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1萬5千元以下罰金。

中華民國刑法第216條

（行使偽造變造或登載不實之文書罪）

行使第210條至第215條之文書者，依偽造、變造文書或登載不實事項或使登載不實事項之規定處斷。

商業會計法第71條

商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處5年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣60萬元以下罰金：

一、以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

二、故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

三、偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

四、故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

五、其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

稅捐稽徵法第43條

（教唆或幫助逃漏稅捐之處罰）

教唆或幫助犯第41條或第42條之罪者，處3 年以下有期徒刑、拘

役或科新臺幣6 萬元以下罰金。

稅務人員、執行業務之律師、會計師或其他合法代理人犯前項之

罪者，加重其刑至二分之一。

稅務稽徵人員違反第33條規定者，處1萬元以上5萬元以下罰鍰。

中華民國刑法第215條

從事業務之人，明知為不實之事項，而登載於其業務上作成之文

書，足以生損害於公眾或他人者，處3年以下有期徒刑、拘役或1

萬5千元以下罰金。

附表二：久穩公司101年7月至102年4月間取得不實發票明細